【正文】 、共性的會計規(guī)范即通用會計準則做出規(guī)定,而將剩余的特殊會計政策留給企業(yè)自主選擇。再次,會計準則與會計實踐之間存在一定的時滯,企業(yè)所涉及的全部經(jīng)濟事項或交易,在會計準則中不可能完全一一對應(yīng)。會計準則的不完全性是必然的。由于采用不同的會計政策會生成不同的會計信息,對企業(yè)利益相關(guān)者產(chǎn)生不同的利益分配結(jié)果,因此,企業(yè)管理當局就會利用會計準則的不完全性,通過選擇不同的會計政策來實施盈余管理,以實現(xiàn)自身利益的最大化。我國一系列具體會計準則的頒布幾乎都有資本市場案例背景。從1997年5月到2005年3月,財政部共發(fā)布了16項具體會計準則。其中除了現(xiàn)金流量表和中期財務(wù)報告這兩個規(guī)范財務(wù)報告的準則之外,其余的具體會計準則都與企業(yè)會計盈余確認有關(guān)。如:瓊民源事件直接導(dǎo)致了我國首個具體準則《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》的誕生。1996年中川國際事件引出了《資產(chǎn)負債表日后事項》準則的出臺。為規(guī)范股票市場大量的債務(wù)重組活動而發(fā)布了《債務(wù)重組》準則。為規(guī)范上市公司利用收入確認手法操縱利潤誕生《收入》準則等等。從會計準則出臺的順序來看,現(xiàn)已出臺的具體會計準則的重點是規(guī)范上市公司的盈余確定,而對其他項目則涉及較少。這既體現(xiàn)了監(jiān)管層對上市公司盈余質(zhì)量的重視,也與防范上市公司盈余管理的緊迫性密切相關(guān)。在公司的會計實務(wù)中,如何通過確認、計量、記錄和報告這一套會計程序生成會計信息,必須按照會計準則的規(guī)范進行。會計準則限制了公司管理層會計政策選擇的自由度,規(guī)范了日常的會計實務(wù),這為會計信息披露提供了一個良好的基礎(chǔ),有利于從源頭上堵塞盈余管理的發(fā)生。、計量、記錄和報告做出了規(guī)范,而且提出了對會計信息的質(zhì)量要求,而這些質(zhì)量要求也正是市場經(jīng)濟環(huán)境下會計信息廣大用戶的需要。如果嚴格按照這些質(zhì)量要求生成會計信息,無疑可以有效地防范盈余管理的發(fā)生。2新會計準則對上市公司盈余管理的影響財政部于2006年2月15日頒布的新會計準則充分吸收了國際會計準則的內(nèi)容,并考慮了我國特殊的經(jīng)濟環(huán)境和會計環(huán)境,在對原有基本準則和16項具體會計準則進行修訂的同時,又新增了22項具體準則。新準則有條件地引入了公允價值計量基礎(chǔ),修訂了存貨期末計價方法,改變了債務(wù)重組、非貨幣性交易、企業(yè)合并的會計處理方法和合并財務(wù)報表的基本理論,規(guī)定部分資產(chǎn)的已計提減值準備得轉(zhuǎn)回。新會計準則實現(xiàn)了與國際會計準則的實質(zhì)趨同，新的會計準則體系也更加完備, 對盈余管理的影響具體體現(xiàn)在以下幾個方面:新會計準則中取消了后進先出法和移動加權(quán)平均法，規(guī)定企業(yè)只能采用先進先出法、加權(quán)平均法和個別計價法來確定發(fā)出存貨的成本。這一修改不僅趨同于國際會計準則在存貨計價方面的規(guī)定，而且使管理當局利用存貨調(diào)節(jié)利潤的手段失靈，提高了會計信息的使用價值。存貨計價方法的選擇對于企業(yè)當期利潤的影響，具體表現(xiàn)在當存貨的價格出現(xiàn)劇烈波動時，若存貨價格處于上漲時期，企業(yè)采用后進先出法，將最高價格的材料入賬，使當期成本費用上升，減少當期利潤；若采用先進先出法，是將最低價格的材料入賬，使當期成本費用下降，增加當期利潤。新的存貨準則取消了后進先出法和移動加權(quán)平均法，保留了個別計價法、先進先出法、加權(quán)平均法，使企業(yè)無法繼續(xù)利用存貨計價方法的選擇來調(diào)節(jié)當期利潤，減少了人為調(diào)節(jié)利潤的可能，對上市公司利用存貨計價方法的選擇進行盈余管理進行了限制。