【正文】 余額被錯誤記入應(yīng)收賬款，因此應(yīng)重分類；也可能表明可能存在異?；蛘哂幸蓡柕慕灰?。函證關(guān)鍵項目時，只能使用積極的函證方式。在許多情況下，識別關(guān)鍵項目并確定其金額以后，還剩下許多賬戶，就單個而言并不重要；但其總額卻是重大的。審計程序表中應(yīng)明確樣本的選取方法，并且審計人員應(yīng)當(dāng)與項目復(fù)核經(jīng)理討論此事，以確保自己能理解將使用的抽樣方法。三、函證程序的運(yùn)用（續(xù)）選取需函證的項目（續(xù)）積極的或消極的函證方式都可用于函證代表性樣本，這取決于客戶所使用的系統(tǒng)和余額的性質(zhì)。我們通常采用積極的函證方式。審計人員在執(zhí)行函證程序之前，應(yīng)確保已和項目復(fù)核經(jīng)理討論過將采用的合適的函證方法并切實理解了這些方法。 記錄被選取的函證賬戶工作底稿中應(yīng)記錄被選為函證對象的各賬戶的資料。這一記錄可以是詢證函本身的復(fù)印件，應(yīng)收賬款明細(xì)表上的標(biāo)記，或是列出顧客姓名、地址和賬戶余額的表格。用于記錄詢證函發(fā)送情況的底稿也可用于記錄函證程序的實施結(jié)果。示例1“應(yīng)收賬款函證結(jié)果匯總表”就是這一類工作底稿。三、函證程序的運(yùn)用（續(xù)）詢證函的編制和控制詢證函通常由客戶準(zhǔn)備（例如：打印詢證函）。然而，我們必須控制及寄出詢證函，而不應(yīng)利用客戶的郵遞系統(tǒng)或部門。在我們寄出顧客對賬單和詢證函之前，應(yīng)當(dāng)將它們與應(yīng)收賬款明細(xì)表或公司詳細(xì)的應(yīng)收款項明細(xì)會計記錄（如顧客分類賬或卡片）相比較以確定詢證函所示余額（包括原幣余額）、顧客名稱和地址是正確的，并確認(rèn)對賬單沒有被客戶抽出或修改（應(yīng)收賬款的“存在性”和“計價”兩項認(rèn)定）。我們還應(yīng)對我們所函證的顧客的通信地址進(jìn)行抽查（涉及應(yīng)收賬款的“存在性”認(rèn)定）。這些地址應(yīng)當(dāng)與電話號碼簿或工商企業(yè)名錄核對一致。審計人員應(yīng)與項目復(fù)核經(jīng)理討論以確定這一抽查程序的實施范圍。瀏覽整份地址清單，基于自身具備的知識，確保函證上所列的地址看起來是真實的。對存在疑問或特別關(guān)注的地址應(yīng)進(jìn)一步調(diào)查，以確定地址是正確的以及對其應(yīng)加以特別關(guān)注的理由。給國內(nèi)顧客的詢證函中附有一個印有中瑞岳華辦公室地址及郵資已付的回郵信封。如果詢證函中各項內(nèi)容未填列完整，收信人可能不會回函，對此需要小心。編制詢證函時常見錯誤的例子有：漏填審計日期、公司（客戶）的名稱、無法確定回函需寄往哪家分所（或使用了地址錯誤的中瑞岳華標(biāo)準(zhǔn)格式）。在向國外顧客函證欠款余額時，可考慮使用雙語詢證函。我們的標(biāo)準(zhǔn)詢證函是中英文對照的。由于寄往外國的函件到達(dá)其目的地需花費(fèi)的時間較長，給外國公司的詢證函應(yīng)盡早寄出。不要隨函附上一個標(biāo)準(zhǔn)的商務(wù)回函信封，因為這些信封在國外不能使用。附上一個寫有本所地址的信封，以及附上預(yù)付顧客回函所需郵資的國際通行券。對在一段合理的時間（如兩星期）后未回函的顧客，則應(yīng)再次發(fā)函。你應(yīng)與項目復(fù)核經(jīng)理討論以確定在何時寄出第二封詢證函。如果仍未收到回函，考慮第三次發(fā)函（應(yīng)與項目復(fù)核經(jīng)理討論）。對于那些未對詢證函作出答復(fù)的顧客，我們執(zhí)行替代程序。替代程序?qū)⒃诒局改系囊院蟛糠终f明。