【正文】 借：銀行存款 117 000 貸：應收賬款 —— B企業(yè) 100000 —— 應收銷項稅額 17 000 三、計稅收入的確認及稽查 (一 ) 主營業(yè)務收入的稽查 主營業(yè)務收入是指企業(yè)主要的經營性的業(yè)務收入。通常表現為向購買方收取的全部價款和價外費用。 稅法規(guī)定：凡隨同銷售貨物或提供應稅勞務向購買方收取的價外費用，無論其會計制度如何計算，均應并人銷售額計算流轉稅和所得稅。 由于主營業(yè)務收入的稽查內容及稽查方法在增值稅稽查中已經講過，在此不再贅述。 (二 ) 財產轉讓收入的稽查 對于企業(yè)來說，財 產轉讓收入主要可以分為兩大部分：一部分是轉讓固定資產應取得的收入，另一部分為轉讓有價證券、股權以及其他財產所取得的收入。因此，關于財產轉讓收入稽查的問題分兩部分進行論述。 1．轉讓固定資產的稽查 企業(yè)轉讓固定資產的行為，主要通過“固定資產”、“累計折舊”、“營業(yè)外收入”以及“營業(yè)外支出”等科目進行會計處理。 在轉讓固定資產時，首先應當結轉設備凈值： 借：固定資產清理 累計折舊 貸：固定資產 其次，支付在轉讓過程中所發(fā)生的費用： 借：固定資產清理 貸：銀行存款 第三，當收到轉讓收 入時： 借：銀行存款 貸：固定資產清理 最后，結轉轉讓收益時： 借：固定資產清理 貸：營業(yè)外收入 從上面的四組會計分錄中，我們應當看出在固定資產轉讓過程中，固定資產凈值、清理費用應在“固定資產清理”的借方歸集，轉讓后收回的價款、或者殘值收入等應在貸方歸集，當貸方余額大于借方余額時，說明固定資產的轉讓有凈收益，作為應稅收入計入“營業(yè)外收入”，反之計入“營業(yè)外支出”。有些不需要清理而直接轉讓的固定資產，為了在實務上全面反映固定資產整體減少狀況，準確體現計稅收入，也應通過“固定資產清理”科目核算。 在稽查企業(yè)轉讓固定資產收入的過程中，我們應注意固定資產明細賬的貸方發(fā)生額，累計折舊表中所列內容，以及和營業(yè)外收入明細賬貸方發(fā)生額之間的邏輯關系。同時通過審查企業(yè)報送的資產負債表、現金流量表和固定資產累計折舊表，發(fā)現問題。 會計報表的分析主要通過固定資產凈值期末數與期初數有無較大變化來進行。如果企業(yè)本年度未新增固定資產，而固定資產凈值的減少額大于累計折舊的增加額，則說明企業(yè)的固定資產有所減少，應進一步查實減少固定資產是否在“營業(yè)外收入”有所反映。 另外，除了通過對賬簿的審查以外，還應該進行實地盤點，隨 機抽查部分固定資產，確定賬實是否相符，從而發(fā)現轉讓固定資產的行為。 2．轉讓有價證券、股權以及其他財產所取得收入的稽查 轉讓有價證券、股權及其他財產并取得收入一般通過以下幾種投資途徑來實現：一是債券投資。指企業(yè)投資的具體對象為各種債券。債券又稱為債權性證券，它表明投資者擁有的債權，即到期收回本金和定期收取利息的權利。目前國內的債券主要有國庫券、重點企業(yè)債券、金融債券及企業(yè)債券；二是股票投資。是指企業(yè)投資的具體對象為股份制企業(yè)發(fā)行的股票。股票亦稱為權益性證券，它表明投資者擁有的所有權，即對被投資企業(yè)實現資 本增值權利；三是其他投資。是指除股票投資和債券投資之外的其他形式的投資，如以獲取投資收益為目的的資產投資等。 企業(yè)的這一系列投資行為及收入，按企業(yè)會計核算的要求，一般應通過“短期投資”、“長期股權投資”和“投資收益”科目進行會計處理。各種能夠隨時變現，并且持有時間不超過一年的有價證券以及不超過一年的其他投資都應該屬于短期投資。這種投資的目的主要是為了充分利用正常經營中暫時閑置多余的間隙資金，謀取一定的投資利益；長期股權投資則是指不能在一年內變現的投資。該投資的目的或是為了調節(jié)企業(yè)規(guī)模，兼并其他企業(yè)或是為了 積累這筆資金，因不同投資需要而表現出不同的形式。 (1) 短期投資的稽查。在確認短期投資收益時，要注意會計和稅收規(guī)定的不同。 對短期投資持有期間的損益會計處理為：除取得時已記入應收項目的現金股利和利息外，短期投資持有期間所收到的股利、利息等收益，不確認投資收益，作為沖減投資成本處理。 企業(yè)的委托貸款，應視同短期投資進行核算。