【正文】 果被投資單位免征企業(yè)所 得稅，按饒讓原則，應(yīng)視同稅后所得），原則上應(yīng)避免重復(fù)征收企業(yè)所得稅，按現(xiàn)行政策規(guī)定，只對(duì)非因享受定期減免稅優(yōu)惠而從低稅率地區(qū)分回的股息性所得，補(bǔ)繳差別稅率部分的企業(yè)所得稅。 長期債權(quán)投資業(yè)務(wù)成本法核算的分析 會(huì)計(jì)、稅法對(duì)長期債權(quán)投資的核算基本相同，但也有一些差異 第一、 債券初始投資成本包含的相關(guān)費(fèi)用，如果金額較大，可以于債券購入至到期的期間內(nèi)在確認(rèn)相關(guān)利息收入時(shí)攤銷，計(jì)入損益。這是基于會(huì)計(jì)核算的重要性原則 所作出的規(guī)定，稅法中未作如此具體規(guī)定 第二、 會(huì)計(jì)制度規(guī)定，債券投資溢價(jià)或折價(jià)攤銷方法即可以采用直線法，也可以采用實(shí)際利率法，稅法同樣未對(duì)攤銷方法作具體規(guī)定 第三、 稅法規(guī)定，到期兌付的國債利息免征所得稅，應(yīng)作調(diào)減應(yīng)納稅所得處理。納稅人在申 報(bào)國債利息收入免稅事宜時(shí)，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供國債凈價(jià)交易成交后的交割單 長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)成本法核算的分析 長期股權(quán)投資采用成本法核算時(shí)，對(duì)股權(quán)投資所得的確認(rèn)時(shí)間與《通知》規(guī)定的時(shí)間基本相同。長期股權(quán)投資的轉(zhuǎn)讓計(jì)稅成本與會(huì)計(jì)成本也基本相同。實(shí)際投資成本 110000 元。假設(shè) C 公司 20xx 年 1 月 1 日股東權(quán)益合計(jì)為 120xx00 元，其中股本為 100000 元，未分配利潤為20xx00 元； 20xx 年實(shí)現(xiàn)的凈利潤為 400000 元； 20xx 年 5 月 1 日宣告分派現(xiàn)金股利 A 企業(yè)的會(huì)計(jì)處理為： （ 1）、投資時(shí) 借：長期股權(quán)投資 —— C 公司 110000 貸：銀行存款 110000 （ 2）、 20xx 年 5 月 2 日宣告發(fā)放現(xiàn)今股利時(shí) 高級(jí)稽查人員使用 2020712 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽 查人員致敬！ 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽查人員學(xué)習(xí) ! 11 借：應(yīng)收股利 10000 貸：長期股權(quán)投資 —— C 公司 10000 稅法：當(dāng)年應(yīng)調(diào)增所得額 例 甲公司 20xx 年 4 月 1 日以貨幣出資 25 萬元參股乙公司，占其股份的 5%，并準(zhǔn)備長期持有。 20xx 年度乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤 80 萬元， 20xx 年3 月 1 日，乙公司宣告分派 20xx 年度現(xiàn)金股利 40 萬元，則甲公司的帳務(wù)處理如下： 20xx 年 4 月 1 日投資時(shí) 借：長期股權(quán)投資 —— 乙公司 250000 貸：銀行存款 250000 20xx 年 5 月 1 日乙公司宣派上年股利時(shí) 借：應(yīng)收股利 10000 貸：長期股權(quán)投資 —— 乙公司 10000 [解析 ] 在該筆分錄中，會(huì)計(jì)核算上對(duì)應(yīng)收股利不視為投資收益，而是沖減長期股權(quán)投資成本；稅法確認(rèn)實(shí)現(xiàn)投資持有收益 1 萬元，并據(jù)以還原成稅前所得，本例（略），同時(shí)投資的計(jì)稅成本保持不變，仍為 25萬元 20xx 年 3 月 1 日宣告發(fā)放上年現(xiàn)金股利時(shí) 甲公司沖減初始投資成本的金額 =（投資后至本期末止被投資單位累計(jì)分派的現(xiàn)金股利 投資后至上年末至被投資單位累計(jì)實(shí)現(xiàn)的凈損益） *投資企業(yè)持股比例 投資企業(yè)已沖減 的初始投資成本 =（ 600000800000*9/12） *5%10000=10000 元 高級(jí)稽查人員使用 2020712 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽 查人員致敬！ 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽查人員學(xué)習(xí) ! 12 甲公司應(yīng)確認(rèn)的投資收益 =投資當(dāng)期獲得的現(xiàn)金股利 應(yīng)沖減初始投資成本的金額 =400000*5%（ 10000） =30000 元 借：應(yīng)收股利 20xx0 長期股權(quán)投資 —— 乙公司 10000 貸：投資收益 —— 股利收入 30000 對(duì)此，稅法應(yīng)確認(rèn)的投資收益為 20xx0（ 400000*5%）元，并仍保持投資成本不變。 長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)權(quán)益法核算的差異分析 長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時(shí)，會(huì)計(jì)處理與稅法規(guī) 定差異很大。 高級(jí)稽查人員使用 2020712 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽 查人員致敬！ 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽查人員學(xué)習(xí) ! 