在編制詢證函的過程中，有時客戶員工可能會要求在寄出前看一下對賬單，其中的原因很多，例如為了加入“欠款已逾期”的通知。這種要求一般是正當(dāng)?shù)?，但是你?yīng)記錄被取走對賬單的相應(yīng)信息（包括顧客名稱、地址和金額），并且確保歸還且未被更改，然后才能將其郵寄給顧客。三、函證程序的運(yùn)用（續(xù)）詢證函的編制和控制（續(xù)）有時，客戶可能會要求不函證某些顧客的欠款余額。這可能是因為這些賬戶存在爭議，或者客戶可能有其他正當(dāng)?shù)睦碛梢笪覀儾缓C某一賬戶的余額。客戶關(guān)于不函證某一特定賬戶余額的要求應(yīng)當(dāng)?shù)玫阶鹬?。但是，基于其對審計的重要程度，這樣的要求可能會對我們的審計意見產(chǎn)生重大影響（涉及應(yīng)收賬款的“存在性”和“計價”認(rèn)定）如果客戶要求對某些選定的賬戶不進(jìn)行函證，則你應(yīng)了解并記錄要求不發(fā)詢證函的原因，并與項目復(fù)核經(jīng)理討論此事。在這一情況下，應(yīng)由審計小組中更資深的成員負(fù)責(zé)評價客戶的理由是否正當(dāng)，以及該事項對總體審計風(fēng)險和審計意見的影響等。這些問題和相應(yīng)的審計調(diào)整事項可能很復(fù)雜，因此在與客戶討論這些事項的潛在影響時要很小心把這種討論留給審計小組中的更資深的成員負(fù)責(zé)。如果該要求構(gòu)成了對我們審計范圍的重大限制，則我們需要對客戶財務(wù)報表發(fā)表保留或者無法表示意見。為確保所有詢證函都能寄到收信人那里或即使無法送到也會由郵局退還給我們，你必須自詢證函編制至寄出止，對它們實行控制。如果不進(jìn)行控制，客戶就可以繞過函證程序，通過拿掉余額有誤的對賬單來掩蓋違規(guī)行為，通過更改余額來掩蓋對賬戶的操縱行為，或通過改變地址以使顧客收不到對賬單。當(dāng)我們未對這部分審計工作加以合理控制時，許多審計問題就會產(chǎn)生。對此應(yīng)多加注意（涉及應(yīng)收賬款的“存在性”和“計價”認(rèn)定）。未經(jīng)項目合伙人特別批準(zhǔn)，在任何情況下均不允許客戶代我們寄出詢證函或取回回函。如果使用客戶的信封郵寄對賬單和詢證函，則應(yīng)當(dāng)將信封上的回信地址劃去或覆蓋并以本所的地址替代。否則，郵局會將無法寄送的對賬單退回給客戶。需要記住的是，我們可在整個函證過程中利用客戶的協(xié)助以完成函證程序：將對賬單放入信封以備郵寄，將信封上“回信地址”欄中的客戶地址換成本所的等等。但是，在利用這些協(xié)助時，我們必須通過直接監(jiān)督、觀察和測試客戶員工代我們完成的工作等，對整個函證過程保持控制。對于當(dāng)天工作結(jié)束時仍未寄出的詢證函，應(yīng)將其整夜都置于我們的保管之下，或者對其采取其他同樣有效的控制措施。三、函證程序的運(yùn)用（續(xù)） 詢證函的編制和控制（續(xù)）我們應(yīng)在工作底稿中記錄函證程序的執(zhí)行情況。需要記錄的內(nèi)容包括： 通過函證關(guān)鍵項目所取得的涵蓋比例； 說明函證代表性樣本是如何選取的； 說明應(yīng)客戶的要求，對哪些賬戶未進(jìn)行函證，同時應(yīng)說明原因（審計程序表中應(yīng)設(shè)計替代程序，以應(yīng)對此領(lǐng)域中可能存在的風(fēng)險）；以及 說明至寄出為止，對我們的詢證函是如何進(jìn)行控制的。用以幫助記錄此過程的重要工作底稿有：(1) 應(yīng)收款項函證結(jié)果明細(xì)表；(2) 關(guān)于應(yīng)收賬款函證程序的簡要備忘錄；以及(3) 應(yīng)收賬款函證結(jié)果匯總表。下頁的示例2中給出了一份涵蓋應(yīng)收賬款函證程序的備忘錄，以上審計表格也包括在本指南末以作參考。