【正文】 。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得以個(gè)人名義同時(shí)兩家或兩家以上的會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)。第二十五條會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得以不正當(dāng)手段與同行爭(zhēng)攬業(yè)務(wù)。第六章其他責(zé)任第二十六條注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)維護(hù)職業(yè)形象，不得有可能損害職業(yè)形象的行為。第二十七條注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得采用強(qiáng)迫、欺詐、利誘等方式招攬業(yè)務(wù)。第二十八條注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得對(duì)其能力進(jìn)行廣告宣傳以招攬業(yè)務(wù)。第二十九條注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得以向他人支付傭金等不正當(dāng)方式招攬業(yè)務(wù)，也不得向客戶(hù)或通過(guò)客戶(hù)獲取服務(wù)費(fèi)之外的任何利益。第三十條會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得允許他人以本所或本人的名義承辦業(yè)務(wù)。第七章附則第三十一條本準(zhǔn)則由中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)負(fù)責(zé)解釋。第三十二條本準(zhǔn)則自1997年1月1日起施行。第三篇：注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德建設(shè)研究中南大學(xué)網(wǎng)絡(luò)教育學(xué)院專(zhuān)科畢業(yè)大作業(yè)學(xué)習(xí)中心：專(zhuān)業(yè)：學(xué)生姓名：學(xué)號(hào)：評(píng)定成績(jī)：評(píng)閱教師：注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德建設(shè)研究?jī)?nèi)容提要：注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德關(guān)系到注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的生存和發(fā)展?！吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則》對(duì)減少違反基本職業(yè)道德起到了重要作用，但引發(fā)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在遵守基本職業(yè)道德情況下的“不作為”問(wèn)題。本文認(rèn)為較高層次的道德內(nèi)容產(chǎn)生“不作為”，從注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)質(zhì)量要求比較低、注冊(cè)會(huì)計(jì)師市場(chǎng)的無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)、監(jiān)管體制不健全三個(gè)方面分析了“不作為”產(chǎn)生的原因，提出完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德建設(shè)的四點(diǎn)建議。具體的措施為：改革注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘任制度，保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師的相對(duì)獨(dú)立性；建立信用評(píng)級(jí)制度、完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任體系、建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避制度。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德，是指是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在其執(zhí)業(yè)過(guò)程中所應(yīng)遵循的行為規(guī)范，包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、執(zhí)業(yè)能力及職業(yè)責(zé)任等多個(gè)方面的內(nèi)容。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)性質(zhì)決定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須對(duì)社會(huì)公眾應(yīng)承擔(dān)更多的責(zé)任，為社會(huì)公眾提供客觀公正、及時(shí)有效的專(zhuān)業(yè)服務(wù)。安然事件、銀廣夏事件等重大事件中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的失德行為給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德敲響了警鐘，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德問(wèn)題引起了社會(huì)的普遍關(guān)注，各國(guó)紛紛采取修改和完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德準(zhǔn)則，加強(qiáng)監(jiān)管和引導(dǎo)，努力改善注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境等多種措施。我國(guó)在2010年實(shí)施《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則》，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)道德建設(shè)打下了良好的基礎(chǔ)，但如果僅僅從制度層面建立對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的行為約束，缺乏相應(yīng)的激勵(lì)措施和風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避方法，寄希望于注冊(cè)會(huì)計(jì)師依靠個(gè)人的自覺(jué)達(dá)到遵守職業(yè)道德、為公眾利益勤勉履行義務(wù)，實(shí)際上是鼓勵(lì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師停留在職業(yè)道德的底線，抑制部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師積極努力的行為，對(duì)于提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)水平，促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展十分不利。