【正文】 定金而收到的預(yù)收款，因而應(yīng)重分類為預(yù)收款項(xiàng)而非應(yīng)收賬款。這些賬齡較長的未付款項(xiàng)或發(fā)票可能表明與該顧客之間存在爭議，或者該顧客正處于困境中可能導(dǎo)致賬款無法收回。關(guān)鍵項(xiàng)目包括：（1）欠款余額較大的單個(gè)賬戶；（2）審計(jì)人員認(rèn)為出錯可能性較大的賬戶。但是為了使其具有代表性，樣本必須從包含所有應(yīng)收款項(xiàng)的總體中選取。選取需函證的項(xiàng)目在審計(jì)程序表的編制階段，需要依據(jù)我們對風(fēng)險(xiǎn)的綜合評估，確定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和實(shí)施范圍。最后，編制初步計(jì)劃的必要性還在于：這能使所有參與人員都明確他們需要做什么。然而，大多數(shù)審計(jì)業(yè)務(wù)都要求函證某一顧客的欠款總額，因而如果可行，寄對賬單給顧客是首選的。選取的函證日期應(yīng)盡可能與其他重大審計(jì)工作相關(guān)，如存貨盤點(diǎn)日以及應(yīng)付款項(xiàng)函證程序執(zhí)行日。詢證函的寄發(fā)時(shí)間必須仔細(xì)考慮和計(jì)劃。如果審計(jì)人員懷疑，或我們以往的業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)顯示，某封詢證函將得不到函證對象的承認(rèn)，則應(yīng)與項(xiàng)目復(fù)核經(jīng)理討論此事。更為常用的方法是使用專門的信函。如果未收到回函，審計(jì)人員就假定該余額是正確的。積極的函證方式通常被要求使用本所事先印制的標(biāo)準(zhǔn)表式，本指南的附表中有積極的函證方式的樣式。應(yīng)收賬款函證可使用積極的或者消極的函證方式（消極的函證方式很少用到），或結(jié)合使用這兩種方法。這一程序被稱為應(yīng)收款項(xiàng)函證。非預(yù)期的零余額賬戶或貸方余額賬戶可能就是由此造成的。這可能表明該余額是其他應(yīng)收項(xiàng)目而非應(yīng)收賬款，例如其他應(yīng)收款、預(yù)付款項(xiàng)、應(yīng)收股利或利息因而應(yīng)重分類。這種情況使整個(gè)函證程序變得可疑。其主要的風(fēng)險(xiǎn)在于該賬戶可能存在爭議或并不存在。本指南將特別指出對應(yīng)于這些認(rèn)定的審計(jì)程序和測試。本指南中所述及的針對年末應(yīng)收賬款余額的其它測試程序也都屬于實(shí)質(zhì)性測試程序。函證應(yīng)收款項(xiàng)是我們用于審計(jì)年末資產(chǎn)負(fù)債表上應(yīng)收賬款余額的主要程序之一。實(shí)施應(yīng)收款項(xiàng)函證的原因編制真實(shí)和公允的財(cái)務(wù)報(bào)表是公司管理層的責(zé)任。應(yīng)收賬款通常是公司資產(chǎn)負(fù)債表中的一項(xiàng)重要資產(chǎn)。每一項(xiàng)工作指南涵蓋審計(jì)的一個(gè)關(guān)鍵領(lǐng)域，并介紹了審計(jì)該領(lǐng)域?qū)徲?jì)人員可能遇到的相關(guān)情況、風(fēng)險(xiǎn)和底稿編制。審計(jì)人員外勤工作指南的電子版本可以在OA系統(tǒng)中獲取。在審計(jì)應(yīng)收賬款時(shí)，審計(jì)師需要確定應(yīng)收賬款余額是否準(zhǔn)確地反映了尚未收回的銷貨款或向顧客提供勞務(wù)的應(yīng)收款余額，以及這一余額是否可收回。作為獨(dú)立審計(jì)師，我們需要就公司財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會計(jì)制度的規(guī)定編制, 是否在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量而發(fā)表審計(jì)意見。我們所執(zhí)行的函證和其他相關(guān)應(yīng)收賬款審計(jì)程序幫助我們獲取有關(guān)應(yīng)收賬款存在性和計(jì)價(jià)的證據(jù)，以驗(yàn)證這兩項(xiàng)認(rèn)定。