【正文】 制機(jī)構(gòu)的設(shè)置上，克服重眼前成本，輕專職機(jī)構(gòu)建立的偏向。這種偏向是錯(cuò)誤的，一方面兼職機(jī)構(gòu)自己控制自己，自己監(jiān)督自己，既難到位又難保證質(zhì)量；另一方面專職機(jī)構(gòu)不僅有稽查的職能，而且又有定期評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度是否完善，監(jiān)督企業(yè)內(nèi)各組織執(zhí)行指定職能是否盡責(zé)的職能，而這些是兼職機(jī)構(gòu)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能做到的。所以，我們必須克服這種重眼前成本，輕專職機(jī)構(gòu)設(shè)置的偏向，盡快建立健全企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)，以從組織上強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制。企業(yè)內(nèi)部控制制度由內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度與內(nèi)部管理控制制度兩大部分組成。突出表現(xiàn)在，重視人事、技術(shù)、設(shè)備、新產(chǎn)品開發(fā)等一系列內(nèi)部管理制度的建立，而對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度則以籠統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理制度所代替。例如不少企業(yè)對(duì)閑置資產(chǎn)出售及價(jià)格制定等生產(chǎn)經(jīng)營中的重大事項(xiàng)，全由企業(yè)負(fù)責(zé)人及生產(chǎn)、設(shè)備或供銷部門確定，而沒有會(huì)計(jì)部門參與。如有些企業(yè)對(duì)財(cái)產(chǎn)清查的范圍、期限和組織程序，這最基本的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，到目前也沒有建立或具體明確。建立健全包括可靠的內(nèi)部憑證制度、完整的簿記制度、嚴(yán)格的核對(duì)制度、合理的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)程序制度、科學(xué)的預(yù)算制度、定期的資產(chǎn)盤點(diǎn)制度等比較完善的企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度。近年來，新聞媒體經(jīng)常報(bào)道，在一些企業(yè)，常發(fā)生高價(jià)購原料，低價(jià)銷產(chǎn)品，個(gè)人吃回扣的案件。因此，我們既要重視對(duì)非經(jīng)常性發(fā)生事項(xiàng)的控制管理，也要重視對(duì)經(jīng)常性發(fā)生事項(xiàng)的控制管理，進(jìn)一步強(qiáng)化責(zé)任管理、規(guī)范控制行為，建立健全集良好的控制環(huán)境、完善的會(huì)計(jì)體系和可靠充分的控制程序?yàn)橐惑w化的企業(yè)內(nèi)部控制管理機(jī)制。報(bào)載：湖南湘纜集團(tuán)原總經(jīng)理陳海燕掌權(quán)1000天，企業(yè)虧損10個(gè)億，每天虧損100萬，陳海燕等人挪用公款4700萬元，其原因之一，就是這個(gè)企業(yè)在內(nèi)部控制監(jiān)督上，只重視對(duì)程序的監(jiān)督，而輕視對(duì)“內(nèi)部人”的監(jiān)督。所以，在內(nèi)部控制的監(jiān)督上，必須堅(jiān)決克服重程序監(jiān)督，輕對(duì)“內(nèi)部人”監(jiān)督的偏向，真正做到“三個(gè)加強(qiáng)”：一是加強(qiáng)對(duì)企業(yè)法人的內(nèi)部控制監(jiān)督，建立企業(yè)重大決策集體審批等制度，以杜絕廠長(zhǎng)、經(jīng)理獨(dú)斷專行，胡作非為；二是加強(qiáng)對(duì)企業(yè)部門管理的控制監(jiān)督，建立部門之間相互牽制的制度，以杜絕部門權(quán)力過大或集體循私舞弊；三是加強(qiáng)對(duì)關(guān)鍵崗位管理人員的控制監(jiān)督，建立關(guān)鍵崗位輪崗和定期稽查制度，以杜絕企業(yè)中層干部和供銷、會(huì)計(jì)等重要崗位人員以權(quán)謀私或串通作案，從而建立健全企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制。