大多數(shù)研究都側(cè)重于注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反職業(yè)道德，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵守職業(yè)道德情況下的“不作為”問(wèn)題關(guān)注不夠，本文對(duì)這個(gè)問(wèn)題展開(kāi)了研究。一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的層次性與“不作為”各國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的表述形式具有層次性。美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的《職業(yè)行為準(zhǔn)則》由原則、行為規(guī)則、解釋和道德裁決構(gòu)成，原則屬于最高層次，行為規(guī)則屬于第二層次，解釋和道德裁決屬于第三層次。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)制定的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師道德準(zhǔn)則》由目標(biāo)、基本原則、準(zhǔn)則和評(píng)論組成，分別屬于四個(gè)不同的層次。香港會(huì)計(jì)師公會(huì)制定的《職業(yè)道德指南》由原則、說(shuō)明和指南組成，分為不同的三個(gè)層次。我國(guó)在2010年實(shí)施《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則》分原則、概念框架、提供專(zhuān)業(yè)服務(wù)的具體要求、審計(jì)和審閱業(yè)務(wù)相對(duì)獨(dú)立性的要求以及其他業(yè)務(wù)相對(duì)獨(dú)立性的要求。由此可見(jiàn)，各國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的表述形式雖然存在差異，但基本上可以認(rèn)為是一個(gè)從抽象到具體的過(guò)程。我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德內(nèi)容具有層次性，高層次的職業(yè)道德內(nèi)容可能產(chǎn)生“不作為”。其中，基本原則是最高層次的道德標(biāo)準(zhǔn)，指出了在任何情況下注冊(cè)會(huì)計(jì)師的理想行為標(biāo)準(zhǔn),能夠在較大的范圍和較長(zhǎng)的過(guò)程中對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供方向性的指導(dǎo)。特別是在遇到激烈的情理法沖突，缺乏明確的道德判斷標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以依據(jù)對(duì)基本原則的理解，在不違反行為準(zhǔn)則的情況下依據(jù)自己的判斷選擇合適的道德判斷標(biāo)準(zhǔn)。行為準(zhǔn)則是來(lái)源于基本原則指導(dǎo)下的禁止條款，而操作方法是基本原則和行為準(zhǔn)則指導(dǎo)下的具體行為指導(dǎo)。當(dāng)操作方法能夠列舉注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到的道德問(wèn)題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就應(yīng)該按照操作方法進(jìn)行道德判斷。當(dāng)操作方法不能列舉注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到的道德問(wèn)題時(shí)，應(yīng)該參考行為準(zhǔn)則中的禁止條款是否對(duì)這個(gè)問(wèn)題進(jìn)行了規(guī)定，這兩個(gè)方面屬于遵守基本的職業(yè)道德。如果沒(méi)有禁止規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該在基本原則的指導(dǎo)下，自主選擇道德判斷標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出不同的行為，表現(xiàn)為職業(yè)道德水平不同。由此可見(jiàn)，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德內(nèi)容表現(xiàn)為道德判斷依據(jù)從主觀判斷到行為化、可視化的過(guò)程。在較低職業(yè)道德內(nèi)容水平，職業(yè)道德表現(xiàn)為明確的“該做什么”和“不該做什么”，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能選擇道德判斷標(biāo)準(zhǔn)。在較高的職業(yè)道德內(nèi)容水平，職業(yè)道德判斷標(biāo)準(zhǔn)具有主觀性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以“作為”也可以“不作為”。在沒(méi)有外在激勵(lì)、風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避和外部環(huán)境惡化的情況下，理性的經(jīng)濟(jì)人總是選擇“不作為”。二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師“不作為”產(chǎn)生的原因（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)質(zhì)量要求比較低在委托代理關(guān)系的公司治理結(jié)構(gòu)中，企業(yè)所有者自己本身不參與企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)，他們委托管理層來(lái)經(jīng)營(yíng)，他們需要聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)管理層提供的財(cái)務(wù)報(bào)表是否真實(shí)、合法、公允地反映了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量進(jìn)行評(píng)判、發(fā)表專(zhuān)業(yè)意見(jiàn)，需求方尋求高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的努力會(huì)促使供給一方努力提高服務(wù)質(zhì)量，從而獲得較多的市場(chǎng)份額和較高的收入。