【正文】 第六章 無形資產(chǎn) 考情分析 本章近三年考試的題型以客觀題為主，主要考核無形資產(chǎn)的土地使用權(quán)、處置無形資產(chǎn)的核算等問題。 考點一：無形資產(chǎn)的初始計量 （一）外購的無形資產(chǎn)成本 購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出，其中，包括發(fā)生的專業(yè)服務(wù)費用、測試無形資產(chǎn)是否能夠正常發(fā)揮作用的費用等。 【思考問題】外購的固定資產(chǎn)、外購的無形資產(chǎn)、外購的投資性房地產(chǎn)這三個內(nèi)容，在外購的時候入帳金額一樣嗎？ 答：一樣的。如外購的固定資產(chǎn)、外購的無形資 產(chǎn)中都有專業(yè)服務(wù)費、測試費。 不包括為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費（計入銷售費用）、管理費用及其他間接費用，也不包括在無形資產(chǎn)已經(jīng)達到預(yù)定用途以后發(fā)生的費用。無形資產(chǎn)達到預(yù)定用途后所發(fā)生的支出，不構(gòu)成無形資產(chǎn)的成本。例如，在形成預(yù)定經(jīng)濟規(guī)模之前發(fā)生的初始運作損失，在無形資產(chǎn)達到預(yù)定用途之前發(fā)生的其他經(jīng)營活動的支出，如果該經(jīng)營活動并非是為使無形資產(chǎn)達到預(yù)定用途所必不可少的，有關(guān)經(jīng)營活動的支出應(yīng)于發(fā)生時計入當期損益，不構(gòu)成無形資產(chǎn)的成本。 （二）購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件 延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的 無形資產(chǎn)的初始成本以購買價款的 現(xiàn)值（或現(xiàn)銷價格） 為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照的有關(guān)規(guī)定應(yīng)予 資本化 的以外，應(yīng)當在信用期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入 當期損益 （財務(wù)費用）。 【例題 1 單選題】 2020年 1月 2日，甲公司從乙公司購買一項 ERP，由于甲公司資金周轉(zhuǎn)比較緊張，經(jīng)與乙公司協(xié)議采用分期付款方式支付款項。合同規(guī)定，該項 ERP總計 6 000萬元，首期款項 1 000萬元，于 2020年 1月 2日支付，其余款項在 2020年末至 2020年末的 5年 期間平均支付，每年的付款日期為當年 12月 31日。假定折現(xiàn)率為 10%。（ P/A， 10%， 5）＝ ：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列問題。 （ 1）甲公司 2020年有關(guān)無形資產(chǎn)的不正確會計處理有（ ）。 1月 2日購買價款的現(xiàn)值為 4 1月 2日確認未確認融資費用為 1 12月 31日確認財務(wù)費用為 12月 31日資產(chǎn)負債表 “ 長期應(yīng)付款 ” 項目列示金額為 4 000萬元 [答疑編號 3759060101] 『正確答案』 D 『答案解析』 A選項，購買價款的現(xiàn)值＝ 1 000＋ 1 000 （ P/A， 10%， 5）＝ 1 000＋ 1 000＝ 4 （萬元） B選項， 2020年 1月 2日甲公司的賬務(wù)處理如下： 借：無形資 產(chǎn) 4 未確認融資費用 1 貸：長期應(yīng)付款 （ 1 0005 ） 5 000 銀行存款 1 000 C選項， 2020年 12月 31日 借：財務(wù)費用 [（ 5 000－ 1 ） 10%] 貸：未確認融資費用 借：長期應(yīng)付款 1 000 貸：銀行存款 1 000 D選項， 2020年 12月 31日資產(chǎn)負債表 “ 長期應(yīng)付款 ” 項目列示金額＝（ 5 000－ 1 000）－（ 1 － ）＝ 3 （萬元） （ 2） 2020年 12月 31日資產(chǎn)負債表 “ 長期應(yīng)付款 ” 項目列示金額為（ ）。 000萬元 000萬元 [答疑編號 3759060102] 『正確答案』 A 『答案解析』 2020年 12月 31日 未確認融資費用的分攤額＝ 3 10% ＝ （萬元） 借：財務(wù)費用 貸：未確認融資費用 借：長期應(yīng)付款 1 000 貸：銀行存款 1 000 2020年 12月 31日資產(chǎn)負債表 “ 長期應(yīng)付款 ” 項目列示金額＝（ 5 000－ 1 000－ 1 000）－（ 1 － － ）＝ 2 （萬元） （三）投資者投入的無形資產(chǎn) 投資者投入無形資產(chǎn)的成本 應(yīng)當按照投資合同或協(xié)議約定的價值 確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。 