【正文】 中國最大的管理資源中心 第 1 頁 共 77 頁 最新稅制稅務策劃方略及案例分析講義 中國稅務律師：陳建昌 序序 言言 ：： 時時 尚尚 納納 稅稅 理理 念念 說說 “合理策劃，依法納稅 ”將成為目前最時尚、最推崇的納稅理念，而 “依法納稅 ”也將賦予其嶄新的含義： “該繳的稅，我一分不少；不該繳的稅，我一分也不多繳。 ” 但在現(xiàn)實中，關于納稅 策劃 問題 ， 還 有為數(shù)眾多的 納稅人 對 此 感到十分地困惑：或者 “遮遮掩掩” 地 怕泄 露 “春光”；或者明明是“按章納稅，規(guī)范操作”卻總是“受罰”；或者曾償試“大膽地避稅”卻總有揮之不去的偷逃稅“嫌疑” ?? 其其 實實 ， 納納 稅稅 策策 劃劃 是是 一一 個個 嚴嚴 肅肅 的的 話話 題題 國家稅法的威嚴不僅僅在于稅務執(zhí)法者嚴格的執(zhí)法 ,依法維護共和國納稅人的合法權益 ,也是體現(xiàn)稅法威嚴的一種方法和途徑。合法的納稅策劃不僅僅是一個節(jié)稅的問題，更是現(xiàn)代市場經(jīng)濟條件下如何充分維護我們納稅人合法權益而積極防范稅務稽查風險的前沿課題。 一、稅務策劃概念說 中國最大的管理資源中心 第 2 頁 共 77 頁 （一）稅務策劃的概念 稅務策劃 ： 稅務策劃 是指納稅人根據(jù)稅務法律法規(guī) 的規(guī)定，通過對自身或關聯(lián)企業(yè)的經(jīng)營、投資的各個環(huán)節(jié)預先進行的統(tǒng)一策劃和安排，并對多種納稅方案進行比對分析和優(yōu)化選擇，以 最大限度地規(guī)避納稅風險和實現(xiàn)稅負相對最小化、經(jīng)濟效益最大化目的一系列理財管理活動。 在現(xiàn)實中，納稅人對這一概念 的理解往往存有一定的認識誤差，首先是將稅務策劃僅僅理解為是節(jié)稅的小技巧，其實不然。在 現(xiàn)代市場經(jīng)濟條件下， 稅稅 務務 策策 劃劃 是是 企企業(yè)業(yè) 的的 一一 個個 嚴嚴 肅肅 的的 、 熱熱 門門 的的 話話 題題 ：： 策策 劃劃 不僅僅是為了節(jié)稅，更多的則是為了維權。因為在 現(xiàn)代市場經(jīng)濟條件下， 國家承認企業(yè)的獨立法人地位和獲取正當經(jīng)營收益的自主權，政府 不再將以 “ 道德 ” 的名義來要求企業(yè)承擔額外的“稅負”，稅務局也相應地明確了“依法納稅，法無明文規(guī)定的不征稅”的原則， 這就在一定的程度上意示著這樣一個不爭的道理：合理、合法的稅務策劃正是依法納稅的前提。沒有經(jīng)過納稅診斷和稅務策劃，就極有可能多納稅或少納稅，而對稅務法律規(guī)范而言，納稅人無論是多納稅還是少納稅，同樣是屬于沒有“依法納稅”的行為?！耙婪{稅”真正體現(xiàn)了我國稅法的威嚴，但稅法的威嚴不僅僅在于稅務執(zhí)法者嚴格的執(zhí)法 , 共和國納稅人依法維護自身的合法權益 ,也是體現(xiàn)稅法威嚴的一種方法和途徑。所以說， 在 現(xiàn)代市場經(jīng)濟條件下，作為 獨立自主的企業(yè)法人進行稅務策劃，不僅僅是在節(jié)稅以追求自身經(jīng)濟效益最大化，同時更是在履行維護自身合法經(jīng)營權益和積極防范稅務稽查風險的職責和義務。