運用資產(chǎn)減值準備的計提和轉(zhuǎn)回，是目前盈余管理的主要手段之一，主要有四種情況：1 、減值前虧損的企業(yè)會以轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值來避免虧損；2 、減值前虧損并且無法以轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值避免虧損的企業(yè)會以計提減值準備進行“大洗澡”，為下一年盈利做準備；3 、減值前盈利的公司會以資產(chǎn)減值進行利潤平滑化；4 、減值前盈利的公司會以轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值進行盈余管理來避免盈余下降。新會計準則明確規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回，只允許在資產(chǎn)處置時，再進行會計處理。這一規(guī)定能夠有效制約上市公司利用資產(chǎn)減值準備進行盈余管理的行為。在新準則頒布前，管理當局可以通過操縱資產(chǎn)減值準備使利潤在不同的會計期間進行轉(zhuǎn)移，比如有些虧損公司會故意高估資產(chǎn)減值準備，并使其在扭虧年度轉(zhuǎn)回，從而提高扭虧年度的業(yè)績；業(yè)績非常好的企業(yè)也可能利用高估減值準備來進行“利潤冷藏”，平滑各年度利潤。新會計準則關(guān)于資產(chǎn)減值準備的這一規(guī)定，在相當程度上制約了企業(yè)利用資產(chǎn)減值準備調(diào)節(jié)盈余。　新會計準則擴大了合并報表的合并范圍, 杜絕了企業(yè)利用縮小持股比例, 分離若干子公司的方法, 將經(jīng)營狀況不好的企業(yè)從合并范圍中剔除, 從而粉飾企業(yè)集團整體業(yè)績的做法。新準則還規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并按照賬面價值計量, 這將有利于防止企業(yè)利用同一控制下的企業(yè)合并操縱利潤。按這些規(guī)定編制的合并報表將能真實反映由母公司和子公司所構(gòu)成的整個企業(yè)集團的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況, 很好地限制了上市公司利用母子公司的控制關(guān)系在合并或重組時利用不正當關(guān)聯(lián)交易進行盈余管理。而在舊準則的條件下, 根據(jù)我國《合并會計報表暫行規(guī)定》的規(guī)定, 凡是能夠為母公司所控制的被投資企業(yè)都屬于其合并范圍。所謂控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營決策, 并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。根據(jù)《合并會計報表暫行規(guī)定》, 母公司擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本應(yīng)將其納入合并會計報表的合并范圍。這給公司利用合并會計報表進行盈余管理提供了可能, 即通過改變投資比例從而使得合并報表的合并范圍發(fā)生變化, 以達到盈余管理的目的。企業(yè)合并通常有“購買法”和“權(quán)益結(jié)合法”兩種方法。“購買法”要求按公允價值入帳，“權(quán)益結(jié)合法”要求按賬面價值入賬。而在財政部的會計規(guī)定中，從未提及企業(yè)合并是用“購買法”還是“權(quán)益結(jié)合法”。主要是以股權(quán)比例作為衡量標準，這會使企業(yè)在業(yè)績不佳的年份，通過收購業(yè)績優(yōu)良公司的股權(quán)或者是減持經(jīng)營業(yè)績不佳的公司的長期股權(quán)投資份額達到盈余管理的目的。從現(xiàn)行會計規(guī)范來看，我國實際上采用的是“購買法”，即企業(yè)合并時可以按雙方確認的公允價值確認。目前我國企業(yè)間的合并大部分是同一控制下的合并，并且過多的人為操縱因素干擾了公允價值的實現(xiàn)，使得一些上市公司可以通過合并重組一夜暴富。