在投資合同或協(xié)議約定價值不公允的情況下，按照該項無形資產(chǎn)的公允價值作為其入賬價值。 （四）通過政府補助取得的無形資產(chǎn) 按照公允價值作為其入賬價值。公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。 （五）企業(yè)取得的土地使用權(quán)的會計處理 企業(yè)取得的土地使用權(quán)，通常應(yīng)當 按照取得時所支付的價款及相關(guān)稅費確認為無形資產(chǎn)。土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權(quán)的賬面價值不與地上建筑物合并計算其成本，而仍作為無形資產(chǎn)進行核算。但是，如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對外出售的房屋建筑物的，其相關(guān)的土地使用權(quán)的價值應(yīng)當計入所建造的房屋建筑物成本。 企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款中包括土地使用權(quán)以及建筑物的價值的，則應(yīng)當對實際支付的價款按照合理的方法（例如，公允價值相對比例）在土地使用權(quán)和地上建筑物之間進行分配；如果確實無法在土地使用權(quán)和地上建筑物之間進行合理分配的，應(yīng)當全部作為固定資產(chǎn)，按照固定資產(chǎn)確認和計量的原則進行處理。 【思考問題】 A公司為從事房地產(chǎn)開發(fā)的上市公司。 （ 1） 2020年 1月 1日，外購位于甲地塊上的一棟寫字樓，作為自用辦公樓，甲地塊的土地使用權(quán)能夠單獨計量。確認無形資產(chǎn) ？ （ 2） 2020年 3月 1日，購入乙地塊和丙地塊，分別用于開發(fā)對外出售的住宅樓和寫字樓。確認存貨？ （ 3） 2020年 4月 1日，購入丁地塊，作為辦公區(qū)的綠化用地。確認無形資產(chǎn)？ 【例題 2 單選題】 A房地產(chǎn)開發(fā)公司有關(guān)業(yè)務(wù)如下： （ 1） 2020年 1月 20日， A公司在二級市場以拍賣方式取得一宗土地使用權(quán)，以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付 50 000萬元，土地使用權(quán)的使用年限為 50年，并在該土地上出包建造辦公樓工程， 2020年 12月 31日該工程已經(jīng)完工并達到預(yù)定可使用狀態(tài)，全部建造成本為 28 000萬元（不包括土 地使用權(quán)）。該辦公樓的折舊年限為 30年。假定不考慮凈殘值，采用直線法進行攤銷和計提折舊。 （ 2） 2020年 2月 20日， A公司在二級市場以拍賣方式取得一宗土地使用權(quán)，以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付 100 000萬元，土地使用權(quán)的使用年限為 70年，并在該土地上出包建造住宅小區(qū)，建造后對外銷售。 2020年 12月 31日該小區(qū)已經(jīng)完工并達到預(yù)定可使用狀態(tài)，全部開發(fā)成本為 60 000萬元（不包括土地使用權(quán)）。 要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列問題。 （ 1） 2020年 A公司下列有關(guān)會計處理不正確的是（ ）。 1 000萬元計入管理費用 [答疑編號 3759060103] 『正確答 案』 C 『答案解析』建造辦公樓的土地使用權(quán)建造期間攤銷額 1 000萬元計入固定資產(chǎn)成本。 A和 B選項的會計分錄： 借：無形資產(chǎn) — 土地使用權(quán) 50 000 開發(fā)成本 — 土地使用權(quán) 100 000 貸：銀行存款 150 000 C選項 2020年末攤銷額會計分錄： 借：在建工程 50 000247。50 ＝ 1 000 貸：累計攤銷 1 000 （ 2） A公司下列有關(guān)會計處理表述不正確的是（ ）。 12月 31日完工前建造 辦公樓的土地使用權(quán)攤銷額 1 000萬元計入在建工程成本 12月 31日已經(jīng)完工并達到預(yù)定可使用狀態(tài)以后的辦公樓占用土地使用權(quán)攤銷額計入管理費用 30 000萬元 60 000萬元 [答疑編號 3759060104] 『正確答案』 D 『答案解析』 C選項， 2020年末辦公樓建造完工確認為固定資產(chǎn)的成本＝ 28 000＋ 1 0002 ＝30 000（萬元） D選項， 2020年末建造住宅小區(qū)建造完工確認為存貨成本＝ 100 000＋ 60 000＝ 160 000（萬元） 【例題 3 多選題】（ 2020年）下列各項關(guān)于土地使用權(quán)會計處理的表述中，正確的有（ ）。 