【正文】 第三章 存貨 第一節(jié) 存貨的確認和初始計量 第二節(jié) 發(fā)出存貨的計量 第三節(jié) 期末存貨的計量 前言 存貨這章較少作為獨立的知識點來考察。但是，存貨是基礎知識，經(jīng)常出現(xiàn)在非貨幣性交換、債務重組、財務報告、所得稅、企業(yè)合并、合并報表等綜合題里面。存貨這章很多知識都是為后面打基礎的。 本章作為獨立的知識點來考察，一般是考單選題或多選題，不會單獨出大題。 從近幾年出題情況看，各年很少出現(xiàn)本章試題，因此，本章不太重要。 近 4 年考情分析 單選題 多選題 總分 2020 年 2 題 3分 非常停工損失的確認 —— 3分 2020 年 —— —— 0分 2020 年新 —— 3題 6分 外購存貨的確認和計量、來料加工的核算以及自行提貨和委托代銷方式下的確認 6分 2020 年原 —— —— 0分 2020 年 —— —— 0分 知識點 1：存貨的確認和初始計量 第一節(jié) 存貨的確認和初始計量 一、存貨的定義與確認條件 存貨是為了出售或生產(chǎn)耗用而持有的貨物。 工程物資不是存貨。 受托代銷商品不符合存貨的確認條件。 存貨的內(nèi)容 “ 存貨 ” 包括 7個項目： ① 在途物資（材料采購）； ② 原材料（材料成本差異）； ③周轉(zhuǎn)材料（低值易 耗品和包裝物）； ④ 生產(chǎn)成本（在產(chǎn)品）； ⑤ 庫存商品； ⑥ 發(fā)出商品（含委托代銷商品）； ⑦ 委托加工物資。 注： “ 受托代銷商品 ” 入賬不入表（與 “ 受托代銷商品款 ” 抵銷），不列為受托方存貨。 二、存貨的初始計量 （一）外購存貨 （ 1）買價； （ 2）運雜費（包括運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費，不包括稅法規(guī)定的可按運輸費的 7%抵扣的增值稅 ）； （ 3）運輸途中的合理損耗； （ 4）入庫前的挑選整理費； （ 5）其他稅費（如關稅等）。 （ 1）增值稅 （ 2）采購人員的差旅費 （計入管理費用） （ 3）入庫后的倉儲費（計入管理費用） 需要說明的是，商品流通企業(yè)（如沃爾瑪、貿(mào)易公司等）的進貨費用，分兩種情況：一種是金額較小，發(fā)生時直接計入銷售費用；另一種情況是金額較大，計入存貨成本。但具體什么時候記呢？既可以在發(fā)生的當時就記，也可以等到期末再沖減主營業(yè)務成本或計入期末庫存存貨成本。 運輸途中的合理損耗 合理損耗也叫做自然損耗、定額內(nèi)損耗，就是指不管誰來運輸都會發(fā)生這個損耗，按照歷史經(jīng)驗估計的正常損耗。只要是合理損耗，損耗掉的存貨價值，構成剩余存貨的成本。舉例來說，北京一家酒店從大連買 了 1000 只螃蟹，每只 10 塊錢，買價一共是 10000 塊，運到北京一查，死了 100 只，假設死了的就不值錢了，那剩下的這 900只活螃蟹成本是多少呢？是 9000 還是 10000 呢？還是 10000，因為途中合理損耗構成采購成本，不需要剔除。 途中不合理損耗，比照存貨盤虧。不合理損耗包括管理不善的損耗和非常原因的損耗。前者增值稅進項稅額不得抵扣，應予以轉(zhuǎn)出；后者仍可抵扣，無需轉(zhuǎn)出。 （ 1）發(fā)現(xiàn)時 借：待處理財產(chǎn)損溢 —— 待處理流動資產(chǎn)損溢 貸：在途物資 應交稅費 —— 應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） （ 2）查明原因后 借：其他應收款 管理費用 營業(yè)外支出 貸：待處理財產(chǎn)損溢 —— 待處流動資產(chǎn)損溢 （ 1）采購時 會計部門收到采購員交來的發(fā)票賬單時編制采購存貨的會計分錄；沒有收到發(fā)票，則不能做賬。 （ 2）入庫時 會計部門收到倉庫轉(zhuǎn)來的外購收料憑證，編制原材料入庫的會計分錄。（兩種傳遞方式） 以下的賬務處理以實際成本法為例。 （ 1）采購時 收到發(fā)票時： 借：在途物資 應交稅費 —— 應交增值稅（進項稅額） 貸：銀行存款 注意： ① 倘若以商業(yè)匯票結(jié)算，則貸記 “ 應付票據(jù) ” ； ② 倘若是賒購，則貸記 “ 應付賬款 ” ； ③ 倘若是預訂的貨物，則貸記 “ 預付賬款 ” 。 （ 2）入庫時 收到倉庫轉(zhuǎn)來的外購收料憑證時： ① 對于已收到發(fā)票的收料憑證 借：原材料 貸：在途物資 ② 對于未收到發(fā)票的收料憑證 收到貨物，但未收到發(fā)票的，暫不作會計分錄；倘若到了月末，仍未收到發(fā)票，則按暫估價入賬。 