但從特定企業(yè)的內(nèi)部控制制度體系的完備性、嚴(yán)謹(jǐn)性和縝密性角度來看，還存在若干紕漏，很多企業(yè)失敗的實(shí)例都證明了這一點(diǎn)。從西方發(fā)達(dá)國家內(nèi)部控制理論的演進(jìn)過程可以看出，內(nèi)部控制理論的每一個(gè)階段性成果無不與企業(yè)組織形式的變化和利益相關(guān)者的價(jià)值取向相一致。我們還發(fā)現(xiàn)，權(quán)威性報(bào)告的發(fā)布均是針對(duì)當(dāng)時(shí)既具有普遍意義又具有顯著性惡劣后果的事件。 　　COSO委員會(huì)公布的《內(nèi)部控制——整體框架》的權(quán)威報(bào)告中，提出內(nèi)部控制由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息和溝通以及監(jiān)督五部分組成，是由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的，為營運(yùn)的效率、效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法令的遵循等目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而提供合理保證的過程。因此，制定完美無缺的內(nèi)部控制制度，無論從成本效益原則，還是從制度本身所特有的剛性，都是難以實(shí)現(xiàn)的。 　　另外，對(duì)我國的企業(yè)進(jìn)行管理，不能脫離中國的國情，要充分考慮到文化傳統(tǒng)等對(duì)企業(yè)管理者素質(zhì)、品行、管理哲學(xué)、企業(yè)文化、組織結(jié)構(gòu)及權(quán)責(zé)體系的影響，可以說，這種影響是根深蒂固的、具有不可移植性。因此，有必要制定一整套措施，以加強(qiáng)對(duì)權(quán)力層的有效控制，消除諸如“經(jīng)理人帝國”等一手遮天的局面。建立內(nèi)控制度，既要依照《會(huì)計(jì)法》等法律、法規(guī)的規(guī)定，考慮它的統(tǒng)一性和權(quán)威性，又要充分認(rèn)識(shí)各單位在組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營方式和規(guī)模以及管理需要等方面存在的差異，考慮它的實(shí)用性和有效性，因此有一般規(guī)定與特殊規(guī)定、總體控制與局部控制之分。當(dāng)內(nèi)部控制制度失控造成嚴(yán)重的外部影響時(shí)，可以利用法律的強(qiáng)制性和約束性對(duì)企業(yè)進(jìn)行控制。企業(yè)作為內(nèi)控制度的制定者、執(zhí)行者和受益者，應(yīng)根據(jù)統(tǒng)一的內(nèi)部控制制度的規(guī)定，結(jié)合自身內(nèi)部控制的目標(biāo)、戰(zhàn)略發(fā)展和管理需要，將各自的實(shí)際情況與模型結(jié)合，制定出適合自己管理情況的內(nèi)控制度，消除統(tǒng)一內(nèi)部控制制度束縛會(huì)計(jì)人員的主觀能動(dòng)性的弊端，以提高其實(shí)用性和有效性。這樣，我們?cè)诮梃b西方內(nèi)部控制框架的同時(shí)，一方面找出中西方內(nèi)部控制制度的共性和個(gè)性，彌補(bǔ)我國企業(yè)經(jīng)營管理中最為薄弱的環(huán)節(jié)或問題，強(qiáng)化內(nèi)部控制意識(shí)，力主合規(guī)經(jīng)營；另一方面需充分考慮經(jīng)營管理工作的發(fā)展趨勢(shì)，發(fā)揮已有的一些內(nèi)部控制制度的優(yōu)勢(shì)，借鑒當(dāng)今先進(jìn)的管理思想和管理方法，以保證企業(yè)資產(chǎn)的安全、完整，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。