【正文】 、 期初余額的審計程序 四 、 期初余額審計結(jié)論及對審計報告的影響 一、期初余額的含義 ?期初余額 ? 是指期初已存在的賬戶余額 ?期初余額是指注冊會計師首次接受委托時，所審計的財務(wù)報表在期初已經(jīng)存在的余額 ?期初余額以上期期末余額為基礎(chǔ)，反映了以前期間的交易和上期采用的會計政策的結(jié)果 二、期初余額的審計目標(biāo) ?期初余額是否包含對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報，即期初余額中是否存在足以影響或改變財務(wù)報表使用者決策的錯報 ?期初余額反映的恰當(dāng)?shù)臅嬚呤欠裨诒酒谪攧?wù)報表中得到一貫運用，或會計政策的變更是否已按照適用的財務(wù)報告框架作出恰當(dāng)?shù)臅嬏幚砗统浞值牧袌笈c披露 三、期初余額的審計程序 ?閱讀 財務(wù)報表和審計報告 ?注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過采取下列措施，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定期初余額是否包含對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報 ? 確定上期期末余額是否已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或在適當(dāng)?shù)那闆r下已作出重新表述 ? 確定期初余額是否反映對恰當(dāng)會計政策的運用 ? 實施一項或多項審計程序 ?注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定期初余額反映的會計政策是否在本期財務(wù)報表中得到一貫運用，以及會計政策的變更是否已按照適用的財務(wù)報告框架作出恰當(dāng)?shù)臅嬏幚砗统浞值牧袌笈c披露 四、期初余額審計結(jié)論及對審計報告的影響 ? 如果實施相關(guān)審計程序后無法獲取有關(guān)期初余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具 保留意見或無法表示意見 的審計報告 ? 如果期初余額存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)告知管理層，提請被審計單位進行調(diào)整或列報 ? 如果上期財務(wù)報表由前任注冊會計師審計，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)考慮提請管理層告知前任注冊會計師 ? 如果被審計單位不接受注冊會計師的建議，錯報的影響未能得到正確的會計處理和恰當(dāng)?shù)牧袌?，注冊會計師?yīng)當(dāng)出具 保留意見或否定意見的審計報告 ? 如果與期初余額相關(guān)的會計政策未能在本期得到一貫運用，并且會計政策的變更未能得到恰當(dāng)?shù)臅嬏幚砗统浞值牧袌螅冶粚徲媶挝徊唤邮茏詴嫀煹恼{(diào)整或披露建議，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具 保留意見或否定意見 的審計報告 ? 如果前任注冊會計師對上期財務(wù)報表出具了非無保留意見審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮該審計報告對本期財務(wù)報表的影響 第二節(jié) 比較信息審計 一 、 比較信息的含義 二 、 審計目標(biāo)和審計程序 三 、 審計報告 一、比較信息的含義 對應(yīng)數(shù)據(jù) ?屬于比較信息，是指作為本期財務(wù)報表組成部分的上期金額和相關(guān)披露，這些金額和披露只能和與本期相關(guān)的金額和披露（稱為“本期數(shù)據(jù)”）聯(lián)系起來閱讀 ?對應(yīng)數(shù)據(jù)列報的詳細程度主要取決于其與本期數(shù)據(jù)的相關(guān)程度 比較財務(wù)報表 ?比較財務(wù)報表，屬于比較信息，是指為了與本期財務(wù)報表相比較而包含的上期金額和相關(guān)披露，但如果已經(jīng)審計，則將在審計意見中提及 ?比較財務(wù)報表包含信息的詳細程度與本期財務(wù)報表包含信息的詳細程度相似 二、審計目標(biāo)和審計程序 對應(yīng)數(shù)據(jù)的審計目標(biāo) ?獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，確定在財務(wù)報表中包含的對應(yīng)數(shù)據(jù)是否在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告框架有關(guān)對應(yīng)數(shù)據(jù)的要求進行列報 ?