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅僅遵守最基本的職業(yè)道德是不夠的，他們需要付出更多的努力，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行診斷、發(fā)現(xiàn)存在的問(wèn)題，甚至需要提出解決問(wèn)題的對(duì)策。現(xiàn)實(shí)的情況是，企業(yè)所有者也是公司的管理者，他們聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的目的就變成制度和市場(chǎng)需要提供某些方面的證據(jù)。例如，獲得銀行貸款、年檢等。企業(yè)需要的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，證明管理層所提供的財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面都是真實(shí)、合法、公允的，至于注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否勤勉履行職責(zé)卻不是企業(yè)關(guān)心的問(wèn)題。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠提供使企業(yè)滿(mǎn)意的審計(jì)意見(jiàn)，才是最重要的，對(duì)于企業(yè)不利、卻對(duì)公眾有利的積極的努力往往是不受企業(yè)歡迎的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只要遵守最基本的職業(yè)道德，即使在審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)并有能力采取措施降低風(fēng)險(xiǎn)的情況下，他們也沒(méi)有動(dòng)力去做。（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師市場(chǎng)的無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)在一般情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)具有很強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)性，非專(zhuān)業(yè)人士很難對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)的質(zhì)量做出合理的評(píng)價(jià)。在客戶(hù)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)質(zhì)量要求比較低的情況下，價(jià)格無(wú)疑是影響客戶(hù)選擇注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重要因素。激烈的價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)和相對(duì)較小的服務(wù)需求迫使注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)價(jià)格下跌，勞動(dòng)付出和報(bào)酬不匹配，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過(guò)程中減少勞動(dòng)付出，縮短外勤時(shí)間、減少審計(jì)程序，更談不上要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師付出額外積極的努力了。企業(yè)有權(quán)利自主決定聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師加劇了注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的競(jìng)爭(zhēng)，一方面有利于提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的服務(wù)質(zhì)量，另一方面增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師“不作為”的可能性。如果企業(yè)需要的是能夠提供企業(yè)需要的審計(jì)意見(jiàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師而不是提供獨(dú)立專(zhuān)業(yè)意見(jiàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，理性的人就會(huì)選擇在報(bào)酬一定的情況下勞動(dòng)付出最少，一直減少到職業(yè)道德準(zhǔn)則的底線。（三）監(jiān)管體制不健全監(jiān)管是促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師勤勉努力的重要措施，其前提是監(jiān)管主體之間職權(quán)明確。然而，我國(guó)現(xiàn)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管體制中存在多頭監(jiān)管與監(jiān)管無(wú)效并存的問(wèn)題。主要表現(xiàn)為：財(cái)政部門(mén)、審計(jì)部門(mén)和證券監(jiān)督管理部門(mén)等都可以行使對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的相關(guān)的監(jiān)管權(quán)，但相互之間沒(méi)有明確的職責(zé)劃分，也沒(méi)有建立有效的協(xié)調(diào)溝通機(jī)制，導(dǎo)致“政出多門(mén)、協(xié)調(diào)不力、扯皮推諉、處罰不嚴(yán)”等問(wèn)題。更主要的是，監(jiān)管主要側(cè)重于注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反最基本職業(yè)道德的情況，對(duì)于遵守職業(yè)道德卻沒(méi)有基于職業(yè)判斷給出獨(dú)立、有效的審計(jì)意見(jiàn)，即監(jiān)管對(duì)于沒(méi)有盡到勤勉義務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能是無(wú)能為力的，這就存在注冊(cè)會(huì)計(jì)師濫用職業(yè)道德準(zhǔn)則的可能性。