13 其差異主要表現(xiàn)在：投資收益的確認(rèn)時(shí)間和金額不同，投資轉(zhuǎn)讓成本的確定不同，稅收上不確認(rèn)長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備和股權(quán)投資差額等等。 20xx 年 H 企業(yè)全年實(shí)際凈利潤550000 元； 20xx 年 2 月份宣告分派現(xiàn)金股利 350000 元； 20xx 年 H企業(yè)全年凈虧損 210000 元； 20xx 年 H 企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤 850000 元。假設(shè) X 企業(yè) 20xx 年至 20xx 年各年的稅前會(huì)計(jì)利潤均為 1000000 元。 （ 3）、 20xx 年末?長期股權(quán)投資 —— H 企業(yè)?科目的帳面余額=900000+385000=1285000（元） 稅法：應(yīng)納稅所得額 =帳面利潤 +調(diào)增項(xiàng)目金額 調(diào)減項(xiàng)目金額=1000000+70000385000=685000（元） 應(yīng)納所得稅額 =685000*33%=226050（元） （ 4）、 20xx年宣告分 派股利 借：應(yīng)收股利 —— H企業(yè) 245000（ 350000*70%） 貸：長期股權(quán)投資 —— H 企業(yè)（損益調(diào)整） 245000 宣告分派股利后?長期股權(quán)投資 —— H 企業(yè)?科目的帳面余額=1285000245000=1040000（元） H 企業(yè)宣告分派時(shí)， X公司確認(rèn)所得： 245000/（ 115%） =（元） 由于企業(yè)所得稅實(shí)行按年計(jì)征，會(huì)計(jì)上上年確定的投資收益已作調(diào)減所得稅處理，本年的會(huì)計(jì)利潤中并不包含此項(xiàng)收益，因此 稅法：應(yīng)調(diào)增所得額 （元） （ 5） 20xx 年 12月 31日 高級(jí)稽查人員使用 2020712 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽 查人員致敬！ 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽查人員學(xué)習(xí) ! 15 可減少?長期股權(quán)投資 —— H 企業(yè)?帳面價(jià)值的金額為 1040000元 。根據(jù)此項(xiàng)規(guī)定，企業(yè)長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時(shí)，被投資企業(yè)發(fā)生的虧損，在會(huì)計(jì)期末自動(dòng) 確認(rèn)的投資損失，在申報(bào)納稅時(shí)要進(jìn)行納稅調(diào)整。 稅法： X企業(yè) 20xx年度應(yīng)納稅所得額 =帳面利潤 +調(diào)增項(xiàng)目金額 調(diào)減項(xiàng)目金額 =1000000++1040000=（元） 應(yīng)納所得稅額 =(1000000+1040000)*33%+245000/(115%)*(33%15%)=673200+=(元 ) (7)、 20xx 年 12月 31日 可 恢 復(fù) ? 長 期 股 權(quán) 投 資 —— H 企 業(yè) ? 科 目 帳 面 價(jià) 值=850000*70%430000=165000（元） 高級(jí)稽查人員使用 2020712 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽 查人員致敬！ 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽查人員學(xué)習(xí) ! 16 借：長期股權(quán)投資 —— H 企業(yè)（損益調(diào)整） 165000 貸：投資收益 —— 股權(quán)投資收益 165000 由于 20xx 年的股利在下年度宣告發(fā)放， X 企業(yè)應(yīng)在下年度按照應(yīng)享有的份額確認(rèn)所得。 稅法：調(diào)減所得稅額 165000（元） 20xx 應(yīng)納稅所得額 =帳面利潤 +調(diào)增項(xiàng)目金額 調(diào)減項(xiàng)目金額=1000000165000=835000 應(yīng)納稅所得額 =835000*33%=275550（元） （ 8）、 20xx年初，轉(zhuǎn)讓股權(quán) 借：銀行存款 450000 貸：長期股權(quán)投資 165000 投資收益 — 股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益 285000 稅法：轉(zhuǎn)讓所得 =轉(zhuǎn)讓收入 計(jì)稅成本 =450000970000（已納稅的公允價(jià)值作為計(jì)稅成本） =520xx0（元）。由于本年度未發(fā)生股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，因此，在稅收上確認(rèn)的轉(zhuǎn)讓損失520xx0 元，本年度不得扣除，應(yīng)在以后年度實(shí)現(xiàn)的股息性所得和投 高級(jí)稽查人員使用 2020712 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽 查人員致敬！ 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽查人員學(xué)習(xí) ! 17 資轉(zhuǎn)讓所得中分年度扣除，直至扣完為止。而稅法一方面要對(duì)房屋按公允價(jià)值視同銷售確認(rèn)所得： 100（ 11030） =20 萬元，并將其計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；另一方面對(duì)投資成本也按其公允價(jià)值 100萬元為基礎(chǔ)，連同貨幣出資共為 300萬元。 