合法策劃就等于合法地維權， 而 “ 合理策劃，依法納稅 ” 將會成為目前最時尚、最推崇的納稅理念。 其次是將稅務策劃的理解過于簡單化，認為稅務策劃不過就是所謂的“分離與組合”、“減免與優(yōu)惠”等等技術的簡單照抄和應用。當然，稅務策劃技術和思路的表述有時是極為簡單的，但其最后形成的策劃方案和具體的組織實施工作，就不是一個“簡單”的過程，而應理解成是一個 “ 綜合型、智慧型的理財工程 ” ， 因為真正意義上的稅務策劃的方案設計和具體操作，至少將會涉及到財務的規(guī)劃、會計的處理、納稅申報的改變和涉稅法律風險的預防等，具有一定的復雜性和風險性，應當慎重地將其作為一項“理財工程”來理解和對待，并最大限度地杜絕因策劃不當而引發(fā)的涉稅法律事件。 中國最大的管理資源中心 第 3 頁 共 77 頁 最后就是在理解稅務策劃時，有些人沒有深刻地體會策劃與偷稅的本質(zhì)區(qū)別。 納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是 偷稅 。由此可見， 偷稅是納稅人 采取不正當或不合法的手段以逃脫其納稅義務的行為，稅務策劃則是在稅法規(guī)定許可范圍內(nèi)的合法的節(jié)稅行為；偷稅是在納稅人的納稅義務已經(jīng)發(fā)生并且已經(jīng)界定的情況下的行為；稅務策劃則是納稅人通過對經(jīng)營、投資環(huán)節(jié)事先進行的策劃和安排，從而取得節(jié)約效益的行為。由此可見，稅務策劃和偷稅雖然在最后的目的上有其相似之處，但兩者之間還是有著本質(zhì)區(qū)別的，其主要體現(xiàn)在手段上和時間上的差異。目前，正是因為這種理解上的差異，曾導致部分納稅人對稅務策劃產(chǎn)生了極大的困惑：明明是“按章納稅，規(guī)范操作”卻總是“受罰”或者曾經(jīng)償試“大膽地策劃避稅”卻 總有揮之不去的偷逃稅“嫌疑”。 偷稅與策劃的區(qū)別： （ 1）手段差別；偷稅是采取不正當或不合法的手段以逃脫其納稅義務的行為。稅務策劃是在稅法規(guī)定許可范圍內(nèi)的行為。 （ 2）時間差別： 偷稅是在納稅人的納稅義務（應稅行為）已經(jīng)發(fā)生并且能夠確定的情況下的行為。 稅務策劃是納稅人通過對經(jīng)營、投資、理財活動事先進行策劃和安排，從而取得節(jié)約稅務成本的行為。 節(jié)稅、避稅、逃稅的異同點： 三者都是納稅主體（納稅人）想爭取不交稅或少交稅采取的不同方式和方法。因此主體都是納稅人，對象是稅務款項， 手法是各種類型的縮小 課稅對象，減少計稅依據(jù)，避重就輕，降低稅率，擺脫納稅 人概念，從納稅人到非納稅人，從無限義務納稅人到有限義務納稅人，并靠各種稅務優(yōu)惠，利用稅務征管中的彈性，利用稅法中的漏洞以及轉(zhuǎn)移利潤，產(chǎn)權脫鉤等一系列手法。 同時，三者之間往往可以互相轉(zhuǎn)化（有時界線不明，有時節(jié)稅與避稅很難分清，而且逃稅與避稅也很難區(qū)別；另外，有時對三者的劃斷離不開同一時間和同一空間這一特定的時空尺度。 三者的主要區(qū)別是在政策依據(jù)上是否正確、手法上是否合法和時間差異性標準的判斷問題。 ４、避稅與策劃的區(qū)別 （ 1）法律與道義上的區(qū)別： 根據(jù)我國的稅務法定原則一一國家征稅必須有法律上 中國最大的管理資源中心 第 4 頁 共 77 頁 的依據(jù)，法無明文規(guī)定的不能征稅。為此，政府不能對納稅人以道德的名義提出額外要求，納稅人也只應根據(jù)稅法要求負擔其法定的稅務義務，只要不違法，只要能合理避稅都應被允許。 （ 2）立法導向之間的區(qū)別：避稅是用合法手段以減少稅務負擔，但其手段通常是鉆稅法上的漏洞、反常和缺陷，謀取不是立法者原來所期望的稅務利益，與立法者的立法本意、立法導向是相違背的。稅務策劃也是通過合法手段減少稅務負擔，但其稅務利益是立法者所期望的或至少是立法者能接受的，符合或至少不違背立法者本意和立法 導向。 （ 3）政府反映上的區(qū)別：政府對避稅行為一般采取種種反避稅措施，包括完善立法甚至設置避稅陷阱等，以達到打擊和杜絕避稅行為。稅務策劃是政府予以引導和鼓勵的，政府甚至會積極指導或輔導納稅人調(diào)整產(chǎn)業(yè)政策，并針對實際情況，頒布一系列為納稅人落實稅務優(yōu)惠利益的政策、法規(guī)。 （二）稅務策劃的必要性 稅務策劃是我國經(jīng)濟發(fā)展特定現(xiàn)狀所產(chǎn)生的明智選擇 自古以來， 依法納稅是我國人民具備的傳統(tǒng)美德之一，而偷逃稅務則是為人所不恥的。西方有 “稅務和死亡是不可避免 ”之言談；我國古代則有 “皇糧國稅 ”之傳說。但就目前而言， 我 國仍是一個發(fā)展中國家 ,社會經(jīng)濟發(fā)展還比較落后 ,而從整體上來看 ,我國稅負又顯得偏重。面對偏重的稅務負擔，納稅人一般有三種辦法可以選擇 : 其一是偷稅或欠稅，即通過違法行為逃避稅負，如此將來必將承擔法律責任； 其二是納稅人采取經(jīng)營行為的逆向選擇，即納稅人以起征點、低稅率臨界點為限，壓縮經(jīng)濟活動規(guī)模，這樣一來終將會導致整體社會經(jīng)濟的萎縮； 其三是進行納稅策劃、合理避稅，這才是納稅人唯一的、正確的最佳選擇。有一句話說得好： “野蠻者抗稅，愚昧者偷稅，精明者進行稅務策劃。” 稅務策劃是納稅人的一項基本權利，也是合情、 合理、合法的現(xiàn)代文明舉措 稅務策劃是納稅人的一項基本權利，納稅人在法律允許或不違反稅法的前提下，有從事經(jīng)濟活動、獲取收益的權利，有選擇生存與發(fā)展、兼并與破產(chǎn)的權利，稅務策劃所取得的收益應屬合法收益。稅務策劃是企業(yè)對其資產(chǎn)、收益的正當維護，屬于企業(yè)應有的經(jīng)濟權利。納稅人對經(jīng)濟利益的追求可以說是一種本能，是最大限度地維護自己的利益的行為，具有明顯的排它性和利己性的特征。稅務策劃應是在企業(yè)權利的邊界內(nèi)或邊界線上。超越企業(yè)權利的范圍和邊界，必然構成對企業(yè)義務的違背、踐踏； 中國最大的管理資源中心 第 5 頁 共 77 頁 而超越企業(yè)義務的范圍和邊界，又必然構成對企業(yè) 權利的破壞和侵犯。對納稅人來說，遵守權利的界限是其應承擔的義務，不超出承擔義務的界限又是其應有的權利。稅務策劃沒有超越企業(yè)權利的范圍，應屬于企業(yè)的正當權利。 現(xiàn)代文明意義上的稅務，應該是在現(xiàn)代稅務法律規(guī)范下和現(xiàn)代民主制約下的稅務。