【正文】 收益。人力資本是一種潛在的、無形的資本，與其所有者不可分離，這也是人力資本較物資資本不同的一個(gè)特點(diǎn)。是指一定時(shí)期、一定社會區(qū)域內(nèi)在適齡勞動(dòng)人口和超齡勞動(dòng)人口中具有勞動(dòng)能力的人口所擁有的創(chuàng)造社會財(cái) 7 富的能力的總和。首先，人力資源要具備最起碼的體質(zhì)要求，如身體健康狀況，防疫能力等。依據(jù)美國會計(jì)學(xué)會的理解， “ 人力資源會計(jì)是鑒別和計(jì)量人力資源數(shù)據(jù)的一種會計(jì)程序和方法，其目標(biāo)是將企業(yè)人力資源變化的信息，提供給企業(yè)和外界有關(guān)人士使用。廣義的人力資源會計(jì)包括社會人力資源會計(jì)和企業(yè)人力資源會計(jì)。企業(yè)人力資源會計(jì)是從企業(yè)的角度對人力資源所進(jìn)行的確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告和管 理。 企業(yè)人力資源會計(jì)又有人力資源成本會計(jì)和人力資源價(jià)值會計(jì)之分。由于計(jì)量手段和方法上的原因，會計(jì)上對人力資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)、預(yù)測與計(jì)量， “ 目前依然困難重重 ” 。 知識經(jīng)濟(jì)與人力資本及其投資有著密切的聯(lián)系，沒有高素質(zhì)的人力資本，就不會有高質(zhì)量的知識生產(chǎn)，更談不上知識經(jīng)濟(jì)。而人力資本投資也成為了企業(yè)生存發(fā)展的一個(gè)重要的方式。但是，傳統(tǒng)的會計(jì)核算只反映物質(zhì)資本，將人力資本置之度外。人的才能 和智慧是生產(chǎn)力的提高的動(dòng)力，是重要的生產(chǎn)手段。在知識密集型企業(yè)和技術(shù)密集型企業(yè)，工人和技術(shù)人員都要求很高程度的教育或培訓(xùn)背景，尤其是在高新科技產(chǎn)業(yè)中，如計(jì)算機(jī)工程、航天航空工程、生物工程、核電等都對技術(shù)有著相當(dāng)高的要求。還有一些企業(yè)經(jīng)理人為了提高自身素質(zhì)而參加脫產(chǎn)培訓(xùn)，這種培訓(xùn)費(fèi)也是相當(dāng)之大。如果將這些巨額投資成本計(jì)入當(dāng)期 費(fèi)用，直接沖減利潤，而不予以資本化，計(jì)入資產(chǎn)，那么資產(chǎn)負(fù)債表和損益表所反映的企業(yè)經(jīng)營成果就會受到嚴(yán)重的歪曲，從而會使報(bào)表的使用者得不到真 實(shí)的信息而進(jìn)行了錯(cuò)誤的分析和判斷，進(jìn)而做出錯(cuò)誤的投資或貸款決策 。 當(dāng)今科學(xué)技術(shù)的突飛猛進(jìn)，使人的作用越來越受重視，各種關(guān)于人力資源管理的理論和學(xué)科也蓬勃發(fā)展，管理學(xué)中有人本管理 9 理論，人力資源的開發(fā)和管理的研究也有了長足進(jìn)展。于是，人力資源會計(jì)的出現(xiàn)成為歷史必然。就某個(gè)經(jīng)濟(jì)組織來說，人力資源的占用形式表現(xiàn)為“人力資產(chǎn)”，來源形式表現(xiàn)為“人力資本”。首先，是“人力資產(chǎn)”賬戶。由于勞動(dòng)有簡單勞動(dòng)和復(fù)雜 勞動(dòng)、體力勞動(dòng)和腦力勞動(dòng)之分，為了反映人力資產(chǎn)的質(zhì)量，該賬戶應(yīng)按勞動(dòng)的“等級”設(shè)置明細(xì)分類賬。該賬戶應(yīng)按具體的勞動(dòng)者設(shè)置明細(xì)分類賬。最后，是“人力資源開發(fā)”賬戶，該賬戶的借方歸集勞動(dòng)力受雇后其成本應(yīng) 予資本化的部分，包括招聘費(fèi)、選拔費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)：開發(fā)費(fèi)等項(xiàng)目，貸方登記雇員交給有關(guān)部門使用時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)到“人力投資”賬戶借方的金額，勞動(dòng)力受雇后成本直接費(fèi)用化的部分歸集在“人力費(fèi)用” 10 賬戶的借方。但流動(dòng)率過高對企業(yè)也有消極影響。企業(yè)應(yīng)開多高的價(jià)招聘人才，才能既吸引到優(yōu)秀人水又不至于使人力資源成本過高。