三、提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的建議（一）改革注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘任制度，保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師的相對(duì)獨(dú)立性獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師賴(lài)以生存的價(jià)值基礎(chǔ)，現(xiàn)有審計(jì)聘任制迫使注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)對(duì)象產(chǎn)生了嚴(yán)重的直接經(jīng)濟(jì)依賴(lài)，無(wú)法保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。如果不能改革現(xiàn)有的注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘任制度，割斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)對(duì)象的直接經(jīng)濟(jì)聯(lián)系，僅僅只靠嚴(yán)厲的處罰和監(jiān)管以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的個(gè)人覺(jué)悟是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。作者建議成立一個(gè)由財(cái)政部統(tǒng)一管理的基金委員會(huì)，每年年初各上市公司向該基金會(huì)交付一定款項(xiàng)。此款由基金會(huì)統(tǒng)一使用，主要用于支付上市公司的審計(jì)費(fèi)用。每年基金會(huì)采用招標(biāo)的形式為各上市公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事審計(jì)業(yè)務(wù)（擔(dān)任咨詢(xún)業(yè)務(wù)的事務(wù)所不能參加該公司審計(jì)業(yè)務(wù)的招標(biāo)）。這樣事務(wù)所與被審計(jì)單位之間不再存在利益從屬關(guān)系，有利于保證審計(jì)工作的獨(dú)立性。（二）建立信用評(píng)級(jí)制度成立評(píng)審委員會(huì)。國(guó)外有專(zhuān)業(yè)的信用評(píng)估公司，評(píng)估結(jié)果具有公證性和權(quán)威性。除此以外，還有民間不以盈利為目的的信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)。對(duì)于公眾而言，信息來(lái)源渠道比較多，透明度相對(duì)比較高。我國(guó)通常由省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和政府部門(mén)共同組成信用評(píng)級(jí)委員會(huì)，共同完成信用評(píng)級(jí)工作。例如，在江蘇省，由省財(cái)政廳牽頭，省紀(jì)委、省經(jīng)信委等15個(gè)省級(jí)部門(mén)共同參加的綜合評(píng)價(jià)工作委員會(huì)審核確定最終結(jié)果。省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)是具體實(shí)施責(zé)任部門(mén)，建立了由5大類(lèi)39項(xiàng)指標(biāo)構(gòu)成的綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，確定評(píng)價(jià)工作程序，組織實(shí)施綜合評(píng)價(jià)具體工作。這種模式有利于充分利用行政力量，但不利于調(diào)動(dòng)社會(huì)公眾監(jiān)督的積極性。因此，我國(guó)應(yīng)建立由信息的使用者、提供者和審計(jì)者共同組成的評(píng)審委員會(huì)，搭建公共信息平臺(tái)，定期向社會(huì)公布會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)信息。具體由政府監(jiān)管部門(mén)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)協(xié)會(huì)、企業(yè)和社會(huì)代表構(gòu)成，評(píng)委采用輪換制，每年參評(píng)成員隨機(jī)抽取、臨時(shí)確定、嚴(yán)格保密。建立會(huì)計(jì)師事務(wù)所信用評(píng)級(jí)系統(tǒng)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所信用評(píng)價(jià)始于美國(guó)，后來(lái)在西方國(guó)家得到廣泛應(yīng)用。雖然各國(guó)信用評(píng)級(jí)的方法不同，但對(duì)信用評(píng)級(jí)有助于提高審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量已經(jīng)達(dá)成共識(shí)。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所信用評(píng)級(jí)制度研究起步比較晚，應(yīng)該盡快建立符合我國(guó)國(guó)情的信用評(píng)級(jí)指標(biāo)體系。例如，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于規(guī)范和發(fā)展中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的意見(jiàn)中提出，要研究探索中小事務(wù)所信用評(píng)級(jí)制度。通過(guò)對(duì)中小事務(wù)所人才狀況、內(nèi)部治理、行業(yè)貢獻(xiàn)、誠(chéng)信水平和品牌形象等進(jìn)行客觀考察，評(píng)定信用等級(jí)。（三）完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任體系我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任主要分為行政責(zé)任、刑事責(zé)任和民事責(zé)任，但從處罰力度和處罰結(jié)果來(lái)看，其效力十分有限，起不到相應(yīng)的震懾作用。在行政處罰方面，要改變過(guò)去出問(wèn)題才檢查才重視的局面，對(duì)于受處罰的個(gè)體要向全社會(huì)通報(bào)公布詳細(xì)的處罰原因和處罰結(jié)果 要使處罰影響到會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的前期累積財(cái)產(chǎn)和收入以及其后續(xù)執(zhí)業(yè)，從而加大其違法違規(guī)成本，增強(qiáng)其自覺(jué)遵守職業(yè)道德規(guī)范的意識(shí)，在刑事責(zé)任方面，借鑒美國(guó)的《薩班斯》法案 的做法，劃分清楚會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任，明