在經(jīng)營過程中，一方面作為既定的標(biāo)準(zhǔn)，借以規(guī)范各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的開展；另一方面通過適當(dāng)?shù)谋O(jiān)督活動(dòng)對(duì)具體行為偏離標(biāo)準(zhǔn)時(shí)加以修正。因?yàn)?，建立有效的公司治理結(jié)構(gòu)的宗旨就是，在股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層之間合理配置權(quán)限、公平分配利益，以及明確各自職責(zé)，建立有效的激勵(lì)、監(jiān)督和制衡機(jī)制，從而實(shí)現(xiàn)公司的多元化目標(biāo)。因此，公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制的關(guān)系是密不可分的，公司治理結(jié)構(gòu)是促使內(nèi)部控制有效運(yùn)行，保證內(nèi)部控制功能發(fā)揮的前提和基礎(chǔ)，是實(shí)行內(nèi)部控制的制度環(huán)境；而內(nèi)部控制在公司治理結(jié)構(gòu)中擔(dān)當(dāng)?shù)氖莾?nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)的角色，是有利于企業(yè)受托者實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營管理目標(biāo)，完成受托責(zé)任的一種手段。因此，企業(yè)的管理者應(yīng)對(duì)內(nèi)部控制擔(dān)負(fù)起全責(zé)，而不應(yīng)推脫給財(cái)務(wù)人員負(fù)責(zé)。我們知道，企業(yè)經(jīng)營只有一個(gè)總目標(biāo)或整體目標(biāo)，而對(duì)總目標(biāo)的層層分解，就落實(shí)到企業(yè)的各層組織結(jié)構(gòu)及個(gè)人的目標(biāo)。因此，每個(gè)組織都要設(shè)置相應(yīng)的內(nèi)部控制制度，但對(duì)于不同層次應(yīng)有的放矢，抓住重點(diǎn)。 　?。ㄎ澹?yīng)建立上市公司對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制制度的披露制度 　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》并沒有強(qiáng)制性地要求企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制制度進(jìn)行披露，只是規(guī)定某些未強(qiáng)制披露，但有助于理解和分析會(huì)計(jì)報(bào)表需要加以說明的事項(xiàng)，應(yīng)該在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說明。這是由內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)報(bào)表的關(guān)系決定的，一方面，會(huì)計(jì)報(bào)表披露的信息是否真實(shí)、準(zhǔn)確，決定于企業(yè)內(nèi)部控制的有無或強(qiáng)弱；另一方面，內(nèi)部控制制度的披露有助于會(huì)計(jì)信息使用者全面理解和定性分析會(huì)計(jì)報(bào)表，也就是說，內(nèi)部控制制度的披露信息具有相關(guān)性的質(zhì)量特征。如何建立健全我國企業(yè)內(nèi)部控制、提高企業(yè)內(nèi)部控制的效率和效果成為亟待研究的課題。從我國的現(xiàn)實(shí)看，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)正處于起步階段，大多數(shù)企業(yè)經(jīng)營方式落后、管理水平低下，對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)普遍不足，因而企業(yè)的內(nèi)部控制大多還停留在內(nèi)部牽制制度、內(nèi)部控制制度階段，而且由于公司治理的內(nèi)外機(jī)制欠缺，企業(yè)沒有實(shí)施內(nèi)部控制的動(dòng)力，實(shí)際上是“內(nèi)部人控制”。