【正文】 期間還需獲取的補充審計證據(jù)。 ?例如，在以前審計中，審計人員可能確定被審計單位某項自動控制能夠發(fā)揮預期作用。 ?如果控制在本期發(fā)生變化，審計人員應當考慮以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)是否與本期審計相關。如果擬信賴的控制自上次測試后已發(fā)生變化，審計人員應當在本期審計中測試這些控制運行的有效性。 2．不得依賴以前審計所獲取證據(jù)的情形 ?由于 特別風險 的特殊性，對于旨在減輕特別風險的控制，不論該控制在本期是否發(fā)生變化，審計人員都不應依賴以前審計獲取的證據(jù)。也就是說，如果審計人員擬信賴針對特別風險的控制，那么所有關于該控制運行有效性的審計證據(jù)必須來自當年的控制測試。 四、控制測試的范圍 ?控制測試的范圍是指某項控制活動的測試次數(shù)。 （一）控制測試范圍的確定 ?在確定控制測試范圍時，審計人員通常應當考慮以下因素： ? 1．執(zhí)行控制的頻率 ?在整個擬信賴的期間，被審計單位執(zhí)行控制的頻率率越高，控制測試的范圍越大。擬信賴期間越長，控制測試的范圍越大。 ? 4．通過測試與認定相關的其他控制獲取的審計證據(jù)的范圍 ?針對同一認定，可能存在不同的控制。 ? 5．在風險評估時擬信賴控制運行有效性的程度 ?審計人員在風險評估時對控制運行有效性的擬信賴程度越高，需要實施控制測試的范圍越大。 ?預期偏差可以用控制未得到執(zhí)行的預期次數(shù)占控制應當?shù)玫綀?zhí)行次數(shù)的比率加以衡量（也可稱作預期偏差率）。 ?控制的預期偏差率越高，需要實施控制測試的范圍越大。 （二）對自動化控制的測試范圍的特別考慮 ?除非系統(tǒng)（包括系統(tǒng)使用的表格、文檔或其他永久性數(shù)據(jù)）發(fā)生變動，審計人員通常不需要增加自動化控制的測試范圍。 ?審計人員應當針對評估的重大錯報風險設計和實施實質(zhì)性程序，以發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。 （二）實施實質(zhì)性程序的總體要求 ?審計人員實施的實質(zhì)性程序應當包括下列與財務報表編制完成階段相關的審計程序： ?（ 1）將財務報表與其所依據(jù)的會計記錄相核對； ?（ 2）檢查財務報表編制過程中作出的重大會計分錄和其他會計調(diào)整。 （三）針對特別風險實施的實質(zhì)性程序 ?如果認為評估的認定層次重大錯報風險是特別風險，審計人員應當專門針對該風險實施實質(zhì)性程序。 ?實質(zhì)性程序的兩種基本類型包括細節(jié)測試和實質(zhì)性分析程序。 ?實質(zhì)性分析程序從技術特征上仍然是分析程序，主要是通過研究數(shù)據(jù)間關系評價信息，只是將該技術方法用作實質(zhì)性程序，即用以識別各類交易、賬戶余額、列報及相關認定是否存在錯報。 ?細節(jié)測試適用于對各類交易、賬戶余額、列報認定的測試，尤其是對存在或發(fā)生、計價認定的測試；對在一段時期內(nèi)存在可預期關系的大量交易，審計人員可以考慮實施實質(zhì)性分析程序。 ?共同點在于，兩類程序都面臨著對期中審計證據(jù)和對以前審計獲取的審計證據(jù)的考慮。 （一）對期中實施實質(zhì)性程序的考慮 ?在期中實施實質(zhì)性程序，一方面可能消耗了審計資源，另一方面期中實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)又不能直接作為期末財務報表認定的審計證據(jù)，審計人員仍然需要消耗進一步的審計資源使期中審計證據(jù)能夠合理延伸至期末。 在考慮是否在期中實施實質(zhì)性程序時應當考慮以下因素： ? 1．控制環(huán)境和其他相關的控制 ?控制環(huán)境和其他相關的控制越薄弱，審計人員越不宜依賴期中實施的實質(zhì)性程序。 ? 3．實質(zhì)性程序的目標 ?如果針對某項認定實施實質(zhì)性程序的目標就包括獲取該認定的期中審計證據(jù)（從而與期末比較），審計人員應在期中實施實質(zhì)性程序。 ? 5．各類交易或賬戶余額以及相關認定的性質(zhì) ?例如，某些交易或賬戶余額以及相關認定的特殊性質(zhì)（如收入截止認定、未決訴訟）決定了審計人員必須在期末（或接近期末）實施實質(zhì)性程序。如果認為實施實質(zhì)性程序本身不充分，審計人員還應測試剩余期間相關控制運行的有效性或針對期末實施實質(zhì)性程序。 （三）對以前審計獲取的審計證據(jù)的考慮 ?在以前審計中實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)，通常對本期只有很弱的證據(jù)效力或沒有證據(jù)效力，不足以應對本期的重大錯報風險。 ?但是，如果擬利用以前審計中實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)，審計人員應當在本期實施審計程序，以確定這些審計證據(jù)是否具有持續(xù)相關性。 ?審計人員評估的認定層次的重大錯報風險越高，需要實施實質(zhì)性程序的范圍越廣。 ?