由于甲公司在乙公司中享有 30%的股權(quán)，即 300（ 1000*30%）萬元。而稅法要將 15 萬元作為應(yīng)稅投資收益，會(huì)計(jì)上不確 認(rèn)投資收益 20xx 年乙公司虧損 60 萬元，當(dāng)年末計(jì)提投資減值準(zhǔn)備 15 萬元，則 借：投資收益 180000（ 60 萬元 *30%） 貸：長期股權(quán)投資 —— 乙公司（損益調(diào)整） 180000 借：長期股權(quán)投資 —— 乙公司（股權(quán)投資差額） 20xx0 高級(jí)稽查人員使用 2020712 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽 查人員致敬！ 向戰(zhàn)斗在一線的稅務(wù)稽查人員學(xué)習(xí) ! 19 貸：投資收益 20xx0 借：投資收益 150000 貸：長期投資減值準(zhǔn)備 150000 此時(shí)，?長期股權(quán)投資?帳面價(jià)值 266 萬元，計(jì) 稅投資成本仍為300 萬元。 根據(jù)《通知》第二條第三款規(guī)定，企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可無限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。在年度企業(yè)所得稅匯算清繳期內(nèi)，企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)稅前扣除，但因?qū)魮p失金額難以確定等原因?qū)е挛椿蚺鷾?zhǔn)。如在期末結(jié)帳前尚未經(jīng)批準(zhǔn)的，在對(duì)外提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)應(yīng)按上述規(guī)定處理，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作出說明；如果其后批準(zhǔn)處理的金額與已處理的金額不一致，應(yīng)按差額調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)。企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)重大與非重大規(guī)定了一個(gè)判斷的標(biāo)準(zhǔn)，即通常某交易或事項(xiàng)的金額占該類交易或事項(xiàng)的金額 10%及以上，則認(rèn)為金額比例大。 年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)現(xiàn)報(bào)告年度的會(huì)計(jì)差錯(cuò)及以前年度的非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)處理 企業(yè)濫用會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更，應(yīng)當(dāng)作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)予以更正 例：甲公司于 20xx 年 5 月份發(fā)現(xiàn)，當(dāng)年 1 月份購入的一項(xiàng)管理用低值易耗品，價(jià)值 1500 元，誤計(jì)為固定資產(chǎn)，并已提折舊 150 元，該低值易耗品尚未領(lǐng)用 [分析 ] 該差錯(cuò)屬于“本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會(huì)計(jì) 差錯(cuò)”，應(yīng)直接調(diào)整本期相關(guān)項(xiàng)目。另外，本月份還發(fā)現(xiàn)，上年從承租單位收到的一筆設(shè)備租金 1800 元（屬于 1999 年度租金），誤計(jì)入?其他應(yīng)付款?科目的貸方。 [分析 ] 由于該筆錯(cuò)誤的金額相對(duì)于整個(gè)公司來說并不大，不足以影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷。對(duì)此類差錯(cuò)，不調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，只需直接調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。 借：固定資產(chǎn) 20xx 貸：管理費(fèi)用 20xx 借：制造費(fèi)用 50 貸：累計(jì)折舊 50 借：其他應(yīng)付款 1800 貸：其他業(yè)務(wù)收入 1800 新《中華人民共和國稅收征管法》第五十二條規(guī)定：“因納稅人、扣繳義務(wù)人計(jì)算錯(cuò)誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長 5年。在“國稅發(fā) [20xx]84 號(hào)”文中規(guī)定：納稅人某一年度應(yīng)申報(bào)的可扣除費(fèi)用不得提前或推后申報(bào)扣除。 例：甲公司于 20xx年 5月份發(fā)現(xiàn)， 1999年對(duì)外銷售了一批產(chǎn)品帳上借：銀行存款 234000 貸：其他應(yīng)付款 234000 1999 年底未作任何調(diào)整分錄，銷售成本也未作相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)。假定所得稅按應(yīng) 付稅款法計(jì)算，所得稅稅率為 33%，該公司按凈利潤的 10%提取法定盈余公積，按凈利潤的 5%提取公益金，不考慮城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加 [解析 ] 由于該筆錯(cuò)誤金額較大，應(yīng)按照“本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)”進(jìn)行