我國企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)應(yīng)遵循以下的思路。換言之，內(nèi)部控制與企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)相互交織，為企業(yè)基本的經(jīng)營活動(dòng)而存在。對(duì)每一個(gè)部門的責(zé)任與權(quán)利應(yīng)予以明確規(guī)定，既要防止權(quán)利重疊，也要避免出現(xiàn)權(quán)力真空，使每一項(xiàng)業(yè)務(wù)處理的各個(gè)環(huán)節(jié)都有相應(yīng)的機(jī)構(gòu)和具體人員負(fù)責(zé)。企業(yè)組織結(jié)構(gòu)建設(shè)的好壞直接影響到企業(yè)的經(jīng)營成果及控制效果。良好的組織必須以執(zhí)行工作計(jì)劃為使命，并具有清晰的職位“層次順序”、流暢的“意見溝通”管道、有效的“協(xié)調(diào)”與“合作”體系。權(quán)責(zé)分配包括指派進(jìn)行營運(yùn)活動(dòng)的權(quán)與責(zé)以及建立溝通管道和設(shè)立授權(quán)方式等。此項(xiàng)規(guī)定關(guān)系到個(gè)人和團(tuán)隊(duì)在遭遇和解決問題時(shí)的主動(dòng)性，也關(guān)系到員工所享有權(quán)利的上限，企業(yè)的某些政策和關(guān)鍵員工需要具備的知識(shí)及經(jīng)驗(yàn)，以及企業(yè)應(yīng)給予員工的資源等?？刂婆c被控制是一種固有的矛盾，要想使被控制者自覺地遵從控制者的意志，單靠硬性的制度指令難免使被控制者產(chǎn)生抵觸情緒。企業(yè)文化是隨著現(xiàn)代工業(yè)文明的發(fā)展，企業(yè)組織在一定的民族文化傳統(tǒng)中逐步形成的具有本企業(yè)特征的基本信念、價(jià)值觀念、道德規(guī)范、規(guī)章制度、生活方式、人文環(huán)境以及與此相適應(yīng)的思維方式和行為方式的總和。同時(shí)，它還能彌補(bǔ)內(nèi)部控制的漏洞和不足。 （三）暢通的信息系統(tǒng)保證內(nèi)部控制的效率　　信息系統(tǒng)生成的有關(guān)經(jīng)營、財(cái)務(wù)和合規(guī)性信息的報(bào)告，對(duì)企業(yè)的運(yùn)營和控制是必不可少的。信息系統(tǒng)的好壞直接影響到企業(yè)內(nèi)部控制的效率和效果，必須在企業(yè)內(nèi)部的整個(gè)空間中自上而下和自下而上地進(jìn)行有效的信息傳遞。每個(gè)員工應(yīng)當(dāng)了解自己在控制系統(tǒng)中的地位和作用，以及自己的工作與他人工作的相關(guān)性。員工們?cè)谌粘９ぷ髦忻刻於紩?huì)接觸到一些關(guān)鍵性經(jīng)營問題，因而總是他們最先認(rèn)識(shí)到問題的存在。這樣做，便于找出內(nèi)部控制中的潛在薄弱環(huán)節(jié)，并及時(shí)采取相應(yīng)的預(yù)防措施。為此，美國審計(jì)鑒證準(zhǔn)則（SSAE）與我國臺(tái)灣《公開發(fā)行公司建立內(nèi)部控制制度實(shí)施要點(diǎn)》等要求企業(yè)對(duì)外界公眾出具內(nèi)部控制報(bào)告，并要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，出具審計(jì)報(bào)告。雖然不同國家對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的要求與做法不一，而且對(duì)于內(nèi)部控制是否不再只是企業(yè)內(nèi)部事務(wù)的觀點(diǎn)也存在爭(zhēng)議，但不管如何，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)帶來的效用是顯而易見的。這樣就帶來了另一方面的效用，既降低企業(yè)營運(yùn)的風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)營運(yùn)的效率和效果，進(jìn)而保護(hù)投資者的利益，同時(shí)提高企業(yè)對(duì)外出具的財(cái)務(wù)報(bào)告及其他披露信息的可靠性，增加證券市場(chǎng)及其他資本市場(chǎng)的透明度和有效性。