在設計細節(jié)測試時，審計人員除了從樣本量的角度考慮測試范圍外，還要考慮選樣方法的有效性等因素。 ?實質(zhì)性分析程序的范圍有兩層含義。 ?例如，按照不同產(chǎn)品線、不同季節(jié)或月份、不同經(jīng)營地點或存貨存放地點等實施實質(zhì)性分析程序。 ?實施分析程序可能發(fā)現(xiàn)偏差，但并非所有的偏差都值得展開進一步調(diào)查。如果可容忍或可接受的偏差（即預期偏差）越大，作為實質(zhì)性分析程序一部分的進一步調(diào)查的范圍就越小。在確定該差異額時，審計人員應當主要考慮各類交易、賬戶余額、列報及相關認定的重要性和計劃的保證水平。填入下表： 項目 實質(zhì)性測試 審計證據(jù) 目 標 1 交易測試 書面證據(jù) 真實性 2 余額測試 書面證據(jù) 估價 3 余額測試 口頭證據(jù) 估價 4 余額測試 書面證據(jù) 估價 5 分析性測試 書面證據(jù) 整體合理性 6 余額測試 書面證據(jù) 真實性、估價、所有權 7 交易測試 書面證據(jù) 完整性 8 余額測試 書面證據(jù) 估價、分類披露 9 分析性測試 環(huán)境證據(jù) 真實性、完整性、估價 10 交易測試 書面證據(jù) 所有權 11 交易測試 書面證據(jù) 截止 12 余額測試 實物證據(jù) 真實性 第六節(jié) 評價列報的適當性 ?對于財務報表的列報，審計人員應當實施審計程序，以評價財務報表總體列報是否符合適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定。審計人員應當考慮財務報表是否正確反映財務信息及其分類，以及對重大事項的披露是否充分。 第七節(jié) 評價審計證據(jù)的充分性和適當性 ?一、完成審計工作前對進一步審計程序所獲取審計證據(jù)的評價 ?主要是根據(jù)發(fā)現(xiàn)的錯報或控制執(zhí)行偏差考慮修正重大錯報風險的評估結果。 ?財務報表審計是一個累積和不斷修正的過程。 ?在實施控制測試時，如果發(fā)現(xiàn)被審計單位控制運行出現(xiàn)偏差，審計人員應當了解這些偏差及其潛在后果，并確定已實施的控制測試是否為信賴控制提供了充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，是否需要實施進一步的控制測試或?qū)嵸|(zhì)性程序以應對潛在的錯報風險。 ?在完成審計工作前，審計人員應當評價是否已將審計風險降至可接受的低水平，是否需要重新考慮已實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。 ?審計人員應當考慮所有相關的審計證據(jù)，包括能夠印證財務報表認定的審計證據(jù)和與之相矛盾的審計證據(jù)。 ?評價審計證據(jù)的充分性和適當性需要審計人員運用職業(yè)判斷，在評價審計證據(jù)的充分性和適當性時，審計人員應當考慮多個因素 。 ?如果對重大的財務報表認定沒有獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，審計人員應當盡可能獲取進一步的審計證據(jù)。 第八節(jié) 審計工作記錄 ?審計人員應當就下列事項形成審計工作記錄： ? 1．對評估的財務報表層次重大錯報風險采取的總體應對措施； ? 2．實施進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍； ? 3．實施的進一步審計程序與評估的認定層次重大錯報風險的聯(lián)系； ? 4．實施進一步審計程序的結果。 ?例三：現(xiàn)代審計是建立在內(nèi)部控制基礎上的審計，如果被審計單位內(nèi)部控制不健全，審計風險將增大，請簡述以下問題： ?⑴、內(nèi)部控制與審計的關系； ?⑵、如果被審計單位內(nèi)部控制不健全，是否一定會拒絕接受委托，為什么？ ?⑶、如果被審計單位的內(nèi)部控制較為健全，是否可以用控制測試完全替代不做實質(zhì)性測試？為什么？ ?參答： ?⑴內(nèi)部控制與審計的關系有：① cpa在執(zhí)行會計報表業(yè)務時，不論被審計單位規(guī)模大小，都應當對相關的內(nèi)部控制進行充分的了解② cpa應根據(jù)其對被審計單位內(nèi)部控制的了解，確定是否進行控制測試以及將要執(zhí)行的控制測試的性質(zhì)、時間和范圍③對被審計單位內(nèi)部控制的了解和控制測試，并非 cpa審計工作的全部內(nèi)容。 ?⑵不一定，因被審計單位內(nèi)部控制不健全，說明被審計單位固有和控制風險的綜合水平高，這時，如果 cpa不能通過實施實質(zhì)性測試降低檢查風險，應該拒絕承接業(yè)務，但如果 cpa通過實施實質(zhì)性測試降低檢查風險，使審計風險降至可接受水平。 ?⑶不能，因內(nèi)部控制是被審計單位為達到其經(jīng)菅管理目標而設立和實施的，最嚴格的內(nèi)部控制也有其固有限制，①是控制成本限制，②人為限制，③內(nèi)部控制會隨情況變化而無效。而控制測試只能證實內(nèi)部控制是否有效和得到一貫遵守，而不能對報表反映的合法性、公允性進行證實。