但是，委托貸款應按期計提利息，計入損益；企業(yè)按期計提的利息到付息期不能收回的，應當停止計提利息，并沖回原已計提的利息。 對處置短期投資的損益即處置短期投資時所獲得的收入與短期投資 賬面余額或賬面價值之間的差額。如果企業(yè)的短期投資按照單項計提跌價準備，處置時應同時結轉已提的跌價準備，其處置損益為處置短期投資時所獲得的收入與短期投資賬面價值的差額；如果企業(yè)的短期投資按照分類或總體計提跌價準備，其處置損益為處置短期投資時所獲得的收入與短期投資賬面余額的差額。如果在處置短期投資時，當初取得的短期投資實際支付的價款中包含已宣告而尚未領取的現金股利或已到期尚未領取的利息，還應扣除該部分現金股利或利息后的金額確認為處置損益。 稅收應按權責發(fā)生制原則確認投資收益即會產生時間性差異，要作相應的納稅調 整。 另外，還應注意短期投資跌價準備的涉稅問題： 短期投資跌價準備是指股份制企業(yè)在對短期投資的投資成本期末計價時，采用成本與市價孰低原則所產生的結果。具體說來，公司應在每年中期期末或年度終了，將股票、債券等短期投資的市價與其成本進行比較，當市價低于成本時按市價計價，并按市價與成本之間的差額，借“投資收益”，科目，貸記“短期投資跌價準備”科目；當市價高于成本時則按成本計價；如已計提跌價準備的短期投資的市價以后回升，應按回升增加的數額，借記“短期投資跌價準備”，貸記“投資收益”，但應注意的問題是其增加數額應 以補足以前入賬的減少數為限。 短期投資跌價準備計提方法有三種： 第一、按投資總體計提。按投資總體計算的成本與市價孰低，是指短期投資的總成本與總市價孰低計算提取跌價損失準備的方法。 第二、按投資類別計提。按投資類別計算的成本與市價孰低，是指按短期投資的類別總成本與相同類別總市價孰低計算提取跌價損失準備的方法。 第三、按單項投資計提。按單項投資計算的成本與市價孰低，是指按每一短期投資的成本與市價孰低計算提取跌價損失準備的方法。 短期投資跌價準備可按以下公式計算： 當期應提取的短期投資跌價準備＝當期市 價低于成本的金額 — “短期投資跌價準備”科目的貸方余額 當短期投資出售、轉讓時，其投資收益的確認，應按所收到的處置收入與投資賬面價值的差額確認為當期投資損益。 例：某公司當年 4月份購買 X股股票 10000股，每股成本 8元，在中期編制財務報告時發(fā)現， X股票市價為每股 6元，則應作： 借：投資收益 — 短期投資跌價準備 20xx0 貸：短期投資跌價準備 20xx0 若該年末，其股票市價又回升至 ，則應作： 借：短期投資跌價準備 15000 貸：投資收益 — 短期投資跌價準備 15000 此時，“短期投資跌價準備”貸方余額為 5000元。 值得注意的問題是，年末填制所得稅納稅申報表時，其計提的“短期投資跌價準備”賬戶余額應作納稅調整增加額處理，調增應納稅所得額 5000 元。因為計提短期投資跌價準備的結果是使“投資收益”賬戶出現借方余額 5000元，進而減少會計利潤 5000元。此種作法雖然在會計上更符合謹慎性原則，表明投資者不能按投入的成本轉換現金，投資損失已經發(fā)生，應當在發(fā)生跌價的當期確認損 失。但稅法上只承認該項投資真正轉讓、出售時所產生的損益。因此，當該項投資尚未完全處置時，不得在稅前列支任何預提性質的損失。若上述投資在第二年 3 月份轉讓時，實際轉讓價格為 元 (不計稅費 )，則會計處理為： 借：銀行存款 720xx 投資收益 3000 短期投資跌價準備 5000 貸：短期投資 80000 此時在所得稅前可以列支的損失不應是 3000元，而應是 8000(5 000+3 000)元 ，或者理解為原投資成本 80000元，收回投資為 720xx元，實際損失為 8000元。 在對短期投資的稽查過程中，重點在于檢查投資的真實性，查看是否存在以投資為名的資金挪用現象；其次，查看企業(yè)的出售、轉讓投資項目所取得的收入或投資收益是否及時入賬。在稽查中，應根據“短期投資”的期初數、發(fā)生數以及期末余額對照現金日記賬、銀行存款日記賬和其他應收賬款明細賬確定當年發(fā)生的投資收益和轉讓收益。另外，還應檢查短期投資明細賬，確定債券利率，存續(xù)期間，股利分配方案等資料，核對收益實現日期、數額是否正確。 (2) 長期股權 投資的稽查。長期股權投資也可分為股票投資、債券投資和其他投資。 ①長期股權投資的涉稅處理。 