此外，還應(yīng)確保所有回函與回函信封都已歸入審計檔案中。以傳真件形式的回函通常是不被接受的，因為我們不能確保該傳真件是我們當(dāng)初向顧客寄送的原件，同時也不能肯定該傳真件的發(fā)件人真的是該顧客。僅僅將傳真件抬頭上的傳真號碼和發(fā)件人名稱與顧客和該顧客之間的往來函件相核對，并不能作為充分的審計證據(jù)，因為修改“傳真機(jī)發(fā)送”的明細(xì)是很容易的。然而，將上述傳真件納入審計檔案并在工作底稿上作出說明可能是有用的，但是我們同時還應(yīng)繼續(xù)催收回函原件（涉及應(yīng)收賬款的“存在性”和“計價”認(rèn)定）。三、函證程序的運(yùn)用（續(xù)）調(diào)查回函差異某些顧客會在回函中告知差異。許多差異出自正常的經(jīng)營原因，例如在途貨物或顧客的在途付款。其他差異可能預(yù)示著重大的會計或?qū)徲媶栴}，例如退貨或折讓未入賬，客戶與其顧客間存在爭議，或抄錄、計算錯誤等。必須對交給客戶加以調(diào)查的回函實施控制，這種控制通常是編制一份此類回函的清單。在某些情形下，我們可以把回函的復(fù)印件提供給客戶，由審計人員自己對原件實施控制。對客戶編制的回函差異調(diào)節(jié)表應(yīng)加以復(fù)核，在必要時還應(yīng)對這些調(diào)節(jié)項目加以驗證。應(yīng)對回函中報告的所有差異（除了小額的不重要金額外）的原因進(jìn)行調(diào)查。（但記?。涸谀承┣闆r下，大量小額差異的累積影響可能會形成相當(dāng)重大的錯誤）。重大差異不僅僅是賬戶金額的重大差異，還包括可能指出客戶會計系統(tǒng)中的缺陷，因而會對財務(wù)報表和我們的審計程序造成重大影響的差異。這類差異可能包括：對截止日前收到貨款（除在途付款外）或退貨的貸項余額；質(zhì)量擔(dān)保問題；客戶和其顧客之間存在爭議等。參考第7頁的示例1，第48和49號函證指出預(yù)審時東方公司的倉庫部門將其銷售截止日定得過早。許多公司出于各種原因，把截止日定得過早。一個原因可能是為了使管理當(dāng)局能夠及時編制和對外報送月度財務(wù)報表。然而，這種做法不符合適當(dāng)?shù)臅嬙瓌t。你發(fā)現(xiàn)此類情況后，應(yīng)報告項目復(fù)核經(jīng)理。這項會計程序原則上應(yīng)在年底得到糾正，以使本年度所有的銷售業(yè)務(wù)均能包含于審定的利潤表中。在函證50號“金額不符”欄，包含了記入應(yīng)付款的定金10,000元。定金通常記在定金賬戶或在適當(dāng)?shù)臅r候過入到應(yīng)收賬款。這是一個應(yīng)進(jìn)一步跟進(jìn)以識別額外的審計風(fēng)險的異常情況。三、函證程序的運(yùn)用（續(xù)）執(zhí)行替代程序當(dāng)我們未收到詢證函回函時，我們需要執(zhí)行替代程序以獲取充分的證據(jù)，對應(yīng)收賬款的存在性、計價（以及完整性）加以驗證。替代程序通常在兩封，有時三封詢證函發(fā)出都沒有收到回函后執(zhí)行，或者根據(jù)實際情況選擇適當(dāng)?shù)膱?zhí)行時機(jī)。助理人員應(yīng)和項目復(fù)核經(jīng)理討論何時開始執(zhí)行這些程序最佳、最有效。如同所有的審計程序那樣，替代程序的實施范圍基于我們的風(fēng)險評估。如果我們已確定依賴現(xiàn)金收款系統(tǒng)，那么我們的程序可能僅限于復(fù)核顧客明細(xì)賬戶余額的變動以獲取期后付款的證據(jù)。如果確定不依賴現(xiàn)金收款系統(tǒng)，則替代程序可包括以下內(nèi)容： 復(fù)核函證日后的收款并檢查它們是否有支票、匯款單或銀行進(jìn)賬單作為證明。