【正文】 企業(yè)會計準則講解 — 職工薪酬 第 1 頁 共 24 頁 第十章職工薪酬 第一節(jié)職工薪酬概述 在市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)作為市場競爭的主體，其所生產(chǎn)產(chǎn)品成本的高低，質(zhì)量好壞，在市場上是否有競爭力；是企業(yè)能否生存和發(fā)展的關鍵所在。而人工成本是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費支出的主要組成部分，直接關系到產(chǎn)品成本和產(chǎn)品價格的高低，直接影響企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的成果。明確企業(yè)使用各種人力資源所付出的全部代價，以及產(chǎn)品成本中人工成本所占比重，有利于有效監(jiān)督和控制生產(chǎn)經(jīng)營過程中的人工費用支出，改善費用支出結(jié)構，節(jié)約成本，降低產(chǎn)品價格，提高企業(yè)的市場競爭力。 從本質(zhì)上看，人工成本是企業(yè) 在生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務活動中所發(fā)生的各種直接和間接人工費用的總和，主要由勞動報酬、社會保險、福利、教育、勞動保護、住房和其他人工費用等組成。長期以來，在會計上，我國沒有建立起比較廣義的人工成本概念，人工成本核算中職工的范圍和薪酬的內(nèi)涵都比較狹窄，使得我國企業(yè)人工成本從會計核算上看偏低，沒有真正反映出企業(yè)實際承擔的人工耗費水平，容易 使企業(yè)在國際貿(mào)易中處于不利地位。 《企業(yè)會計準則第 9 號 —— 職工薪酬》 (以下簡稱職工薪酬準則 )從廣義的角度，根據(jù)構成完整人工成本的各類薪酬，從人工成本的理念出發(fā)，將職工薪酬界定為“ 企業(yè)為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出”。也就是說，從性質(zhì)上凡是企業(yè)為獲得職工提供的服務給予或付出的各種形式的對價，都構成職工薪酬，都應當作為一種耗費，與這些服務產(chǎn)生的經(jīng)濟利益相匹配。與此同時，企業(yè)與職工之間因職工提供服務形成的關系，大多數(shù)構成企業(yè)的現(xiàn)時義務，將導致企業(yè)未來經(jīng)濟利益的流出，從而形成企業(yè)的一項負債。 職工薪酬準則以明確界定的職工薪酬完整內(nèi)涵為起點，著重解決了職工薪酬的范圍、確認、計量和披露，規(guī)范了除以股份為基礎的薪酬以外的其他所有職工薪酬的會計處理和相關信息的披露。 第二 節(jié)職工及職工薪酬的范圍 一、職工的范圍 企業(yè)會計準則講解 — 職工薪酬 第 2 頁 共 24 頁 職工薪酬準則所稱的“職工”比較寬泛，與《勞動法》中的“勞動者”相比，既有重合，又有拓展，包括以下三類人員： (一 )與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工。按照《勞動法》的規(guī)定，企業(yè)作為用人單位與勞動者應當訂立勞動合同，職工薪酬準則中的職工首先包括這部分人員，即與企業(yè)訂立了固定期限、無固定期限和以完成一定的工作為期限的勞動合同的所有人員。 (二 )未與企業(yè)訂立勞動合同、但由企業(yè)正式任命的人員，如董事會成員、監(jiān)事會成員等。按照《公司法》的規(guī)定，公司應當設立董事會和監(jiān)事會，董事會、監(jiān)事會成員為企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展提出建議、進行相關監(jiān)督等，目的是提高企業(yè)整體經(jīng)營管理水平，對其支付的津貼、補貼等報酬從性質(zhì)上屬于職工薪酬。因而，盡管董事會、監(jiān)事會成員不是《勞動法》中所稱的勞動者，未與企業(yè)訂立勞動合同，但是屬于職工薪酬準則所稱的職工。 (三 )在企業(yè)的計劃和控制下，雖未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命，但為其提供與職工類似服務的人員，也屬于職工薪酬準則所稱的職工。比如，企業(yè)與有關中介機構簽訂勞務用工合同，雖然企業(yè)并不直接與合同下雇傭的人員訂立單項勞動合同，也不任命這些人員，但通 過勞務用工合同，這些人員在企業(yè)相關人員的領導下，按照企業(yè)的工作計劃和安排，為企業(yè)提供與本企業(yè)職工類似的服務；換句 話，如果企業(yè)不使用這些勞務用工人員，也需要雇傭職工訂立勞動合同提供類似服務，因而，這些勞務用工人員屬于職工薪酬準則所稱的職工。 二、職工薪酬的范圍 職工薪酬是企業(yè)因職工提供服務而支付或放棄的所有對價，企業(yè)在確定應當作為職工薪酬進行確認和計量的項目時，需要綜合考慮，確保企業(yè)人工成本核算的完整性和準確性。職工薪酬準則規(guī)定的職工薪酬主要包括以下內(nèi)容： (一 )職工工資、獎金、津貼和補貼，是指按照國家統(tǒng)計 局的規(guī)定構成工資總額的計時工資、計件工資、支付給職工的超額勞動報酬和企業(yè)會計準則講解 — 職工薪酬 第 3 頁 共 24 頁 增收節(jié)支的勞動報酬、為了補償職工特殊或額外的勞動消耗和因其他特殊原因支付給職工的津貼，以及為了保證職工工資水平不受物價影響支付給職工的物價補貼等。 (二 )職工福利費，主要是尚未實行分離辦社會職能或主輔分離、輔業(yè)改制的企業(yè)，內(nèi)設醫(yī)務室、職工浴室、理發(fā)室、托兒所等集體福利機構人員的工資、醫(yī)務經(jīng)費、職工因公負傷赴外地就醫(yī)路費、職工生活困難補助、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用，以及按規(guī)定發(fā)生的其他職工福利支出。 (三 )醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保 險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費，是指企業(yè)按照國務院、各地方政府或企業(yè)年金計劃規(guī)定的基準和比例計算，向社會保險經(jīng)辦機構繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費 (包括向社會保險經(jīng)辦機構繳納的基本養(yǎng)老保險費和向企業(yè)年金基金相關管理人繳納的補充養(yǎng)老保險費 )、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費。企業(yè)以購買商業(yè)保險形式提供給職工的各種保險待遇屬于職工薪酬，應當按照職工薪酬準則進行確認、計量和披露。 養(yǎng)老保險是我國企業(yè)提供給職工離職后福利的主要形式，分為三個層次：第一層次是社會統(tǒng)籌與職工個人賬戶相結(jié)合的基本養(yǎng)老保險；第二層 次是企業(yè)補充養(yǎng)老保險；第三層次是個人儲蓄性養(yǎng)老保險，屬于職工個人的行為，與企業(yè)無關，不屬于職工薪酬準則規(guī)范的范疇。 1．基本養(yǎng)老保險制度 根據(jù)我國養(yǎng)老保險制度相關文件的規(guī)定，企業(yè)為職工繳納基本養(yǎng)老保險費的比例，一般不得超過企業(yè)工資總額的 20％ (包括劃入個人賬戶的部分 )，具體比例由省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定，個人繳納的基本養(yǎng)老保險費全部記入個人賬戶。職工退休后按月發(fā)給基本養(yǎng)老金，基本養(yǎng)老金由基礎養(yǎng)老金和個人賬戶養(yǎng)老金組成。 