人力資源的價(jià)值是由生產(chǎn)、發(fā)展，維護(hù)和延續(xù)勞動(dòng)力所必須的生活資料價(jià)值決定的。 世界高新技術(shù)革命的浪潮，已經(jīng)把世界經(jīng)濟(jì)的競爭從物質(zhì)資源競爭推向人力資源的競爭，對人力資源的 開發(fā)、利用和管理將是人類社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)鍵制約因素。在人口眾多，而人口素質(zhì)相對較差的我國，推行人力資源會計(jì)更具有必要性。而人力資源會計(jì)的 “ 目標(biāo)是將企業(yè)人力資源變化的信 11 息，提供給企業(yè)和外界有關(guān)人士使用。其實(shí)，早在 1966 年，美國會計(jì)學(xué)會就在其出版的《基本會計(jì)理論說明書》中明確指出，會計(jì)的基 本目標(biāo)之一是提供 “ 有效地指導(dǎo)和控制一個(gè)組織的人力和物質(zhì)資源 ” 方面的信息。 從會計(jì) 假 設(shè)來看，依據(jù)首都經(jīng)貿(mào)大學(xué)劉仲文教授的觀點(diǎn)，人力資源會計(jì)除了仍采 用傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)的四個(gè)基本假設(shè)外，還有以下四個(gè)人力資源會計(jì)所特有 的 基本假設(shè)：人是人力資本的載體；人是一個(gè)組織的有價(jià)資源；人力資源價(jià)值是可變的；人力資源會計(jì)提供經(jīng)營管理所需信息。 ” 從會計(jì)確認(rèn)與計(jì)量方法來看，劉仲文教授認(rèn)為， “ 將人力資產(chǎn)確認(rèn)、計(jì)量、登記入賬和報(bào)告，與將物質(zhì)資產(chǎn)確認(rèn)、計(jì)量、登記入賬和報(bào)告有著明顯的區(qū)別。而人力資產(chǎn)與物質(zhì)資產(chǎn)不同，企業(yè)人力資源是企業(yè)所有者先無償占有的，使用后支付其損耗價(jià)值的資產(chǎn)。 ?? 這種方法不易被傳 統(tǒng)會計(jì)所接受。這種方法可以將人力資源納入傳統(tǒng)會計(jì)核算范圍而且不影響傳統(tǒng)會計(jì)的計(jì)算結(jié)果。上述第一種方法所指的實(shí)際上是人力資源價(jià)值會計(jì)，第二種方法 所指的是人力資源成本會計(jì) 。 人力資源會計(jì)納入財(cái)務(wù)會計(jì)以后 ,對財(cái)務(wù)會計(jì)理論影響最大的是會計(jì)觀 念的變化。于是人們會提出幾個(gè)問題：第一，人力資源會計(jì)核算的對象是什么？是企業(yè)的所有員工，還是僅限于高級人才呢？這里所涉及的不單是一個(gè)核算成本與效益的比較問題。第二，如何劃分人才的等級，或者說初、中、高的劃分以什么為依據(jù)呢？是以職務(wù)、職稱的高低，還是有其他標(biāo)準(zhǔn)？等等，所有這些都應(yīng)該成為人力資源會計(jì)研究必需解決的問題。隨著會計(jì)對人力資源的確認(rèn)與計(jì)量，情況出現(xiàn)了變化：一方面，企業(yè)肯定還需向員工發(fā)放工資；另一方面，由于所有者權(quán)益方增加了一項(xiàng) “ 人力資本 ” ， 13 需要參與對企業(yè)利潤的分配。資產(chǎn)負(fù)債表上具有相同人力資產(chǎn)價(jià)值的員工，其工資是否相等？為什么會有差異？工資與紅利如何劃分？等等，這不僅是經(jīng)濟(jì)學(xué)中需要考慮的問題，人力資源會計(jì)必須作出合理解釋。比如：一部分是從外單位調(diào)進(jìn)或自愿進(jìn)入企業(yè)的，企業(yè)沒有為其花費(fèi)什么投資；一部分是企業(yè)自己培養(yǎng)出來的，企業(yè)為其花費(fèi)了較多的投資。但依據(jù)目前的人力資源成本會計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量方法，二者在資產(chǎn)負(fù)債表中所反映的 “ 人力資產(chǎn) ” 的價(jià)值是很不一樣的。 理論來自實(shí)踐。如果這種不成熟的理論不能廣泛應(yīng)用于實(shí)踐，人們就無法取得驗(yàn)證并修改理論所需要的數(shù)據(jù)與資料，理論就不可能向前發(fā)展，更不可能得到完善?？梢哉J(rèn)為，實(shí)務(wù)界對人力資源會計(jì)的需求程度，決定了人力資源會計(jì)研究的深度。 人力資源會計(jì)是會計(jì)學(xué)的一個(gè)嶄新的分支，是鑒別和計(jì)量人力資源數(shù)據(jù)的一種會計(jì)程序和方法，其目標(biāo)是將人力資源誣陷變化的信息提供給企業(yè)和有關(guān)人士使用。 