我們從對顧客銷售與收款循環(huán)所進(jìn)行的控制測試（這些內(nèi)容將于今后技術(shù)部推出的外勤工作指南“銷售和收款循環(huán)”中說明）取得對應(yīng)收賬款余額的進(jìn)一步驗(yàn)證。在執(zhí)行應(yīng)收款項(xiàng)函證和其他審計(jì)程序時(shí)，應(yīng)牢記這些審計(jì)認(rèn)定。在某些情況下，如果這種要求構(gòu)成了對我們對審計(jì)范圍的重大限制，那么可能導(dǎo)致出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。所有種類的函證程序的關(guān)鍵之處都在于我們控制整個(gè)過程：我們核對詢證函上載明的詳細(xì)信息至相關(guān)（已審）會計(jì)記錄；我們寄出詢證函；并且被詢證的顧客直接回函給我們。另外，此類情況也可能表明存在異?；蛘呖梢傻慕灰住Ｒ陨纤e的各種風(fēng)險(xiǎn)的例子可能預(yù)示著嚴(yán)重的問題。關(guān)于應(yīng)收款項(xiàng)函證，《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1312號—函證》第五條指出：“注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定是否有必要實(shí)施函證以獲取認(rèn)定層次的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。無論使用哪種方法，審計(jì)人員都要監(jiān)控詢證函的編制，由審計(jì)人員發(fā)出詢證函，并且要求債務(wù)人直接回復(fù)審計(jì)人員。函證程序（續(xù)）積極的函證方式（續(xù)）因?yàn)榉e極的函證方式通常會獲取來自第三方的書面審計(jì)證據(jù)，所以與消極的函證方式（詳見下文）相比，通常認(rèn)為它更具證明力，因而傾向于作為首選的函證方式。我們很少使用這種函證方法當(dāng)發(fā)生重大錯誤的可能性很低，涉及大量小金額賬戶，并且有理由相信詢證函會得到適當(dāng)?shù)年P(guān)注時(shí)，才會考慮使用本方法。實(shí)務(wù)中的問題詢證函經(jīng)常不為某些組織（如政府和連鎖零售店）承認(rèn)。討論的結(jié)果可能是決定在編制詢證函之前，先要求客戶與債務(wù)人溝通，以確定在詢證函中應(yīng)包含哪些信息，才可能收到回函。必須留有充裕的時(shí)間，以保證能在審計(jì)結(jié)束前收到回函，并對回函中所反映的問題進(jìn)行跟進(jìn)。計(jì)劃的重要作用還體現(xiàn)在其他一些方面。在這些情況下，項(xiàng)目復(fù)核經(jīng)理應(yīng)和客戶就何時(shí)編制對賬單，以及對賬單需包含哪些內(nèi)容達(dá)成一致。函證程序很難重復(fù)執(zhí)行，因此必須恰當(dāng)?shù)赜?jì)劃和理解函證程序，以保證把可能出現(xiàn)的問題控制在最低限度。在審計(jì)程序表的編制階段，還應(yīng)確定所選取的作為函證樣本的賬戶或者發(fā)票的數(shù)量以及抽樣方法。因而作為我們抽樣基礎(chǔ)的應(yīng)收賬款明細(xì)表應(yīng)與總賬調(diào)節(jié)一致，并且這一調(diào)節(jié)工作最好是在函證開始前完成（關(guān)于如何進(jìn)行這一調(diào)節(jié)工作，詳見本指南第14頁）（應(yīng)收賬款的“完整性”認(rèn)定）。以下是基于實(shí)際情況，審計(jì)人員認(rèn)為出錯可能性較高的賬戶類型： 一些通常情況下預(yù)期不會與客戶發(fā)生購銷業(yè)務(wù)往來的單位或個(gè)人的賬戶（例如：公司銷售塑料制品，但應(yīng)收賬款卻和成衣制造商相關(guān)）。審計(jì)程序表中應(yīng)明確樣本的選取方法，并且審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)與項(xiàng)目復(fù)核經(jīng)理討論此事，以確保自己能理解將使用的抽樣方法。 記錄被選取的函證賬戶工作底稿中應(yīng)記錄被選為函證對象的各賬戶的資料。三、函證程序的運(yùn)用（續(xù)）詢證函的編制和控制詢證函通常由客戶準(zhǔn)備（例如：打印詢證函）。這些地址應(yīng)當(dāng)與電話號碼簿或工商企業(yè)名錄核對一致。給國內(nèi)顧客的詢證函中附有一個(gè)印有中瑞岳華辦公室地址及郵資已付的回郵信封。