月末暫估入庫的處理 月末按暫估價入賬： 借：原材料 貸：應付賬款 下月初，用紅字做同樣的會計分錄。 等收到發(fā)票賬單時，再按正常程序入賬。 注：以上均以原材料為例；若采購包裝物、低值易耗品，則將以上分錄中的 “ 原 材料 ”科目換成 “ 周轉(zhuǎn)材料 ” 即可。 【例題 1 計算題】 2020 年 6月 8 日，某工業(yè)企業(yè)購入一批 A 材料 1 000 公斤，單價 20 元，取得的增值稅專用發(fā)票上注明價款 20 000 元，增值稅稅額為 3 400 元。另外途中發(fā)生裝卸費 170 元，運輸費 1 000 元（稅法規(guī)定運費可以按 7%抵扣增值稅），采購人員差旅費 800 元。 12日， A材料入庫，驗收入庫的 A 材料為 950 公斤，另外 50公斤在途中損耗，其中 20公斤為定額內(nèi)損耗， 30 公斤由于管理不善毀損。有關款項均已通過銀行支付。按照重要性，途中損耗材料不負擔運雜費。 25 日，倉庫又驗收入庫一批外購 A 材料 550 公斤，直到月末也未收到該批 A材料的發(fā)票賬單，該企業(yè)月末按單價 20元暫估入庫。不考慮其他因素。 要求：編制有關原材料的會計分錄，并計算月末計入資產(chǎn)負債表 “ 存貨 ” 項目中 A材料的金額，以及月末 A材料的單位成本。 【解答】 （ 1） 8 日采購時 在途物資＝ 20200 ＋ 170 ＋ 1000 （ 1－ 7%）＝ 21100（元） 借：在途物資 21100 應交稅費 —— 應交增值稅（進項稅額） 3470 貸：銀行存款 24570 （ 2） 12 日入庫時 原材料入賬價值＝ 21100－ 3020 ＝ 20 500 借：原材料 20 500 貸：在途物資 20 500 管理不善毀損在途物資 600 （ 3020 ）元，相應的增值稅進項稅額轉(zhuǎn)出： 60017% ＝102 借：待處理財產(chǎn)損溢 —— 待處理流動資產(chǎn)損溢 702 貸：在途物資 600 應交稅費 —— 應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 102 報經(jīng)批準后： 借：管理費用 702 貸：待處理財產(chǎn)損溢 —— 待處理流動資產(chǎn)損溢 702 （ 3） 30 日暫估入庫 6月 25日原材料入庫時不做賬務處理。 借：原材料 11 000 貸：應付賬款 11 000 計入資產(chǎn)負債表中 A材料的金額＝ 20 500＋ 11 000＝ 31500（元） 月末原材料單位成本＝ 31500 /（ 950＋ 550）＝ 21（ 元） 7月 1日紅字沖銷原材料暫估入庫的會計分錄。 （二）委托加工存貨 委托加工存貨的成本，一般包括原材料成本、加工費及有關稅費、運雜費等三部分。 若是加工應納消費稅的存貨，則由受托加工方代收代繳的消費稅，應分別以以下情況處理： ，由加工方代收的消費稅計入委托加工存貨成本，借記 “ 委托加工物資 ” 科目，貸記 “ 銀行存款 ” 等科目 。 ，由加工方代收的消費稅按規(guī)定準予抵扣，借記“ 應交稅費 —— 應交消費稅 ” 科目，貸記 “ 銀行存款 ” 等科目。 委托加工存貨的賬務處理 1 （ 1）發(fā)出原材料 借：委托加工物資 貸：原材料 （ 2）支付加工費和稅金 借：委托加工物資 應交稅費 —— 應交增值稅（進項稅額） 貸：銀行存款 委托加工存貨的賬務處理 2 借：委托加工物資 （或 “ 應交稅費 —— 應交消費稅 ” ） 貸：銀行存款 （ 3）收回物資 借：原材料（或庫存商品） 貸：委托加工物資 ☆ 受托方的會計處理 委托加工業(yè)務受托方的會計處理 （ 1）收到受托加工物資時 受托方不得作為存貨入賬，在備查簿中登記。 （ 2）發(fā)生加工成本時 借：生產(chǎn)成本 貸：原材料（輔料）、應付職工 薪酬、制造費用等 委托方提供的原材料成本，不計入加工成本。 期末編制資產(chǎn)負債表時， “ 生產(chǎn)成本 ” 科目余額應計入 “ 存貨 ” 項目。 . （ 3）加工完成交付委托方時 物資加工完成后，受托方不作為庫存商品等入賬，而是在備查簿中予以登記，直至交付委托方。 ① 確認加工費收入： 借：銀行存款等 貸：主營業(yè)務收入（加工費收入） 應交稅費 —— 應交增值稅（銷項稅額） 應交稅費 —— 應交消費稅 ② 結(jié)轉(zhuǎn)加工成本： 借：主營業(yè)務成本 貸：生產(chǎn)成本 （三）投入和接受捐贈的存貨 投資者投入的存貨，按照投資合同價確 定成本，不公允的除外。 接受捐贈取得的存貨，應當按以下三種順序確定實際成本： （ 1）憑據(jù)金額 —— （ 2）市場價格 —— （ 3）未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 【例題 2 計算題】 中天公司接受捐贈一批原材料，捐贈方提供的增值稅專用發(fā)票上標明價款 10000 元，增值稅 1700 元。中天公司支付運雜費 1000 元。 原材料成本＝ 10000＋ 1000＝ 11000（元） 借：原材料 11 000 應交稅費 —— 應交增值稅（進項稅額） 1 700 貸：銀行存款 1 000 營業(yè)外收入 11 700 控股股東和非控股股東的捐贈 一般的捐贈利得計入營業(yè)外收入。但是： （ 1）但控股股東的捐贈，實質(zhì)上屬于資本性投入的，則應計入資本公積（其他資本公積）。參見《財政部關于做好執(zhí)行會計準則企業(yè) 2020 年年報工作的通知》（財會函[2020]60 號 ）。 （ 2）非控股股東的捐贈，應計入營業(yè)外收入；除非有確鑿證據(jù)表明屬于資本性投入，計入資本公積（其他資本公積）。 注：控股股東和非控股股東代為償債的，與捐贈相同。 ☆ 采購用于廣告營銷活動的特定商品 （ 1）訂貨 借：預付賬款 貸：銀行存款 （ 2）收到商品 借：銷售費用 貸：預付賬款 注：不作為存貨核算。 知識點 2：發(fā)出存貨的計量 第二節(jié) 發(fā)出存貨的計量 一、發(fā)出存貨成本的計量方法 二、存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn) 一、發(fā)出存貨成本的計量方法 （一）先進先出法 先進先出法，是指發(fā)出存貨的成本按先入庫的存貨單位成本計價。即假 設先入庫的存貨先發(fā)出。 特點：期末結(jié)存存貨的成本接近市價。 物價上漲期間，會高估當期利潤和期末存貨價值；物價下跌期間，會低估當期利潤和存貨價值。即 物價與利潤正相關。 記憶：先進先出法具有正相關性。 （二）移動加權平均法 移動平均法亦稱移動加權平均法，是指平時每入庫一批存貨，就以原有存貨數(shù)量和本批入庫存貨數(shù)量為權數(shù)，計算一個加權平均單位成本，據(jù)以對其后發(fā)出存貨進行計價的一種方法。 特點：可以隨時掌握發(fā)出存貨的成本和結(jié)存存貨的成本。但每次收貨都要計算一次平均單位成本，計算工作量較大。 （三）月末一次加權平 均法 加權平均法亦稱全月一次加權平均法，是指到了月末，計算當月存貨平均單位成本，按此計算發(fā)出存貨的成本。 特點：平時不對發(fā)出存貨計價，日常核算工作量較小，簡便易行，適用于存貨收發(fā)比較頻繁的企業(yè)。但平時無法提供發(fā)出存貨和結(jié)存存貨的成本，不利于存貨的管理。 （四）個別計價法 個別計價法，也稱個別認定法或具體辨認法，是指發(fā)出存貨的成本按照該存貨入賬時的實際成本確定。 優(yōu)點：最為準確，成本流轉(zhuǎn)和實物流轉(zhuǎn)一致。 缺點：繁瑣、復雜。 適用對象：數(shù)量不多、單位價值高或體積較大、容易辨認的存貨，如房產(chǎn)、船舶等。 對于不 能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。 【例題 3 單選題】 在物價持續(xù)下跌時期，企業(yè)發(fā)出存貨的計價方法由原來的加權平均法改為先進先出法，會使得企業(yè)（ ）。 ，高估庫存存貨價值 ，低估庫存存貨價值 潤，高估庫存存貨價值 ，低估庫存存貨價值 【答案】 B 【例題 4?多選題】（ 2020 年） 甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為 17%。甲公司 208 年度發(fā)生的部分交易或事項如下： （ 1） 10 月 5 日，購入 A原材料一批，支付價款 702 萬元（含增值稅），另支付運輸費、保險費 20 萬元。 A 原材 料專門用于為乙公司制造 B產(chǎn)品，無法以其他原材料替代。 （ 2） 12 月 1 日起，開始為乙公司專門制造一臺 B產(chǎn)品。至 12 月 31 日， B產(chǎn)品尚未制造完成