【正文】 分析 ? ? 會(huì)計(jì)估計(jì)盡管也存在著不確定性 ， 但與不確定事項(xiàng)的特征存在著較大差異 ， 能夠在一定的可接受范圍內(nèi)以一定的可靠程度在會(huì)計(jì)報(bào)表中予以反映 ， 而不需要在審計(jì)報(bào)告中提及 。 六、重大不確定事項(xiàng) ? （ 一 ） 強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段涉及的內(nèi)容 ? 有的審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)以下事項(xiàng)：（ 1）被購(gòu)并企業(yè)本期虧損，凈資產(chǎn)負(fù)數(shù)較大，對(duì)上市公司凈資產(chǎn)的影響存在不確定；（ 2）控股股東出現(xiàn)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)將對(duì)公司產(chǎn)生重大影響；（ 3）大股東將擁有某公司的股權(quán)作為出資投入到上市公司，但自 1999年以來一直尚未辦妥過戶手續(xù)；（ 4）虛假陳述被證券監(jiān)管部門給予罰款；（ 5）公司購(gòu)買的經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)沒有實(shí)施有效的管理，仍然以原法人的名義開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；（ 6）開具的銀行承兌匯票全部用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)；（ 7）在 2020年出售給某投資公司的不良債權(quán)所獲取的款項(xiàng)仍然存在該投資公司賬戶； 六、重大不確定事項(xiàng) ? （ 一 ） 強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段涉及的內(nèi)容 ? （ 8） 在建工程由于方案調(diào)整一直未投入使用也未計(jì)提減值準(zhǔn)備； （ 9） 對(duì)能否收回其他公司的債權(quán)存在不確定性； （ 10） 對(duì)外投資金額較大 ， 如果市場(chǎng)發(fā)生變化將對(duì)公司產(chǎn)生影響； （ 11） 公司經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)虧損 ， 盈利主要來自政府部門給予的補(bǔ)貼；由于某國(guó)進(jìn)行反傾銷 ，該國(guó)商務(wù)部門要求對(duì)尚未清關(guān)的產(chǎn)品交納保證金 ， 出口將受到影響； （ 12） 公司賬面記載的出售股票收入被認(rèn)定歸集團(tuán)公司所有 ， 集團(tuán)公司同意豁免上市公司的債務(wù)； （ 13） 控股公司以上市公司名義貸款 ， 如果不能正確劃分 ， 將對(duì)上市公司產(chǎn)生重大影響； （ 14）簽訂出售股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議； （ 15） 投資者因公司財(cái)務(wù)造假提起訴訟 。 二是客觀條件的限制 。 五、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定 ? （ 三 ） 無法表示意見 ? 況 ? 在 21份無法表示意見的審計(jì)報(bào)告中 ， 有 15份審計(jì)報(bào)告無法判斷持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的合理性 ， 比例為 %。 如果管理當(dāng)局不對(duì)此作出適當(dāng)披露 ， 既不符合會(huì)計(jì)報(bào)表附注的編制原則 ， 也會(huì)影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用人的判斷 。 對(duì)遇到的重大不確定事項(xiàng) ， 不做認(rèn)真分析 ， 簡(jiǎn)單地將其歸結(jié)到持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力出現(xiàn)問題 。 五、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定 ? （ 一 ） 強(qiáng)調(diào)事項(xiàng) ? ? 一些審計(jì)報(bào)告在強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段中使用了附加條件的措詞，這樣做的結(jié)果，一是不符合出具強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的條件，二是使會(huì)計(jì)報(bào)表使用人更加產(chǎn)生疑慮，既然公司沒有采取有效的措施，持續(xù)經(jīng)營(yíng)何以能進(jìn)行下去。 評(píng)價(jià)的重點(diǎn)是企業(yè)能否在資產(chǎn)負(fù)債表日后 12個(gè)月內(nèi)持續(xù)經(jīng)營(yíng) 。 五、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定 ? （一）強(qiáng)調(diào)事項(xiàng) ? 況 （ 1）有 24份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)無法償還到期的部分或全部長(zhǎng)短期債務(wù)，無法償還即將到期且難以展期的借款；（ 2）有 22份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)上市公司存在因?qū)ν饩揞~擔(dān)保、為關(guān)聯(lián)方擔(dān)保、承諾等或有事項(xiàng)引發(fā)的或有負(fù)債，法院判決賠償承擔(dān)連帶責(zé)任，主要經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)已被抵押、質(zhì)押，或被法院凍結(jié)；（ 3）有 18份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)上市公司出現(xiàn)重大虧損或連續(xù)出現(xiàn)虧損，累計(jì)經(jīng)營(yíng)性虧損巨大；（ 4）有 15份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)上市公司營(yíng)運(yùn)資金出現(xiàn)負(fù)數(shù)，或經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~為負(fù)數(shù)；（ 5）有 15份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)上市公司主營(yíng)業(yè)務(wù)極度萎縮，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)處于不正?；蛲ｎD狀態(tài)，或重要子公司處于停產(chǎn)狀態(tài)； 五、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定 ? （一）強(qiáng)調(diào)事項(xiàng) ? 