按照注冊會計師的報告責(zé)任出具審計報告 對應(yīng)數(shù)據(jù)的審計程序 ?對應(yīng)數(shù)據(jù)是否與上期財務(wù)報表列報的金額和相關(guān)披露一致，如有必要，應(yīng)比較相關(guān)信息是否已經(jīng)重述 ?在對應(yīng)數(shù)據(jù)中反映的會計政策是否與本期采用的會計政策一致，如果會計政策已發(fā)生變更，這些變更是否得到恰當(dāng)處理并得到充分列報和披露 ?在實施本期審計時，如果注意到對應(yīng)數(shù)據(jù)可能存在重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)實際情況實施必要的追加的審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定是否存在重大錯報 ?冊會計師應(yīng)當(dāng)按照 《 中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第 1341號 —— 書面聲明 》的規(guī)定，獲取與審計意見中提及的所有期間相關(guān)的書面聲明 三、審計報告 總體要求 ?由于審計意見是針對包括對應(yīng)數(shù)據(jù)在內(nèi)的本期財務(wù)報表整體發(fā)表的，因此，注冊會計師無需在審計報告中提及對應(yīng)數(shù)據(jù) ?如果以前針對上期財務(wù)報表出具了非無保留意見（保留意見、無法表示意見或否定意見）的審計報告，且該事項仍未解決 ?如果注冊會計師已經(jīng)獲取上期財務(wù)報表存在重大錯報的審計證據(jù)，而以前對該財務(wù)報表發(fā)表了無保留意見，且對應(yīng)數(shù)據(jù)未經(jīng)適當(dāng)重述或恰當(dāng)披露 ?如果上期財務(wù)報表未經(jīng)審計 ,針對上述三種情形，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告中提及對應(yīng)數(shù)據(jù) 三、審計報告 審計意見 ?如果以前針對上期財務(wù)報表發(fā)表了保留意見、無法表示意見或否定意見，且導(dǎo)致非無保留意見的事項仍未解決，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對本期財務(wù)報表發(fā)表非無保留意見 ?如果注冊會計師已經(jīng)獲取上期財務(wù)報表存在重大錯報的審計證據(jù)，而以前對該財務(wù)報表發(fā)表了無保留意見，且對應(yīng)數(shù)據(jù)未經(jīng)適當(dāng)重述或恰當(dāng)披露，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就包括在財務(wù)報表中的對應(yīng)數(shù)據(jù)，在審計報告中對本期財務(wù)報表發(fā)表保留意見或否定意見 ?如果上期財務(wù)報表未經(jīng)審計，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告的其他事項段中說明對應(yīng)數(shù)據(jù)未經(jīng)審計 ?如果上期財務(wù)報表已由前任注冊會計師審計，并且法律法規(guī)不禁止注冊會計師提及前任注冊會計師對對應(yīng)數(shù)據(jù)出具的審計報告，當(dāng)注冊會計師決定提及時，應(yīng)當(dāng)在審計報告的其他事項段中說明 第三節(jié) 期后事項審計 一 、 期后事項的含義與種類 二 、 期后事項的審計程序 三 、 期后事項審計結(jié)果的處理 一、期后事項的含義與種類 ?期后事項 ? 是指資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及注冊會計師在審計報告日后知悉的事實，具體包括三種情況 ? 截至審計報告日發(fā)生的事項 ? 審計報告日后至財務(wù)報表報出日前知悉的事實 ? 財務(wù)報表報出后知悉的事實 ?審計報告日一般不應(yīng)早于注冊會計師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)（包括公司董事會、管理層認可對財務(wù)報表的責(zé)任且已批準(zhǔn)財務(wù)報表的證據(jù)），并在此基礎(chǔ)上對財務(wù)報表形成審計意見的日期 一、期后事項的含義與種類 期后事項分段示意圖 資產(chǎn)負債表日 審計報告日 財務(wù)報表報出日 財務(wù)報表批準(zhǔn)日 第一時段期后事項（ A） 第二時段期后事項（ B） 第三時段期后事項（ C） 一、期后事項的含義與種類 ?根據(jù)期后事項對財務(wù)報表的影響不同，可以將期后事項分為兩類 ? 資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項 ? 