這是社會經(jīng)濟發(fā)展到一定歷史階段的現(xiàn)實。這個階段，稅務對納稅人的經(jīng)濟活動調(diào)控作用更為明顯，并且稅務通過稅務法律規(guī)范后，明確界定了納稅人應盡的納稅義務，為合法降低稅務成本提供了現(xiàn)實的可能。 依法納稅也有了新的概念 哪就是該繳的稅一分不少，不該繳的稅一分不能繳，在不違法的情況下，維護納 稅人的合法權益。 所以說，稅務策劃也是合情、合理、合法的現(xiàn)代文明舉措。 稅務策劃是現(xiàn)代市場經(jīng)濟條件下， 獨立法人追求“ 減輕企業(yè)綜合稅負，實現(xiàn)經(jīng)濟效益最大化 ”目標的最佳方法之一。 在高度集中統(tǒng)一的計劃經(jīng)濟體制下，企業(yè)經(jīng)營實行的是統(tǒng)收統(tǒng)支的辦法，企業(yè)（納稅人）需要資金由國家撥入，企業(yè)實現(xiàn)的盈利，不論以利潤、還是以稅金形式都要上繳國家，企業(yè)無權益可言。 在現(xiàn)代市場經(jīng)濟條件下，國家承認企業(yè)的獨立法人地位，企業(yè)行為自主化，企業(yè)利益獨立化。企業(yè)作為獨立法人所追求的目標是如何最大限度地、合理合法地滿足自身的經(jīng)濟利益；同時 ，在市場經(jīng)濟條件下，銀行、財政不再是企業(yè)的“資金保姆”，大多數(shù)企業(yè)資金困難的現(xiàn)狀也是顯而易見的，為了最大限度地 獲取資金的時間價值的，納稅人也將會通過一定的手段將當期應繳的稅款延緩到以后納稅期交納，這不僅是企業(yè)理財?shù)囊粋€基本理念，也是企業(yè)納稅策劃的一項基本方法。所以說，稅務策劃將會成為企業(yè)追求“ 減輕企業(yè)綜合稅負，實現(xiàn)經(jīng)濟效益最大化 ” 目標的方法之一。 稅務策劃 有利于全民普及稅法知識，更有利于國家稅法的不斷完善。 納稅策劃主要是利用國家稅務優(yōu)惠政策通過合理安排達到節(jié)稅的目的；利用稅務法規(guī)政策中的空白、漏洞 達到一定時期減輕稅負的目的。納稅人為了進行納稅策劃必須熟悉國家稅務法律法規(guī)，具備較高的稅務政策水平，并具有對稅務政策深層加工的能力，才能保證納稅策劃方案的非違法性和有效性。 納稅策劃是針對稅法中的優(yōu)惠政策和稅法未明確規(guī)定的行為而進行的，也可 中國最大的管理資源中心 第 6 頁 共 77 頁 以理解為納稅策劃是納稅人對國家稅務政策和稅務經(jīng)濟杠桿的反饋，收集和充分利用納稅人納稅策劃的反饋信息，可以發(fā)現(xiàn)稅法中的空白和漏洞，改進有關稅務政策和完善現(xiàn)行稅法，從而，不斷完善我國稅法和稅務政策。 稅務策劃工程是防范稅務稽查風險的最根本的策略 我們平常所說的稅務稽查風險 并不是指一些不法納稅人因偷稅、騙稅而被查處所產(chǎn)生的 “ 追補稅款和受罰款 ” 之 “ 損失 ” ，而是指本來就可以策劃節(jié)稅而因為業(yè)務操作的環(huán)節(jié)不當或財務、會計上處理失誤所造成的不必要的 “ 稅務負擔 ” 。事前的策劃可能是合法的節(jié)稅，但事后或案發(fā)中的避稅，則還有可能轉(zhuǎn)化為偷稅，這一點是千萬要引起稅務策劃迷的高度重視的。 所以說，我們要在稅務稽查實施之前，就要