縱觀國內(nèi)外企業(yè)發(fā)展史 ,物質(zhì)資本與人力資本是企業(yè)發(fā)展的兩大支柱。然而 ,在物質(zhì)資本與人力資本共同推動(dòng)企業(yè)整理提供發(fā)展的同時(shí) ,卻始終存在是資本雇傭勞動(dòng)還是勞動(dòng)雇傭資本的沖突和爭論。企業(yè)資本產(chǎn)權(quán)是由物質(zhì)資本產(chǎn)權(quán)和人力資本產(chǎn)權(quán)構(gòu)成的。 人力資源創(chuàng)造企業(yè)剩余價(jià)值卻不享有剩余價(jià)值的索取權(quán) ,這是物質(zhì)資本稀缺 的純 工業(yè) 經(jīng)濟(jì) 時(shí)代 的特征。在知識經(jīng)濟(jì) 15 時(shí)代 ,知識成為最稀缺的生產(chǎn)要素 ,作為知識載體的人力資本所有者成為企業(yè)的剩余權(quán)益的索取者?！百Y本雇用勞動(dòng)”這一模式已經(jīng)不能正確的反映人力資本和物質(zhì)資本在社會財(cái)富創(chuàng)造中的真實(shí)角色。 目前，隨著會計(jì)學(xué)界對人力資源會計(jì)的研究日趨深入 ，普遍認(rèn)為，完善人力資源會計(jì)應(yīng)包括以下幾項(xiàng)內(nèi)容： 人力資源成本會計(jì) 人力 資源成本會計(jì)是較早提出來的，比較成熟的人力資源會計(jì)模式。 ” 這種開始意義的人力資源成本會計(jì)模式所做的探索為人力資源會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)的相融合創(chuàng)造了條件。對人力資源投資形成人力資源成本，這部分內(nèi)容已經(jīng)論證得較為全面，并且理論界基本達(dá)成共識。人內(nèi)在勞動(dòng)能力的價(jià)值只能推測、判斷而無法準(zhǔn)確計(jì)量，但它創(chuàng)造 16 出的外在價(jià)值卻是可以計(jì)量。它所能反映的人力資源價(jià)值既可以是人力資源過去創(chuàng)造的價(jià)值，也可以是人力資源將來能夠創(chuàng)造的價(jià)值。勞動(dòng)者權(quán)益會計(jì)通過 對傳統(tǒng)會計(jì)等式的重構(gòu)，實(shí)現(xiàn)了人力資源價(jià)值會計(jì)與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)的相融合。 首先，人力資源成本會計(jì)。早在 70 年代美國會計(jì)學(xué)者弗蘭霍爾茨就將人力資源成本會計(jì)定義為：為取得、開發(fā)和重置作為組織的資源的人所引起的成本的計(jì)量和報(bào)告。人力資源的歷史成本核算的是已經(jīng)發(fā)生的現(xiàn)實(shí)成本，可以按照歷史成本計(jì) 17 價(jià)原則，伴隨人力資源的獲得、擁有、使用、安置和流動(dòng)，對所發(fā)生的實(shí)際費(fèi)用進(jìn)行記錄和核算。 其次，人力資源價(jià)值會計(jì)。人力資源價(jià)值是蘊(yùn)含于人體內(nèi)的能帶來經(jīng)濟(jì)利益的潛在勞動(dòng)能力，人在運(yùn)用這種勞動(dòng)能力的過程中可以創(chuàng)造出新的價(jià)值。對人力資源價(jià)值的計(jì)量可以以過去創(chuàng)造出的價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)，人力資源會計(jì)是對人力資源本身具有的價(jià)值進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告。 最后，勞動(dòng)者權(quán)益會計(jì)。勞動(dòng)者 權(quán)益會計(jì)通過對傳統(tǒng)會計(jì)等式的重構(gòu)，實(shí)現(xiàn)了人力資源價(jià)值會計(jì)與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)的相融合。勞動(dòng)者權(quán)益會計(jì)主要研究人力資源參與分配的方法及相關(guān)的會計(jì)處理 ， 人力資源會計(jì)的兩大分支 18 —— 人力資源成本會計(jì)和人力資源價(jià)值會計(jì)。對于人力資源成本的計(jì)量主要采用三種方法 。（ 2）重置成本法 ：在當(dāng)前的物 價(jià)條件下，對重置目前正在使用的人員所需成本進(jìn)行計(jì)量的計(jì)價(jià)方法。這種計(jì)價(jià)方法接近于人力資源的實(shí)際 。這既是對傳統(tǒng)體制下把 “ 人力