企業(yè)為開發(fā)商品房購入的土地使用權(quán)確認為存貨 [答疑編號 3759060105] 『正確答案』 ABCD 『答案解析』選項 D，因為土地使用權(quán)的經(jīng)濟利益通過建造廠房實現(xiàn)，所以土地使用權(quán)的攤銷金額應(yīng)資本化（計入在建工程成本）。選項 E，土地使用權(quán)應(yīng)該單獨作為無形資產(chǎn)核算。 【例題 4 多選題】（ 2020年新制度）甲公司從事土地開發(fā)與建設(shè)業(yè)務(wù)，與土地使用權(quán)及地上建筑物相關(guān)的交易或事項如下： （ 1） 205 年 1月 10日，甲公司取得股東作為出資投入的一宗土地使用權(quán)及地上建筑物，取得時，土地使用權(quán)的公允價值為 5 600萬元，地上建筑物的公允價值為 3 000萬元，上述土地使用及地上建筑物供管理部門辦公使用，預(yù)計使用 50年。 （ 2） 207 年 1月 20日，以出讓方式取得一宗土地使用權(quán)，實際成本為 900萬元，預(yù)計使用50年。 207 年 2月 2日，甲公司在上述地塊上開始建造商業(yè)設(shè)施，建成后作為自營住宿、餐館的場地。 208 年 9月 20日，商業(yè)設(shè)施達到預(yù)定可使用狀態(tài)，共發(fā)生建造成本 6000萬元。該商業(yè)設(shè)施預(yù)計使用 20年。 因建造的商業(yè)設(shè)施部分具有公益性質(zhì)。甲公司于 208 年 5月 10 日收到國家撥付的補助資金30萬元。 （ 3） 207 年 7月 1日，甲公司以出 讓方式取得一宗土地使用權(quán)，實際成本為 1 400萬元，預(yù)計使用 70年。 208 年 5月 15 日，甲公司在該地塊上開始建設(shè)一住宅小區(qū)，建成后對外出售。至208 年 12月 31日，住宅小區(qū)尚未完工，共發(fā)生開發(fā)成本 12 000萬元（不包括土地使用權(quán)成本）。 （ 4） 208 年 2月 5日，以轉(zhuǎn)讓方式取得一宗土地使用權(quán)，實際成本為 1 200萬元，預(yù)計使用50年，取得當月，甲公司在該地塊上開工建造辦公樓。至 208 年 12月 31日，辦公樓尚未達到可使用狀態(tài)，實際發(fā)生工程成本 3 000萬元。 208 年 12月 31日，甲公司董事 會決定辦公樓建成后對外出租，該日，上述土地使用權(quán)的公允價值為 1 300萬元，在建辦公樓的公允價值為 3 200萬元。 甲公司對作為無形資產(chǎn)的土地使用權(quán)采用直線法攤銷，對作為固定資產(chǎn)的地上建筑物采用年限平均法計提折舊，土地使用權(quán)及地上建筑物的預(yù)計凈殘值均為零，對投資性房地產(chǎn)采用成本模式進行后續(xù)計量。 要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列各題。 （ 1）下列各項關(guān)于甲公司土地使用權(quán)會計處理表述中，正確的有（ ）。 設(shè)施所在地塊的土地使用權(quán)取得時按照實際成本確認為無形資產(chǎn) [答疑編號 3759060106] 『正確答案』 ABDE（修改后的答案） 『答案解析』 A選項，資料 1，股東作為出資投入的土地使用權(quán)取得時按照公允價值確認為無形資產(chǎn)，因為土地使用權(quán)自用，所以正確。 B選項，資料 2，商業(yè)設(shè)施所在地塊的土地使用權(quán)取得時按照實際成本確認為無形資產(chǎn)，因為土地使用權(quán)自用，所以正確。 C選項，資料 3，住宅小區(qū)所在地塊的土地使用權(quán)取得時按照實際成本應(yīng)計入開發(fā)成本，所以不正確。 D選項，在建辦公樓所在地塊的土地使用權(quán)取得時按照實際成本確認為 無形資產(chǎn)，因為土地使用權(quán)自用，所以正確。 E選項，根據(jù) 2020年教材的最新變化，對于在建建筑物如果董事會或類似機構(gòu)作出書面決議，明確表明將其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，也是可以作為投資性房地產(chǎn)核算，所以按照教材最新的處理，本題的答案應(yīng)為 ABDE。 （ 2）下列各項關(guān)于甲公司地上建筑物會計處理的表述中，正確的有（ ）。 208 年計提折舊 60 萬元 208 年 12月 31 日作為存貨列示， 并按照 12 000萬元計量 208 年 12月 31 日作為固定資產(chǎn)列示，并按照 5 925萬元計量 208 年 12月 31日作為投資性房地產(chǎn)列示，并按照 3 000萬元計量 [答疑編號 3759060107] 『正確答案』 ABDE（修改后的答案） 『答案解析』 A選項，資料 1，股東作為出資投入的地上建筑物確認為固定資產(chǎn)，因為自用，所以正確。 B選項，資料 1，股東作為出資投入的地上建筑物 208 年計提折舊＝ 3 000/50＝ 60萬元，所以正確。 C選項，資料 3，住宅小區(qū) 208 年 12月 31日作為存貨列示，存貨的計量金額還應(yīng)包括土地使用權(quán)的價值（ 1 400萬元）；所以不正確。 D選項，資料 2，商業(yè)設(shè)施 208 年 12月 31日作為固定資