【正文】 別不 僅在稅收分級二零零五年三月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 潤博財(cái)稅顧問工作室 共 68 頁 6 立法的國家大量存在。一般而言，至少應(yīng)當(dāng)具備以下幾個(gè)方面的前提與條件： 第一、稅收政策具有可選擇性 稅收政策的可選擇性以稅收政策的差別性為前提，沒有差別的稅收政策不可能有成功的稅務(wù)籌劃。如我國企業(yè)和公民赴境外投資或經(jīng)營，對方國家對其征稅，則對方國家的企業(yè)和個(gè)人來我國投資 或經(jīng)營，我國也應(yīng)對其征稅：如對方國家與我國簽有避免雙重征稅協(xié)定，投資者回去后匯總納稅時(shí)可以抵免在我國已繳納的稅款，則我國企業(yè)匯總納稅時(shí)對來源于對方國家的所得已在對方國家繳納的稅款也允許抵免，等等。 三是照顧性稅收政策 這種稅 收政策體現(xiàn)了國家對某些納稅人的一些臨時(shí)性或特殊性困難給予的照顧。 不論稅收政策的具體內(nèi)容如何，但就其經(jīng)濟(jì)影響方面的功能而言，大體上可歸納為四種主要類型： 一是激勵(lì)性稅收政策 這種稅收政策體現(xiàn)了國家的一種政策引導(dǎo)和稅收激勵(lì)。稅收政策是國家制定的指導(dǎo)稅收分配活動(dòng)和處理各種稅收分配關(guān)系的基本方針和基本準(zhǔn)則。因此比較原則的理解，廣義的避稅可分正當(dāng)與不正當(dāng)避稅、善意與惡意避稅、可接受與不可接受避稅，前者應(yīng)稱為稅務(wù)籌劃，后者才是真正意義的避稅，可稱為狹義避稅；同樣，節(jié)稅獲得的利益如屬于稅收立法者所期望的利益，這種節(jié)稅行為就是稅務(wù)籌劃，反之節(jié)稅獲得的利益不是稅收立法者所期望的利益，則這種節(jié)稅行為就是狹義避稅。又如，國家 為了鼓勵(lì)高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展，制定了不少稅收優(yōu)惠政策，有的老企業(yè)根據(jù)這項(xiàng)政策引導(dǎo)，陶汰落后產(chǎn)業(yè)創(chuàng)辦高新技術(shù)企業(yè)，享受到了稅收優(yōu)惠政策帶來的好處，這無疑也是稅務(wù)籌劃。對稅務(wù)籌劃一般國家都采取接受的態(tài)度，如荷蘭議會和法院就承認(rèn)：納稅人有采用 “ 可接受的方法 ” ，用正常的途徑來 “ 節(jié)稅 ” 的自由，其特征是用合法的策略減少納稅義務(wù)。印度稅務(wù)專家 ，稅務(wù)籌劃是 “ 納稅人通過納稅活動(dòng)的安排，以充分利用稅收法規(guī)所提供的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠，從而獲得最大的稅收利益 ” 。由于通常意義上的避稅行為有悖稅法精神，也可以說是對稅法的歪曲或?yàn)E用，故世界上多數(shù)國家對這種行為采取不接受或拒絕的態(tài)度，一般針對較突出的避稅行為，通過單獨(dú)制定法規(guī)或在有關(guān)稅法中制定特別的條款來加以反對，我國也采取這種立場與做法。上述說法的共同一點(diǎn)就是：避稅行為盡管不違法，但往往與稅收立法者的意圖相違背。對于避稅的解釋國際上尚無統(tǒng)一定論。我國稅收征管法解釋： “ 納稅人采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出、或者不列、少列收入，或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段，不繳或少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。企業(yè)稅負(fù)的名義負(fù)擔(dān)和實(shí)際負(fù)擔(dān)可能不一致，名義負(fù)擔(dān)是一種法定負(fù)擔(dān)，即稅收法律、法規(guī)等規(guī)定的企業(yè)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的稅負(fù)，實(shí)際負(fù)擔(dān)是一種經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，即企業(yè)最終在經(jīng)濟(jì)上承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)。