退休時的基礎養(yǎng)老金月標準以當?shù)厣夏甓仍趰徛毠ぴ缕骄べY和本人指數(shù)化月平均繳費工資的 平均值為基數(shù)計算確定，個人賬戶養(yǎng)老金月標準為個人賬戶儲存額除以計發(fā)月數(shù)，計發(fā)月數(shù)根據(jù)職工退休時城鎮(zhèn)人口平均預期壽命、本人退休年齡、利息等因素確定。 企業(yè)會計準則講解 — 職工薪酬 第 4 頁 共 24 頁 從我國企業(yè)基本養(yǎng)老保險制度下企業(yè)繳費和職工養(yǎng)老保險待遇的計算和發(fā)放方法來看，職工基本養(yǎng)老保險費中企業(yè)繳費的金額，與職工退休時能夠享受的養(yǎng)老保險待遇完全是兩種計算方法，職工養(yǎng)老保險待遇即受益水平與企業(yè)在職工提供服務各期的繳費水平不直接掛鉤，企業(yè)承擔的義務僅限于按照規(guī)定標準提存的金額，屬于國際財務報告準則中所稱的設定提存計劃。 設定提存計劃是指企業(yè)向一個獨立主體 (通 常是基金 )支付固定提存金，如果該基金不能擁有足夠資產(chǎn)以支付與當期和以前期間職工服務相關的所有職工福利，企業(yè)不再負有進一步支付提存金的法定義務和推定義務。在這種計劃下，企業(yè)的法定或推定義務僅限于企業(yè)同意或必須向基金提存的金額，職工所收到的離職后福利金額取決于企業(yè) (和職工本人 )向離職后福利計劃 (基金 )或保險公司支付的提存金金額，以及提存金所產(chǎn)生的投資回報。在設定提存計劃下，企業(yè)在每一期間的義務取決于企業(yè)在該期間提存的金額，由于提存額一般都是在職工提供服務期末 12 個月以內(nèi)到期支付，計量該類義務一般不需要折現(xiàn)。 在我國，企業(yè)為職工建立的其他社會保險如醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險和生育保險，也是根據(jù)國家相關規(guī)定，由社會保險經(jīng)辦機構負責收繳、發(fā)放和保值增值，企業(yè)承擔的義務亦僅限于按照企業(yè)所在地政府等規(guī)定的標準，與基本養(yǎng)老保險一樣，同樣屬于設定提存計劃。 2．補充養(yǎng)老保險制度 為建立多層次的養(yǎng)老保險制度，更好地保障企業(yè)職工退休后的生活，依法參加基本養(yǎng)老保險并履行繳費義務、具有相應的經(jīng)濟負擔能力并已建立集體協(xié)商機制的企業(yè)，經(jīng)有關部門批準，可申請建立企業(yè)年金，企業(yè)年金是企業(yè)及其職工在依法參加基本養(yǎng)老保險的基礎上，自愿建立的補 充養(yǎng)老保險制度。根據(jù)國家有關部門的現(xiàn)行規(guī)定，企業(yè)建立年金所需資金由企業(yè)和職工個人共同繳納，其中，企業(yè)繳費每年 不超過本企業(yè)上年度職工工資總額的 1／ 12，企業(yè)和職工個人繳費合計一般不超過本企業(yè)上年度職工工資總額的 l／ 6。 從我國已建立企業(yè)年金計劃的部分地區(qū)年金計劃的條款規(guī)定來企業(yè)會計準則講解 — 職工薪酬 第 5 頁 共 24 頁 看，我國以年金形式建立的補充養(yǎng)老保險制度屬于企業(yè)“繳費確定型”，不是職工養(yǎng)老“待遇承諾型”。 所謂繳費確定型，就是以繳費的情況確定企業(yè)年金待遇的養(yǎng)老金模式，企業(yè)繳費亦是根據(jù)參加計劃職工的工資、級別、工齡等因素，在計劃中明確規(guī)定；待遇確定型 則是指在參保時就承諾將來的退休待遇水平的養(yǎng)老金模式，即承諾職工退休后享有固定金額的福利，以此為基礎確定每一期間企業(yè)繳費，由于物價變動、職工流動等原因，每期企業(yè)繳費可能會有所調(diào)整。由此可見，我國企業(yè)為職工繳納的補充養(yǎng)老保險費，從企業(yè)承擔義務的角度來看，也屬于設定提存計劃。 從上述我國現(xiàn)行法律法規(guī)和企業(yè)年金計劃條款的規(guī)定可以看出，我國現(xiàn)行的基本養(yǎng)老保險和補充養(yǎng)老保險制度，企業(yè)對職工的義務僅限于按照省、自治區(qū)、直轄市、地 (市 )。政府或企業(yè)年金計劃規(guī)定繳費的部分