況 （ 6）有 10份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)上市公司難以獲得正常經(jīng)營(yíng)或進(jìn)行必要投資所需的資金；（ 7）有 7份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)上市公司大股東長(zhǎng)期占用巨額資金，關(guān)聯(lián)方往來占款金額巨大；（ 8）有 7份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)上市公司資產(chǎn)重組尚未取得實(shí)質(zhì)性進(jìn)展或未帶來預(yù)期效果、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、對(duì)外投資沒有達(dá)到目的；（ 9）有 6份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)上市公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入大幅度下降，或在當(dāng)年實(shí)現(xiàn)收入較少；（ 10）有 6份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)上市公司凈資產(chǎn)出現(xiàn)負(fù)數(shù)；（ 11）有 2份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)上市公司銀行存款被凍結(jié)或質(zhì)押；（ 12）有 2份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)上市公司財(cái)務(wù)費(fèi)用居高不下；有 2份審計(jì)報(bào)告強(qiáng)調(diào)應(yīng)收賬款金額過大，賬齡過長(zhǎng)。 四、從形式分析上對(duì)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的分析 ? （四）其他不符合審計(jì)報(bào)告的要求 ? 此外 ， 還有 20家上市公司公布的標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告存在其他缺陷 ， 比例為 %。 此外 ， 在引言段中不應(yīng)使用而使用了 “ 審計(jì)了 ” 措辭的有 6份 ， 比例為 %；在意見段不應(yīng)使用而使用了 “ 我們認(rèn)為 ” 措辭的有 4份 ， 比例為 %。 在 28份保留意見的審計(jì)報(bào)告中 ， 除 5份對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)問題和 1份因違反企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度作出保留外 ， 其余 22份均涉及審計(jì)范圍受到限制 ， 符合在范圍 段中提及這一情況要求的有 15家 ， 比例為 %；不符合要求的有 10家 ， 比例為 40%。 完全符合強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)內(nèi)容（ 將強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)嚴(yán)格限制在持續(xù)經(jīng)營(yíng)問題和重大不確定事項(xiàng) ） 的有 55份 ， 比例為 %；不完全符合強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)內(nèi)容 （ 除了強(qiáng)調(diào)持續(xù)經(jīng)營(yíng)問題和重大不確定事項(xiàng)外 ，還強(qiáng)調(diào)其他內(nèi)容 ， 或強(qiáng)調(diào)的內(nèi)容有些牽強(qiáng)附會(huì) ） 的有17份 ， 比例為 %；完全不符合強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)要求的有 3份 ， 比例為 4%。 三 、 暫停上市公司 ? 例如對(duì) 1家上市公司描述了導(dǎo)致持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況 ， 但沒有說明持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性的事實(shí)；對(duì) 1家上市公司只描述了子公司虧損和為子公司提供擔(dān)保對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響 ， 以及受到中國(guó)證監(jiān)會(huì)稽查的情況；對(duì) 1家上市公司的應(yīng)收關(guān)聯(lián)方欠款 、 土地轉(zhuǎn)讓等事項(xiàng)進(jìn)行強(qiáng)調(diào)；對(duì) 1家上市公司因無法判斷應(yīng)收款項(xiàng)的存在性及計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的恰當(dāng)性而出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告 。 三 、 暫停上市公司 ? 由于 22家上市公司出現(xiàn)最近 3年連續(xù)虧損的情形 ， 存在即將暫停上市乃至退市的風(fēng)險(xiǎn) ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響 ， 以提醒會(huì)計(jì)報(bào)表使用人關(guān)注 。 最近兩年非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告表明 ， 絕大部分非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告都沒有提及上市公司違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 、 制度及相關(guān)信息披露規(guī)范的事項(xiàng) ，而是以強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)或?qū)徲?jì)范圍受到限制說明出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的原因 。 2020年 、2020年上市公司被出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的比例分別為 %、 %， 增加幅度為 %， 而變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的分別為 %、 %， 增加幅度為 %。 消極的方面是： （ 1） 會(huì)計(jì)師事務(wù)所在第一年投入的審計(jì)成本加大 ， 還可能由于不熟悉公司情況增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)； （ 2） 上市公司通過頻繁變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所尋找購(gòu)買審計(jì)意見的機(jī)會(huì) ， 潛藏著很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 。 二 、 非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告與審計(jì)任期 、 會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更 ? （ 一 ） 非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告與審計(jì)任期 ? 如果將會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)任期與變更率結(jié)合起來分析可以發(fā)現(xiàn)，被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的上市公司， 會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)任期低于正常水平 ，而變更率則高于正常水平 。審計(jì)任期最長(zhǎng)的為 16年，最短的為 1年，平均審計(jì)任期為 。 一、 2020年非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告呈現(xiàn)出的特點(diǎn) ? 九是上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表重述現(xiàn)象增多 ，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在披露重新出具審計(jì)報(bào)告的原因方面不符合要求 。 