是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了證據(jù)的事項 ?資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項 ? 是指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項 二、期后事項的審計程序 ?對于期后事項，注冊會計師的審計 目標(biāo) ? 獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定財務(wù)報表日至審計報告日之間發(fā)生的、需要在財務(wù)報表中調(diào)整或披露的事項是否已經(jīng)按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)在財務(wù)報表中得到恰當(dāng)反映 ? 恰當(dāng)應(yīng)對在審計報告日后注冊會計師知悉的，且如果在審計報告日知悉可能導(dǎo)致注冊會計師修改審計報告的事實 二、期后事項的審計程序 針對期后事項實施的專門審計程序 ?了解被審計單位管理層建立的用于確保識別期后事項的程序 ?向管理層詢問是否發(fā)生可能影響財務(wù)報表的期后事項 ?查閱股東大會、董事會及其專門委員會在資產(chǎn)負債表日后舉行的會議紀(jì)要，并在不能獲取會議紀(jì)要時詢問會議討論的事項 ?查閱最近的中期財務(wù)報表，如認為必要和適當(dāng)，還應(yīng)當(dāng)查閱預(yù)算、現(xiàn)金流量預(yù)測及其他相關(guān)管理報告 結(jié)合對財務(wù)報表項目執(zhí)行的實質(zhì)性程序?qū)徲嬈诤笫马? ?注冊會計師在對財務(wù)報表的某些項目執(zhí)行實質(zhì)性程序時，截止測試通常是需要執(zhí)行的一項審計程序 ?在進行截止測試時，注冊會計師顯然會涉及許多資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的交易或事項，并接觸到許多相關(guān)資料，因而能從中發(fā)現(xiàn)、確認可能存在的或發(fā)生的期后事項 三、期后事項審計結(jié)果的處理 審計報告日前識別的期后事項 ?對審計報告日前識別的期后事項，注冊會計師首先應(yīng)當(dāng)根據(jù)其主要情況出現(xiàn)的時間確定期后事項的類型 審計報告日后至財務(wù)報表報出日前知悉的期后事項 ?在審計報告日后，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表實施任何審計程序 ?對在審計報告日后至財務(wù)報表報出日前知悉的可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的期后事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否需要修改財務(wù)報表，并與管理層討論，同時根據(jù)具體情況采取相應(yīng)措施 三、期后事項審計結(jié)果的處理 財務(wù)報表報出后知悉的事實 ?在財務(wù)報表報出后，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表實施任何審計程序 ?在財務(wù)報表報出后，如果知悉在審計報告日已經(jīng)存在的、可能導(dǎo)致修改審計報告的期后事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否需要修改財務(wù)報表，并與管理層和治理層討論該事項，同時根據(jù)具體情況作相應(yīng)處理 第四節(jié) 會計估計 （包括公允價值估計）及其披露審計 一 、 會計估計的含義及審計目標(biāo) 二 、 風(fēng)險評估程序 三 、 進一步實質(zhì)性程序 四 、 評價會計估計的合理性并確定錯報 五 、 披露及審計工作記錄 六 、 會計估計 （ 公允價值會計估計 ） 審計結(jié)果的處理 一、會計估計的含義及審計目標(biāo) ?會計估計， ? 是指在缺乏精確計量手段的情況下，對結(jié)果不確定的交易或者事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷，對某項金額采用的近似值 ?會計估計一般包括 ? 存在估計不確定性時以公允價值計量的金額 ?其他需要估計的金額 ?當(dāng)僅針對涉及公允價值計量的會計估計時，采用“公允價值會計估計”的術(shù)語 一、會計估計的含義及審計目標(biāo) —— 相關(guān)術(shù)語解釋 ?注冊會計師的點估計或區(qū)間估計 —— 是指從審計證據(jù)中得出的、用于評價管理層點估計的金額或金額區(qū)間 ?估計不確定性 —— 是指會計估計和相關(guān)披露在計量方面對固有不精確性的敏感性 ?管理層偏向 —— 是指管理層在編制和列報信息時缺乏中立性 ?管理層的點估計