我們的標(biāo)準(zhǔn)詢證函是中英文對照的。對在一段合理的時(shí)間（如兩星期）后未回函的顧客，則應(yīng)再次發(fā)函。替代程序?qū)⒃诒局改系囊院蟛糠终f明。這可能是因?yàn)檫@些賬戶存在爭議，或者客戶可能有其他正當(dāng)?shù)睦碛梢笪覀儾缓C某一賬戶的余額。這些問題和相應(yīng)的審計(jì)調(diào)整事項(xiàng)可能很復(fù)雜，因此在與客戶討論這些事項(xiàng)的潛在影響時(shí)要很小心把這種討論留給審計(jì)小組中的更資深的成員負(fù)責(zé)。當(dāng)我們未對這部分審計(jì)工作加以合理控制時(shí)，許多審計(jì)問題就會產(chǎn)生。否則，郵局會將無法寄送的對賬單退回給客戶。三、函證程序的運(yùn)用（續(xù)） 詢證函的編制和控制（續(xù)）我們應(yīng)在工作底稿中記錄函證程序的執(zhí)行情況。 說明應(yīng)客戶的要求，對哪些賬戶未進(jìn)行函證，同時(shí)應(yīng)說明原因（審計(jì)程序表中應(yīng)設(shè)計(jì)替代程序，以應(yīng)對此領(lǐng)域中可能存在的風(fēng)險(xiǎn)）；以及此外，還應(yīng)確保所有回函與回函信封都已歸入審計(jì)檔案中。三、函證程序的運(yùn)用（續(xù)）調(diào)查回函差異某些顧客會在回函中告知差異。在某些情形下，我們可以把回函的復(fù)印件提供給客戶，由審計(jì)人員自己對原件實(shí)施控制。重大差異不僅僅是賬戶金額的重大差異，還包括可能指出客戶會計(jì)系統(tǒng)中的缺陷，因而會對財(cái)務(wù)報(bào)表和我們的審計(jì)程序造成重大影響的差異。一個(gè)原因可能是為了使管理當(dāng)局能夠及時(shí)編制和對外報(bào)送月度財(cái)務(wù)報(bào)表。在函證50號“金額不符”欄，包含了記入應(yīng)付款的定金10,000元。替代程序通常在兩封，有時(shí)三封詢證函發(fā)出都沒有收到回函后執(zhí)行，或者根據(jù)實(shí)際情況選擇適當(dāng)?shù)膱?zhí)行時(shí)機(jī)。如果確定不依賴現(xiàn)金收款系統(tǒng)，則替代程序可包括以下內(nèi)容：應(yīng)當(dāng)注意確定期后收款是否與函證日前的銷售業(yè)務(wù)相關(guān)，以及付款人是否為相關(guān)的顧客（應(yīng)收賬款的“存在性”和“計(jì)價(jià)”認(rèn)定）。 通過檢查發(fā)貨記錄，確定向客戶開出發(fā)票的貨物在函證日前已發(fā)運(yùn)（應(yīng)收賬款的“存在性”認(rèn)定）。例如：編制函證日后收款記錄的一覽表；提供各種支持性憑證，如匯款單、進(jìn)賬單副本或副聯(lián)、發(fā)貨單以及客戶的訂單等，以供我們復(fù)核。第12頁示例2東方公司應(yīng)收賬款函證工作底稿例示了審計(jì)人員應(yīng)如何記錄其所發(fā)現(xiàn)的情況。調(diào)節(jié)項(xiàng)目的例子有：明細(xì)表編制完成后所發(fā)生的涉及應(yīng)收賬款的調(diào)整事項(xiàng)；函證日前現(xiàn)金已收到，但未在編制明細(xì)表前過入應(yīng)收賬款明細(xì)賬（通常稱為未入賬的收款業(yè)務(wù)）。五、應(yīng)收賬款期末余額的前推測試程序如果函證程序在資產(chǎn)負(fù)債表日之前執(zhí)行，就有必要對函證日和資產(chǎn)負(fù)債表日之間發(fā)生的交易進(jìn)行審核和/或測試。（“計(jì)價(jià)”和“完整性”認(rèn)定）。 通過檢查原始憑證，對來源異常的重大交易進(jìn)行測試（“存在性”和“計(jì)價(jià)”認(rèn)定）。銷售截止可通過檢查截止日前后幾天的發(fā)票和發(fā)貨憑證，并將這些憑證與相關(guān)會計(jì)期間內(nèi)銷售收入和應(yīng)收賬款的賬面記錄相加以核對測試。如果我們在對函證程序的跟進(jìn)中發(fā)現(xiàn)客戶某一發(fā)運(yùn)場所的員工未在月末進(jìn)行準(zhǔn)確的銷售截止，則我們可能需要對該場所執(zhí)行廣泛的銷售截止審核程序。關(guān)于存貨的截止測試程序，將在《審計(jì)人員外勤工作指南—存貨監(jiān)盤與底稿編制》中討論。