在 21份無法表示意見的審計(jì)報(bào)告中 ， 絕大部分審計(jì)報(bào)告是適當(dāng)?shù)?， 但不排除個(gè)別以無法表示意見替代否定意見 。 在出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的審計(jì)報(bào)告中 ， 有 70%的審計(jì)報(bào)告在形式上符合新修訂的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的要求 ， 增加了審計(jì)報(bào)告信息的有用性；在保留意見審計(jì)報(bào)告中 ， 有 78%的審計(jì)報(bào)告在形式上符合新修訂的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的要求；在無法表示意見的審計(jì)報(bào)告中 ， 有95%的審計(jì)報(bào)告符合引言段的要求 ， 有近 50%的審計(jì)報(bào)告符合意見段的要求 。 一、 2020年非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告呈現(xiàn)出的特點(diǎn) ? 五是一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)即將暫停上市的公司出具的審計(jì)報(bào)告中沒有提及持續(xù)經(jīng)營(yíng)問題 。 一、 2020年非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告呈現(xiàn)出的特點(diǎn) ? 四是變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司，會(huì)計(jì)報(bào)表被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的比例降低，或性質(zhì)的嚴(yán)重程度變輕，不排除某些上市公司通過變更會(huì)計(jì)師購(gòu)買審計(jì)意見?？紤]到上述公司會(huì)計(jì)報(bào)表存在的問題尚未得到調(diào)整或披露，或因?qū)徲?jì)范圍受到限制尚未審計(jì)清楚，虧損比例和虧損金額會(huì)有較大幅度的上升。 在一定程度上表明上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表可靠程度提高 ， 整體財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)有所改善 。 一、 2020年非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告呈現(xiàn)出的特點(diǎn) ? 在非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告中 ， 帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見的審計(jì)報(bào)告為 58份 ， 占全部審計(jì)報(bào)告的 %， 占非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的%；保留意見的審計(jì)報(bào)告為 28份 ，占全部審計(jì)報(bào)告的 %， 占非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的 %；無法表示意見的審計(jì)報(bào)告為 21份 ， 占全部審計(jì)報(bào)告的 %， 占非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的 %。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì) 1183家上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表出具了標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，占全部上市公司的%；對(duì) 107家上市公司出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，占全部上市公司的 %。其中 2020年與 2020年相比 ， 遞減幅度為 %；2020年與 2020年相比 ， 遞減幅度為 %。 一、 2020年非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告呈現(xiàn)出的特點(diǎn) ? 在被出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無保留意見審計(jì)報(bào)告的58家上市公司中，有 27家出現(xiàn)虧損 ,比例為%,扣除非經(jīng)常性損益后有 44家出現(xiàn)虧損 ,比例為 %；被出具保留意見審計(jì)報(bào)告的 28家上市公司中，有 18家出現(xiàn)虧損，比例為%，扣除非經(jīng)常性損益后有 23家出現(xiàn)虧損，比例為 %；被出具無法表示意見審計(jì)報(bào)告的 21家上市公司中，扣除非經(jīng)常性損益前后均有 19家出現(xiàn)虧損 ,比例為 %。 一、 2020年非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告呈現(xiàn)出的特點(diǎn) ? 究其原因 ， 一是此類上市公司質(zhì)地較差 ，會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) ， 主動(dòng)辭去審計(jì)客戶；二是上市公司購(gòu)買審計(jì)意見的動(dòng)機(jī)強(qiáng)烈 ， 當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所不能滿足其要求時(shí) ， 往往想通過變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所來達(dá)到目的 。 二是審計(jì)報(bào)告類型在性質(zhì)上嚴(yán)重程度變輕 ， 非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告變?yōu)闃?biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告以及非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告在性質(zhì)上嚴(yán)重程度變輕的比例合計(jì)為 %。 一、 2020年非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告呈現(xiàn)出的特點(diǎn) ? 六是新修訂的 《 獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第 7號(hào) ——審計(jì)報(bào)告 》 的施行 ， 從形式到內(nèi)容均提高了審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量 。 大部分保留意見的審計(jì)報(bào)告符合新修訂的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的要求 ， 但也有少部分在格式與內(nèi)容上存在不符 ， 或保留意見與無法表示意見難以區(qū)分 。 從審計(jì)報(bào)告質(zhì)量看 ， 涉及持續(xù)經(jīng)營(yíng)問題的審計(jì)報(bào)告大部分符合持續(xù)經(jīng)營(yíng)準(zhǔn)則的要求 ， 但也有少部分審計(jì)報(bào)告在內(nèi)容和格式上不符合要求 。在披露年報(bào)的 1290家上市公司中，我們查閱了 1186家上市公司披露的審計(jì)任期。其中 2020年被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的上市公司有 166家，其中 35家在 2020年變更了會(huì)計(jì)師事務(wù)所，變更率為