長期股權投資的核算，主要是長期股票投資收益的核算，應根據投資公司對被投資公司的經營決策、理財決策及股利決策等是否有控制權或產生重大影響而采用不同的核算方法。按照國際會計慣例，其核算方法有成本法和權益法兩種。 (1) 成本法 成本法是指投資企業(yè)的“長期股權投資一股票投資”賬戶，一旦按投資時的實際取得成本入賬后，始終保持原投資金額，不隨被投資公司所有者權益的增減變動而變動的一種會計核算方法。在成本法下，被投資公司 的經營損益不影響投資公司長期股權投資的賬面價值。投資公司收到被投資公司發(fā)放的股利時，直接作為投資收益處理，計入當期損益，不調整長期股票投資的賬面價值。 按照會計慣例，投資公司對被投資公司不具有控制權或無重大影響時，其長期股票投資應采用成本法。采用這種方法，當投資公司收到股利時，應借記“銀行存款’’科目，貸記“投資收益”科目。 例： A公司購入 B公司股票， A公司對 B公司無重大影響，采用成本法核算股票投資。本期實際收到 B公司發(fā)放的現金股利 420xx元。會計分錄為： 借：銀行存款 420xx 貸 ：投資收益 420xx 采用成本法核算長期股票投資時，除追加投資、將應分得的現金股利或利潤轉為投資或收回投資外，長期股權投資的賬面價值一般應當保持不變。被投資單位宣告分派的利潤或現金股利，作為當期投資收益。企業(yè)確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現金股利超過上述數額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。 (2) 權益法 權益法是指投資公司的“長期股權投資一股票投資”賬戶，其賬面價值要按照占被投資公司資本或股 本總額的比例，隨著被投資公司所有者權益的增減變動而變動的一種會計核算方法。通常情況下，企業(yè)對其他單位的投資占該單位有表決權資本總額 20%或 20%以上，或雖投資不足 20%但具有重大影響的，應當采用權益法進行股票投資的會計核算。 采用權益法核算時，投資最初以初始投資成本計量，投資企業(yè)的初始投資成本與應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，作為股權投資差額處理，按一定期限平均攤銷，計入損益。股權投資差額的攤銷期限，合同規(guī)定了投資期限的，按投資期限攤銷。合同沒有規(guī)定投資期限的，初始投資成本超過應享有被投資單位所 有者權益份額之間的差額，按不超過 10 年的期限攤銷；初始投資成本低于應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，按不低于 10年的期限攤銷。 權益法下，長期股權投資的股權在購入時仍按實際取得成本入賬，購入后，要隨著被投資公司每 — 會計年度的經營活動引起的所有者權益的增減變動，投資公司應按應享有或應分擔的被投資單位當年實現的凈利潤或發(fā)生的凈虧損的份額 (法律、法規(guī)或公司章程規(guī)定不屬于投資企業(yè)的凈利潤除外 )，相應地調整長期股票投資的賬面價值，并確定相應的投資收益或投資損失。具體地說，在每一會計年度終了，投資公司應根據被 投資公司的財務報表，當被投資公司實現凈利潤使所有者權益增加時，應按投資比例計算長期股權投資的增加額，并將其確定為投資收益，借記“長期股權投資 — 一股票投資（損益調整）”科目，貸記“投資收益”科目；當被投資公司發(fā)生凈損失使所有者權益減少時，應按投資比例計算長期股權投資的減少額，并將其確定為投資損失，借記“投資收益”科目，貸記“長期股權投資一一股票投資（損益調整）”科目。投資公司確認的投資損失，以投資賬面價值減少至零為限。 由于被投資公司發(fā)放現金股利會使其所有者權益減少，因此，投資公司實際收到被投資公司宣告發(fā)放 的現金股利時，應相應減少長期股權投資賬面價值。投資公司收到現金股利時，應借記“銀行存款”科目，貸記“長期股權投資一一股票投資（損益調整）”科目。 例： A公司占 B公司股票投資總額的 40％，采用權益法核算，假設無股權投資差額。若 B公司本年實現凈利潤 240萬元，宣告實際發(fā)放現金股利 160萬元。 A公司應作如下會計處理： (1) 根據 B 公司本年實現凈利潤，計算確定投資收益 96