所以，針對(duì)我國目前現(xiàn)狀來討論內(nèi)部控制環(huán)境的改善問題，宜內(nèi)外兼顧，尤其是要注重人的因素。具體而言，針對(duì)內(nèi)部控制環(huán)境發(fā)展的滯后性，我們應(yīng)該做好以下幾個(gè)方面的工作：　　第一，加強(qiáng)董事會(huì)在內(nèi)部控制體系中的作用。要改善此種狀況，首先要強(qiáng)化董事會(huì)在公司治理結(jié)構(gòu)中的主導(dǎo)地位，突出董事會(huì)在建立和完善內(nèi)部控制體系過程中的核心作用；其次是實(shí)行獨(dú)立董事制度，通過對(duì)董事會(huì)這一內(nèi)部機(jī)構(gòu)的適當(dāng)外部化，引入外部的獨(dú)立董事，以期對(duì)內(nèi)部人形成一定的監(jiān)督制約力，最大限度地維護(hù)所有股東的權(quán)益；再次是明確董事會(huì)內(nèi)部分工，設(shè)立專門委員會(huì)，從而加強(qiáng)內(nèi)部管理控制?！　〉诙匾晜惱淼赖乱?guī)范建設(shè)，建立良好的企業(yè)文化氛圍。只有當(dāng)企業(yè)中的每一個(gè)員工目標(biāo)明確，觀念趨同，內(nèi)部控制才更有實(shí)效。企業(yè)內(nèi)部控制的邏輯起點(diǎn)應(yīng)當(dāng)是“修己安人”，“修己”就是自我管理，而自我管理是未來企業(yè)內(nèi)部控制的總綱。良好的企業(yè)文化氛圍能為內(nèi)部控制程序的執(zhí)行創(chuàng)造良好的人文環(huán)境。企業(yè)內(nèi)部控制要強(qiáng)調(diào)以人為本的思想，強(qiáng)調(diào)溝通和感情的交流，消除管理者與被管理者之間的隔膜。而且，從西方經(jīng)濟(jì)的發(fā)展歷程來看，離不開一個(gè)完善成熟的經(jīng)理人市場(chǎng)。同時(shí)，還應(yīng)注意協(xié)調(diào)激勵(lì)與監(jiān)督機(jī)制，保持經(jīng)理層的穩(wěn)定性與公司政策的穩(wěn)定性，保證內(nèi)部控制制度的順利實(shí)施。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)中一般要對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測(cè)試，在必要的情況下還要對(duì)管理當(dāng)局提出管理建議書?！　〉谖澹匾暋叭藶闉槿恕钡募w主義精神建設(shè)，實(shí)現(xiàn)內(nèi)控最高境界。只有形成了“人為為人”的良好互動(dòng)機(jī)制，企業(yè)內(nèi)部控制才能在新的環(huán)境下實(shí)現(xiàn)質(zhì)的飛躍。在良好的內(nèi)控環(huán)境下，一個(gè)企業(yè)的每一個(gè)成員都能自發(fā)、自覺地按照規(guī)范和目標(biāo)行事，發(fā)揮自己的潛力，維護(hù)企業(yè)的利益，努力實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。　　八 總論　　加入WTO之后，我國企業(yè)正在一個(gè)更加開放，競(jìng)爭(zhēng)更加激烈的市場(chǎng)環(huán)境中求生存、謀發(fā)展。我國企業(yè)將在全球企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中占有什么位置？擁有多少市場(chǎng)份額？如何更有利地參與國際競(jìng)爭(zhēng)？這些都與我國企業(yè)內(nèi)部控制管理水平息息相關(guān)。因此，提高企業(yè)內(nèi)部控制水平，無疑是企業(yè)增強(qiáng)自身競(jìng)爭(zhēng)力，邁向成功的一塊重要基石?！　【C上所述，針對(duì)企業(yè)實(shí)際情況，改革落后的內(nèi)部控制體制，全面實(shí)施現(xiàn)代化、科學(xué)化的內(nèi)部控制管理，建設(shè)具有中國社會(huì)主義特色的內(nèi)部控制制度，已成為從事經(jīng)濟(jì)管理和審計(jì)工作人員的一項(xiàng)緊迫任