新準則規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并，合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負債，應(yīng)當按照合并日被合并方的賬面價值計量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積。這一規(guī)定符合我國的資本市場的現(xiàn)狀和市場經(jīng)濟的發(fā)展，謹慎地使用了公允價值，規(guī)范了企業(yè)盈余管理行為，避免了利潤操縱，提高了企業(yè)利潤的可信度。在關(guān)聯(lián)方的定義上, 新會計準則給出明確擴展, 即對企業(yè)具備控制，共同控制及重大影響此三種類型的公司都構(gòu)成關(guān)聯(lián)方, 同時指出無論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易, 只要存在控制關(guān)系,關(guān)聯(lián)方企業(yè)均應(yīng)在報表附注中對母子公司的關(guān)系加以披露, 且披露的關(guān)系層次要具體至母公司，最終控制方，對外公開提供財務(wù)報表的最低中間控股公司等。同時, 新準則還對關(guān)聯(lián)方交易金額或比例披露方式的選擇等予以取消, 并對企業(yè)披露交易金額提出要求,如重大交易應(yīng)披露交易金額與交易額在該類總交易額中所占比例, 再如對未結(jié)算項目則須披露詳細信息及金額。新企業(yè)會計準則對企業(yè)信息披露的要求更加嚴格，關(guān)聯(lián)方交易披露準則中擴大了關(guān)聯(lián)方的外延。按照新關(guān)聯(lián)方的范圍，更多的企業(yè)被劃入到企業(yè)的關(guān)聯(lián)方范圍中，企業(yè)必須披露更多的關(guān)聯(lián)方交易信息。在披露內(nèi)容等方面，新準則明確要求在財務(wù)報表附注中披露關(guān)聯(lián)方交易的金額、定價政策等，使得關(guān)聯(lián)交易信息披露更能反映實質(zhì)內(nèi)容，這些會計報表列報要求使財務(wù)報告使用者能夠較好地判斷企業(yè)損益的構(gòu)成、風險和報酬的主要來源，增強了決策的科學性。新準則在債務(wù)重組、非貨幣性交易、金融工具、投資性房地產(chǎn)和非同一控制下的企業(yè)合并等方面都采用了公允價值。然而公允價值的概念相對抽象，還缺乏明確的可操作性。同時，公允價值的良好發(fā)展機制，必須存在一個活躍的交易市場，有大量市場參加者，其市場價格可以為相同和類似的交易提供合理的參考。在我國目前的市場和法制環(huán)境下，公允價值可能被用來放大盈余管理空間。新會計準則在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等方面的確認與計量中引入了公允價值計量屬性，使企業(yè)進行盈余管理的可能性增強。比如，新《非貨幣性資產(chǎn)交換》準則規(guī)定，以非貨幣性資產(chǎn)換入的資產(chǎn)應(yīng)當以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益，進入利潤表。但在我國目前公允價值的評估體制還不健全的情況下，公允價值的取得比較困難，多數(shù)情況下，公允價值的確認有很大的人為性，會存在較大的盈余調(diào)節(jié)空間。新會計準則規(guī)定：由于債權(quán)人讓步，債務(wù)人獲得的利益將直接計入當期收益，進入利潤表，并且引入公允價值，以實物抵債的，將以公允價值進行計量。新準則改變了“一刀切”的做法，將原先因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人被豁免或者少償還的負債計入資本公積的做法，改為將債務(wù)重組收益計入營業(yè)外收入。對于實物抵債業(yè)務(wù)，將公允價值與重組后債務(wù)賬面價值的差額計入當期損益。這一會計準則很可能導(dǎo)致一些高負債公司利用債務(wù)重組蓄意創(chuàng)造利潤。同時，新會計準則也規(guī)定，以非貨幣性資產(chǎn)換入的資產(chǎn)應(yīng)當以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為