追查發(fā)票號碼和收款金額至顧客明細(xì)賬戶的記錄。將收款金額追查至現(xiàn)金收款記錄，并從現(xiàn)金收款記錄進(jìn)一步追查至銀行進(jìn)賬單。應(yīng)當(dāng)注意確定期后收款是否與函證日前的銷售業(yè)務(wù)相關(guān)，以及付款人是否為相關(guān)的顧客（應(yīng)收賬款的“存在性”和“計價”認(rèn)定）。 檢查銷售業(yè)務(wù)所對應(yīng)的顧客原始訂單（應(yīng)收賬款的“存在性”和“計價”認(rèn)定）。 通過檢查發(fā)貨記錄，確定向客戶開出發(fā)票的貨物在函證日前已發(fā)運(yùn)（應(yīng)收賬款的“存在性”認(rèn)定）。 如對應(yīng)收款項是否真實有疑問，應(yīng)采取合理的步驟驗證賬面所示的債權(quán)確實存在（應(yīng)收賬款的“存在性”認(rèn)定）。任何可能的時候，在執(zhí)行替代程序時取得客戶的協(xié)助。例如：編制函證日后收款記錄的一覽表；提供各種支持性憑證，如匯款單、進(jìn)賬單副本或副聯(lián)、發(fā)貨單以及客戶的訂單等，以供我們復(fù)核。這將節(jié)省時間并提高工作效率。應(yīng)注意確保你所檢查的是原件而不是復(fù)印件。 三、函證程序的運(yùn)用（續(xù)）匯總測試結(jié)果并得出結(jié)論審計人員在記錄應(yīng)收賬款函證程序的實施結(jié)果和結(jié)論方面扮演重要角色。第12頁示例2東方公司應(yīng)收賬款函證工作底稿例示了審計人員應(yīng)如何記錄其所發(fā)現(xiàn)的情況。請閱讀該案例，并嚴(yán)格遵循其中給出的指南。四、應(yīng)收賬款明細(xì)表和總賬間的調(diào)節(jié)如果在函證日，應(yīng)收賬款明細(xì)表所示余額與總賬不一致，則應(yīng)當(dāng)編制調(diào)節(jié)表（應(yīng)收賬款的“完整性”和“計價”認(rèn)定）。該調(diào)節(jié)表通常由客戶編制。調(diào)節(jié)項目的例子有：明細(xì)表編制完成后所發(fā)生的涉及應(yīng)收賬款的調(diào)整事項；函證日前現(xiàn)金已收到，但未在編制明細(xì)表前過入應(yīng)收賬款明細(xì)賬（通常稱為未入賬的收款業(yè)務(wù)）。如果調(diào)節(jié)項目很重大，應(yīng)當(dāng)檢查其相應(yīng)的原始憑證。這一過程中所檢查的項目可能包括但不限于發(fā)票、發(fā)貨單、客戶的訂單、與客戶的往來信函，貸項通知單和原始分錄記錄簿（如涉及銷售的記賬憑證和原始憑證，以及現(xiàn)金／銀行存款日記賬中的收款記錄）。我們可能會考慮在函證時，也把其中的某些調(diào)節(jié)項目納入函證范圍。五、應(yīng)收賬款期末余額的前推測試程序如果函證程序在資產(chǎn)負(fù)債表日之前執(zhí)行，就有必要對函證日和資產(chǎn)負(fù)債表日之間發(fā)生的交易進(jìn)行審核和/或測試。此外審計程序表可能要求函證在這一期間銷售業(yè)務(wù)導(dǎo)致的重大賬戶余額。對函證日至資產(chǎn)負(fù)債表日間交易的復(fù)核可能包括： 獲取函證日至資產(chǎn)負(fù)債表日之間（以下簡稱“前推期”）總賬控制賬戶中會計分錄的變動分析表（“計價”和“完整性”認(rèn)定）。 將前推期內(nèi)的增減變動狀況和以前期間相比較，包括以前年度，也包括本年度的以前月份。有時在特殊情況下，如爭取到或者失去主要客戶，可能導(dǎo)致與以前年度數(shù)據(jù)的直接比較變得沒有意義或沒有價值，不能起到應(yīng)有的作用。此時我們對可能影響前推期內(nèi)業(yè)務(wù)量水平的因素的了解十分重要。（“計價”和“完整性”認(rèn)定