就其行為性質(zhì)而言，不外乎違法與不違法兩種。此資料來自 , 大量管理資料下載 稅 務(wù) 籌 劃 20xx年第 3 期 （總第 9 期） 潤博財(cái)稅顧問工作室 二零零五年三月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 潤博財(cái)稅顧問工作室 共 68 頁 1 目 錄 1 籌 劃 前 沿 籌劃理論 稅務(wù)籌劃的理論界定與實(shí)踐方法 2 籌劃技術(shù) 資產(chǎn)重組中的稅務(wù)籌劃 策略 9 稅 務(wù) 律 師 律師談法 關(guān)于稅務(wù)專業(yè)服務(wù)內(nèi)容及風(fēng)險(xiǎn)控制的討論 12 律師提醒 個(gè)人以實(shí)物出資是否繳納增值稅 20 籌 劃 實(shí) 務(wù) 軟件企業(yè)稅務(wù)籌劃淺議 23 財(cái) 稅 研 究 稅務(wù)籌劃 —— 現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理的新理念 37 經(jīng) 典 案 例 先重組再轉(zhuǎn)讓 節(jié)稅效果明顯 40 如何設(shè)定外地經(jīng)銷處的涉稅性質(zhì) 42 法 規(guī) 速 遞 45 關(guān) 于 潤 博 67 二零零五年三月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 潤博財(cái)稅顧問工作室 共 68 頁 2 籌劃理論 稅務(wù)籌劃的理論界定與實(shí)踐方法 市場經(jīng)濟(jì)強(qiáng)化了企業(yè)的利益意識。由于違法行為要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，于是謀求合法少繳稅便成為一種經(jīng)營管理時(shí)尚，稅務(wù)籌劃正是在這樣的背景下得以盛行。因?yàn)槎愂肇?fù)擔(dān)與企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益成相互消長關(guān)系，企業(yè)往往通過違法或合法的途徑謀求減輕或免除稅收負(fù)擔(dān)。 ” 我國刑法對偷稅罪有類似的解釋，并規(guī)定 “ 偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額 10％以上不滿 30％并且偷稅數(shù)額在 1 萬元以上不滿 10萬元的，或者因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予兩次行政處罰又偷稅的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數(shù)額 1 倍以上 5 倍以下的罰金；偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的 30％以上并且偷稅數(shù)額在 10萬元以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處偷稅數(shù)額 1 倍以上5倍以下的罰金 ” 。按國際財(cái)政文獻(xiàn)局的說法，避稅是指個(gè)人或企業(yè)以合法手段，通過精心安排，利用稅法漏洞或其他不足來減少其納稅義務(wù)的行為。例如，按現(xiàn)行消費(fèi)稅規(guī)定，香皂屬于護(hù)膚品應(yīng)征消費(fèi)稅，而肥皂則不征消費(fèi)稅，對此有家工廠鉆該項(xiàng)規(guī)定的空子生產(chǎn)了一種名為 “ 阿爾貝斯皂 ” ，這一做法顯然帶有避稅傾向。如在內(nèi)外資企業(yè)所得 稅法和稅收征管法中都有關(guān)聯(lián)方交易的納稅規(guī)定，另外國家稅務(wù)總局還專門制定了《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理規(guī)程》等單項(xiàng)法規(guī)。