在境內(nèi)，按照一般習(xí)慣，對外提供的財(cái)務(wù)報(bào)表附注中的賬齡分析口徑一般為：1年以內(nèi)、1～2年、2～3年、3年以上。七、應(yīng)收賬款賬齡分析表（續(xù)）賬齡分析表系客戶編制的文件，在使用該表之前，我們應(yīng)當(dāng)測試該表所示賬齡的可靠性和準(zhǔn)確性。如果你將測試賬齡分析表，就要從客戶那里獲取應(yīng)收顧客的詳細(xì)交易資料，在示例4中有列示。在測試賬齡前，應(yīng)確保你理解客戶的賬齡分析政策。審計(jì)人員還應(yīng)警惕可能表明需要開具額外的貸項(xiàng)通知單的跡象，這方面的相關(guān)跡象經(jīng)常來自顧客在詢證函的回函中反映的差異。九、應(yīng)收賬款的可回收性由于這是應(yīng)收賬款審計(jì)中最重要的方面之一，因而可回收性的審查通常由項(xiàng)目復(fù)核經(jīng)理或較有經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員進(jìn)行。這可能是顧客弄錯了，而一旦顧客意識到自己錯了，就會償付該筆款項(xiàng)。十一、分析程序在審計(jì)應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備時(shí)可采用多種不同的分析性復(fù)核方法。上述兩程序可以為銷售退回及折讓、退貨與折讓準(zhǔn)備金等的審計(jì)提供所需的證據(jù)。該公司為一中等規(guī)模的機(jī)器零件生產(chǎn)商，其財(cái)務(wù)報(bào)表日為12月31日。項(xiàng)目復(fù)核經(jīng)理將你介紹給客戶的財(cái)務(wù)總監(jiān)、信用控制經(jīng)理、負(fù)責(zé)應(yīng)收賬款的會計(jì)人員及開票人員。但是你注意到該明細(xì)表底部所示的合計(jì)金額同賬齡分析表所示的合計(jì)數(shù)是一致的。你需要分析賬齡分析表，并回答下列問題。C. 列出你想同項(xiàng)目復(fù)核經(jīng)理討論的項(xiàng)目。假定所有項(xiàng)目都是重要的。然而F公司已出現(xiàn)停止采購并且停止支付所欠貨款的跡象。L公司看來是一個(gè)信用較好的顧客，對該公司的應(yīng)收賬款可能在客戶進(jìn)行常規(guī)應(yīng)收款控制工作時(shí)得以解決。由于你已對賬齡分析表進(jìn)行了加計(jì)測試，故如果你已將應(yīng)收賬款明細(xì)余額表上的項(xiàng)目同賬齡分析表上的項(xiàng)目進(jìn)行了逐項(xiàng)核對，并對所有差異進(jìn)行了調(diào)節(jié)，則不需再對應(yīng)收賬款余額明細(xì)表所示金額進(jìn)行加計(jì)測試。D. 收到的表明無異議的21件回函應(yīng)同詢證函發(fā)函記錄相核對，以檢查回函確認(rèn)的余額是否同應(yīng)收賬款賬面余額相符。如果所列差異屬正常差異，可以將回函復(fù)印件送交客戶的信用控制經(jīng)理，由其調(diào)查差異原因，并將結(jié)果通知我們。這些程序包括對10月31日至12月31日間發(fā)生的交易進(jìn)行審核。 應(yīng)對明細(xì)表的抄錄、計(jì)算工作的正確性進(jìn)行測試。 銷售額、收款額、貸項(xiàng)通知單金額可以分別與對應(yīng)月份的銷售收入明細(xì)賬、銀行存款和現(xiàn)金日記賬、貸項(xiàng)通知單登記簿核對相符。e被審計(jì)單位：　索引號： 頁次：項(xiàng)目：應(yīng)收賬款函證結(jié)果匯總表編制人： 日期：財(cái)務(wù)報(bào)表截止日/期間：　復(fù)核人： 日期：函證余額所屬日期： 詢證函第一次發(fā)出日期： 函證日的賬戶余額： 詢證函第二次發(fā)出日期： 減：內(nèi)部往來余額： 扣除內(nèi)部往來后應(yīng)收賬款的余額： 抽樣基礎(chǔ)樣本應(yīng)收賬款往來戶個(gè)數(shù)函證的往來戶個(gè)數(shù)％應(yīng)收賬款余額函證的應(yīng)收賬款余額％借方余額戶貸方余額戶零余額戶*% (a)%*：指余額為零的往來戶。3． 收到回函時(shí)，回函應(yīng)按編號放在應(yīng)收款項(xiàng)函證結(jié)果明細(xì)表之后。回函確認(rèn)不符(c)列：得到顧客認(rèn)可的金額，或者通過期后調(diào)整