【正文】 — 檢查高層管理人員提交的費(fèi)用報(bào)告的適當(dāng)性和金額 — 向員工提供資金或擔(dān)保 檢查被審計(jì)單位為高層管理人員和關(guān)聯(lián)方提供資金或擔(dān)保的授權(quán)、貸款或擔(dān)保條款以及金額 — 2020 年度注冊會計(jì)師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計(jì)》第十一章 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮 三 、針對管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序 由于管理層在被審計(jì)單位的地位，管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)幾乎在每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目都會存在。按標(biāo)簽號分類排序以測試存貨的標(biāo)簽控制，或按照存貨的編號 順序檢查是否存在漏計(jì)或重復(fù)編號 2020 年度注冊會計(jì)師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計(jì)》第十一章 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮 管理層 估計(jì) 請專家對相關(guān)認(rèn)定作出獨(dú)立估計(jì)。和 確認(rèn)截止時(shí)點(diǎn)的準(zhǔn)確性 對于通過電子方式自動(dòng)生成、處理、記錄的銷售交易，實(shí)施控制測試 此類控制測試非常必要，可用以確定被審計(jì)單位的電子交易系統(tǒng)能夠保證交易的真實(shí)性和記錄的準(zhǔn)確性 (包括截止時(shí)點(diǎn)恰當(dāng)與否 ) 存貨數(shù)量 檢查被審計(jì)單位的存貨記錄?？赡軙艿较嚓P(guān)合同、協(xié)議的重大影響，而往往是那些可能對收入確認(rèn)產(chǎn)生重大影響的合同條款細(xì)節(jié) (例如運(yùn)貨與付款條件、售后義務(wù)、顧客 退貨權(quán) )沒有得到真實(shí)、完整的記錄 向被審計(jì)單位財(cái)務(wù)人員以外的其他內(nèi)部人員詢問所審計(jì)期間 (特別是接近期末 )的銷售和發(fā)貨情況以及他們所了解的異常交易條款或交易狀況 例如。 二、針對舞弊導(dǎo) 致的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序 注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮通過下列方式，應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)： ，以獲取更為可靠、相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，或獲取其他佐證性信息，包括更加重視實(shí)地觀察或檢查，在實(shí)施函證程序時(shí)改變常規(guī)函證內(nèi)容，詢問被審計(jì)單位的非財(cái)務(wù)人員等； ，包括在期末或接近期末實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，或針對本期較早時(shí)間發(fā)生的交易事項(xiàng)或貫穿于整個(gè)本期的交易事項(xiàng)實(shí)施測試； ，包括擴(kuò)大樣本規(guī)模，采用更詳細(xì)的數(shù)據(jù)實(shí)施分析程序等 。 考慮人員的適當(dāng)分派和督導(dǎo) 注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果，分派具備相應(yīng)知識和技能的人員或利用專家的工作，并進(jìn)行相應(yīng)的督導(dǎo)。 第 五 節(jié) 應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 在識別和評估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)后，注冊會計(jì)師需要采取適當(dāng)?shù)膽?yīng)對措施，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。 COSO 的一份研究報(bào)告顯示，在 1987— 1997 年期間提供虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的美國公司中，其中有一半采用的手法是提前確認(rèn)收入或虛構(gòu)產(chǎn)生收入的交易。 3．識別的風(fēng)險(xiǎn)是否重大。因此，在識別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次以及各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)識別和評估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 在整個(gè)審計(jì)過程中，項(xiàng)目組成員應(yīng)當(dāng)持續(xù)交換可能影響舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)評估及其應(yīng)對程序的信息。如果發(fā)現(xiàn)異常關(guān)系 或偏離預(yù)期的關(guān)系，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在識別舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)考慮這些比較結(jié)果。當(dāng)然，舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的存在并不一定表明發(fā)生了舞弊，但在舞弊發(fā)生時(shí)通常存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素。 上述風(fēng)險(xiǎn)因素也稱為“舞弊三角”。舞弊的機(jī)會一般源于內(nèi)部控制在設(shè)計(jì)和運(yùn)行上 的缺陷，如公司對資產(chǎn)管理松懈，公司管理層能夠凌駕于內(nèi)部控制之上，可以隨意操縱會計(jì)記錄等。 （ 三 ）獲取管理層聲明 注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取管理層就下列事項(xiàng)作出的書面聲明： （ l）設(shè)計(jì)和執(zhí)行內(nèi)部控制以防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是管理層的責(zé)任； （ 2）已向注冊會計(jì)師披露了其對舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果； 2020 年度注冊會計(jì)師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計(jì)》第十一章 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮 （ 3）已向注冊會計(jì)師披露了已知的涉及管理層、在內(nèi)部控制中承擔(dān)重要職責(zé)的員工以及其舞弊行為可能對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的其他人員的舞弊或舞弊嫌疑； （ 4）已向注冊會計(jì)師披露了從現(xiàn)任和前任員工、分析師、監(jiān)管機(jī)構(gòu)等方面獲知的、影響財(cái)務(wù)報(bào)表的舞弊指控或舞弊嫌疑。 在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)向管理層詢問下列事項(xiàng)： ； ； ； 。除了管理層以外，注冊會計(jì)師還應(yīng)當(dāng)詢問被審計(jì)單位內(nèi)部的其他相關(guān)人員，以便從不同于管理層和對財(cái)務(wù)報(bào)告負(fù)有責(zé)任的人員的角度獲取信息。 如果在完成審計(jì)工作后發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)，特別是串通舞弊或偽造文件記錄導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)，并不必然表明注冊會計(jì)師沒有遵循審計(jì)準(zhǔn)則。再如，被操縱的會計(jì)記錄涉及的范圍越廣（或程度越大），一種可能是被注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)的概率增大，但也有可能是舞弊者通過對多項(xiàng)會計(jì)記錄的共同操縱和相互“印證” ,使注冊會計(jì)師反而更難以察覺異常情況。舞弊者的職位級別越高，注冊會計(jì)師識別舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)所受到的阻力就越大，也就越難以發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)。 2．串通舞 弊的程度。由于舞弊者可能精心策劃以掩蓋其舞弊行為，舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，通常大于錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。對財(cái)務(wù)報(bào)告做出虛假陳述直接導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的錯(cuò)報(bào)，侵占資產(chǎn)通常伴隨著虛假或誤導(dǎo)性文件記錄。 注冊會計(jì)師職業(yè)界往往會辯解財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)不是專門的舞弊調(diào)查，在發(fā)現(xiàn)舞弊方面有很大的局限性。 美國注冊會計(jì)師協(xié)會和其他職業(yè)會計(jì)團(tuán)體一起，出版了《管理層反舞弊方案和控制：防范和發(fā)現(xiàn)舞弊指南》。對財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告通常表現(xiàn)為： （ 1）對財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的會計(jì)記錄或相關(guān)文件記錄的操縱、偽造或篡改； （ 2）對交易、事項(xiàng)或其他重要信息在財(cái)務(wù)報(bào)表中的不真實(shí)表達(dá)或故意遺漏； （ 3）對與確認(rèn)、計(jì)量、分類或列報(bào)有關(guān)的會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)的故意誤用。 二、舞弊的種類 在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊會計(jì)師通常只關(guān)注下列兩類舞弊行為： 侵占資產(chǎn)是指被審計(jì)單位的管理層或員工非法占用被審計(jì)單位的資產(chǎn)。2020 年度注冊會計(jì)師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計(jì)》第十一章 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮 第十一章 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮 第一節(jié) 舞弊的含義和種類 一、舞弊的含義 舞弊是指被審計(jì)單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。例如，美國安然（ Enron）財(cái)務(wù)報(bào)告造假暴 光后，其股票價(jià)格狂跌，投資者估計(jì)損失約 900 億美元。美國的安然、世通（ World） ,我國的瓊民源、銀廣夏、紅光實(shí)業(yè)等舞弊案件都屬于這一種類。管理層有責(zé)任在治理層的監(jiān)督下建立良好的控制環(huán)境、維護(hù)有關(guān)政策和程序，以保證有序和有效地開展業(yè)務(wù)活動(dòng)，包括制定和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性相關(guān)的控制，并對可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施管理。在重大的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊案件發(fā)生后，社會公眾總是會問“注冊會計(jì)師干什么去了”。 注冊會計(jì)師對發(fā)現(xiàn)舞弊方面的責(zé)任可以從兩方面界定： 一方面，注冊會計(jì)師有責(zé)任按照審計(jì) 準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施審計(jì)工作，獲取財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上不存在重大錯(cuò)報(bào)的合理保證。 另一方面，由于審計(jì)的固有限制，即使按照審計(jì)準(zhǔn) 則的規(guī)定恰當(dāng)?shù)赜?jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，注冊會計(jì)師也不能對財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對保證。舞弊者越狡詐，實(shí)施的舞弊行為可能越隱蔽，注冊會計(jì)師也就越難以發(fā)現(xiàn)。 3．舞弊者在被審計(jì)