美國學(xué)者 W 這些表述說明，稅務(wù)籌劃是對稅收政策的積極利用，符合稅法精神。 從國家的財(cái)政角度看，偷稅、避稅利稅務(wù)籌劃都會減少國家的稅收收入，但各種減少二零零五年三月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 潤博財(cái)稅顧問工作室 共 68 頁 4 的性質(zhì)具有根本的區(qū)別。 企業(yè)減輕或免除稅負(fù)除以上三種主要途徑外，第四條途徑是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，指通過提高商品的銷售價(jià)格或壓低物資的購進(jìn)價(jià)格將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)給他人負(fù)擔(dān)的行為。稅收法律、法規(guī)是稅收政策的法律形式和集中體現(xiàn)。如增值稅、消費(fèi)稅的出口退稅政策；營業(yè)稅、企業(yè)所得稅有關(guān)高新技術(shù)企業(yè)和技術(shù)貿(mào)易的稅收優(yōu)惠政策：外商投資企業(yè)所得稅的 “ 兩免三減半 ” 政策和再投資退稅政策； 個(gè)人所得稅中的個(gè)人國債利息所得和國家獎(jiǎng)勵(lì)所得免稅政策，等等。如新辦企業(yè)和民政福利企業(yè)定期減免企業(yè)所得稅，殘疾人提供的勞務(wù)免征營業(yè)稅，殘疾、孤老人員、烈屬的個(gè)人所得免征個(gè)人所得稅，企業(yè)因遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害造成財(cái)產(chǎn)重大損失的可申請減稅或免稅，等等。 針對上述四種類型的稅收政策，開展稅務(wù)籌劃要主動(dòng)響應(yīng)激勵(lì)性稅收政策，盡量回避限制性稅收政策，實(shí)施跨國投資前應(yīng)事先對不同國家的稅收政策進(jìn)行認(rèn)真的比較研究。具體可從以下幾個(gè)層面作進(jìn)一步分析： 首先，在國際之間，不同國家的稅收政策和稅收制度存在著大量的不一致，甚至根本不同，所以存在利用國別稅收政策差別在國際之間開展稅務(wù)籌劃的可能。即便是我國這樣的統(tǒng)一立法的國家，也在稅收制度中大量存在特別區(qū)域（經(jīng)濟(jì)特區(qū)、高新技術(shù)開發(fā)區(qū)、保稅區(qū)等）與一般區(qū)域的稅收政策差別，以及在統(tǒng)一稅法條件下地區(qū)之間由于執(zhí)法差別而導(dǎo)致的實(shí)際上的稅收政策差別。現(xiàn)在的問題是人們對這方面的政策研究比較膚淺，很多企業(yè)以至于不知應(yīng)如何開展這方面的稅務(wù)籌劃。 第三、稅務(wù)籌劃主體具備良好的專業(yè)素質(zhì) 稅務(wù)籌劃是一種高層次的理財(cái)活動(dòng)，沒有相當(dāng)?shù)膶I(yè)基礎(chǔ)難以勝任該項(xiàng)工作。但從企業(yè)的角度分析，稅務(wù)籌劃主要在兩大領(lǐng)域內(nèi)展開，一是生 產(chǎn)經(jīng)營與財(cái)務(wù)管理活動(dòng)中的二零零五年三月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 潤博財(cái)稅顧問工作室 共 68 頁 7 稅務(wù)籌劃，二是納稅申報(bào)活動(dòng)中的稅務(wù)籌劃。 融資選擇 法 吸收投資與舉債是企業(yè)的兩種基本的融資方式，通常情況下稅法規(guī)定吸收投資的融資成本（股息）只能在所得稅后扣除，而舉債的融資成本（利息）可以在所得稅前扣除，因而舉債融資較吸收投資融資具有節(jié)稅功能。如自營與出包、出租，分散經(jīng)營與合并經(jīng)營，專營與兼營，進(jìn)銷與代銷，內(nèi)銷與外銷，直接出口與委托出口，等等。這些都是稅務(wù)籌劃可關(guān)注的方面。在資產(chǎn)折耗方面，主要是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)的多種折耗方法可以選擇。 （二）在納稅申報(bào)活動(dòng)中開展稅務(wù)籌劃 有時(shí)可以獨(dú)立進(jìn)行，有時(shí)還要結(jié)合生產(chǎn)經(jīng)營和財(cái)務(wù)管理活動(dòng)來進(jìn)行。這些選擇的主動(dòng)權(quán)都掌握在企業(yè)手里，企業(yè)可以從節(jié)稅方面作出合理選擇。如企業(yè)既有應(yīng)稅銷售額又有免稅銷售額的情況下，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確核算兩種銷售額，否則，按稅法規(guī)定不得享受免稅優(yōu)惠；又如消費(fèi)稅規(guī)定對混合原料釀制的白酒應(yīng)從高適用稅 率征稅，對此企業(yè)就應(yīng)注意避免可能會增加稅負(fù)的生產(chǎn)方式；再如現(xiàn)行企業(yè)所得稅規(guī)定了三檔比例稅率，且采用全額累進(jìn)原理確定適用稅率，對此中小企業(yè)就應(yīng)當(dāng)在真實(shí)、合法的前提下盡量避免適用稅率檔次爬升的現(xiàn)象發(fā)生。 作者 :黃董良 籌劃技術(shù) 資產(chǎn)重組中的稅務(wù)籌劃策略 目前，出于各種不同的動(dòng)機(jī)，企業(yè)資產(chǎn)重組的風(fēng)潮越演越烈。通過購并，企業(yè)之間形成不同層次的聯(lián)屬關(guān)系，或是集團(tuán)化，從而加強(qiáng)經(jīng)營上的分工、協(xié)作，提高整體的競爭力。對于納稅而言，這意味著應(yīng)納稅所得額的減少。因此，如果不考慮其他因素，僅從納 稅角度看，該贏利企業(yè)因此獲得了納稅方面的 “ 收益 ” 。 企業(yè)資產(chǎn)重組中的稅務(wù)籌劃主要涉及兩方面的問題：一是產(chǎn)權(quán)交易中的支付方式；二是重組后集團(tuán)的稅收負(fù)擔(dān)及債務(wù)負(fù)擔(dān)的大小。經(jīng)評估確認(rèn)資產(chǎn)總額為 4000萬元，負(fù)債總額為 6000萬元，但 M公司的一條生產(chǎn)線性能良好，正是振邦集團(tuán)生產(chǎn)原料所需的流水線，其原值為 1400萬元，評估值為 20xx萬元。 該方案對于振邦集團(tuán)來說，雖然不需購買其他沒有利用價(jià)值的資產(chǎn)，更不要承擔(dān)對方的巨額債務(wù)，但在較短的時(shí)間內(nèi)要籌措到 20xx萬元的現(xiàn)金，實(shí)在負(fù)擔(dān)不小。該方案對于合并方振邦集團(tuán)而言，則需要購買 M公二零零五年三月二十八日 《稅務(wù)籌劃》電子版 潤博財(cái)稅顧問工作室 共 68 頁 11 司的全部資產(chǎn)，這從經(jīng)濟(jì)核算的角度講，是沒有必要的，同時(shí)振邦集團(tuán)還要承擔(dān)大量的不必要的債務(wù)，這對以后的集團(tuán)運(yùn)作不利。分設(shè)企業(yè)接受被分設(shè)企業(yè)的資產(chǎn)，在計(jì)稅時(shí)可以按評估價(jià)值確定成本， M公司分設(shè) N公司后， M公司應(yīng)按公允價(jià)值 20xx萬元確認(rèn)生產(chǎn)線的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得 600萬元，計(jì)稅 198萬元，另外 N公司的生產(chǎn)成本可以按 20xx萬元確定。雖然對于振邦集團(tuán)來說，方案二稅負(fù)為 0，但是并非為最優(yōu)方案，因?yàn)檫€要考慮重組后集團(tuán)的稅收負(fù)擔(dān)及債務(wù)負(fù)擔(dān)問題。從長期看，虧損因此成為稅務(wù)籌劃者手中一個(gè)相當(dāng)有用的工具。尤其在對資產(chǎn)重組的稅務(wù)籌劃的認(rèn)識上，幾乎有著根本性的差異。因此，企業(yè)對購并虧損企業(yè)的興趣不大，并且企業(yè)并購的主要著眼點(diǎn)很少能放在稅務(wù)籌劃上。這主要是出于稅務(wù)籌劃的考慮。 近些年來，部分國有企業(yè)的資產(chǎn)重組行為也越來越多，但絕大多數(shù)仍然未考慮稅務(wù)籌劃問題。這實(shí)際上與稅務(wù)籌劃的努力目標(biāo)正