【正文】 政事務(wù)繁雜，“積極行政”要求現(xiàn)代行政增加職能，兼顧民主和效率，對社會進行干預(yù)，以有效調(diào)整社會生活，維持正常秩序?！雹诙?、行政執(zhí)法自由裁量權(quán)存在的必要性行政執(zhí)法中的自由裁量權(quán)是現(xiàn)代法治行政法的核心內(nèi)容，舍棄行政執(zhí)法的自由裁量權(quán)會因為其行政活動的機械性而無法全面實施對社會的管理，維護正常的社會秩序?！弊杂刹昧繖?quán)的濫用是因為擁有自由裁量權(quán)的行政執(zhí)法者在某種情況下所作出的裁量并不是依據(jù)對事實的合理判斷，而是摻入了個人感情。更且，行政執(zhí)法自由裁量權(quán) 1 的存在彌補了法制本身的不足，解決了法律的穩(wěn)定性、滯后性與社會變化的快速性、行政管理活動的廣泛性與復(fù)雜性所帶來的矛盾。行政執(zhí)法中自由裁量權(quán)的存在是現(xiàn)代行政的必然要求。而行政執(zhí)法自由裁量權(quán)則是指行政機關(guān)在法定的權(quán)限范圍內(nèi)，基于行政目的，根據(jù)自己的判斷，選擇適當?shù)姆绞?、時間、地點及種類等作出具有法律效力的行政行為的權(quán)力。在行政執(zhí)法活動中，行政主體為一方。這是廣義理解上的行政執(zhí)法。一、行政執(zhí)法自由裁量權(quán)的概述何謂行政執(zhí)法中的自由裁量權(quán)呢？首先，我們必須是在行政執(zhí)法這個平臺上談?wù)撟杂刹昧繖?quán)。如何正確行使自由裁量權(quán)，已成為行政執(zhí)法過程中所應(yīng)把握的關(guān)鍵問題，這一問題與行政相對人的利益直接相關(guān)，執(zhí)法過程中自由裁量權(quán)的濫用，會侵害相對人的合法權(quán)益，使原本的依法執(zhí)法變性為違法執(zhí)法，法律的公平、公正蕩然無存。[8]王名揚.《美國行政法》，中國法律出版社1996年版.第四篇：淺議行政執(zhí)法中的自由裁量權(quán)淺議行政執(zhí)法中的自由裁量權(quán)實現(xiàn)依法治國的關(guān)鍵是要依法行政，而行政執(zhí)法是依法行政的一個重要環(huán)節(jié)。[6]卞耀武．稅收征收管理法概論．人民法院出版社．2002。[4][J].稅務(wù)與經(jīng)濟，2005。[2]楊森平．稅收執(zhí)法自由裁量權(quán)濫用及其救濟制度設(shè)計．稅務(wù)與經(jīng)濟，2005。而正確行使稅務(wù)行政自由裁量權(quán)保障了社會的安定團結(jié)、和諧有序。安定有序是構(gòu)建社會主義和諧社會的前提條件，沒有安定有序的社會環(huán)境，社會不可能和諧。社會主義和諧社會應(yīng)該是安定有序的社會，這就是說，它應(yīng)是社會組織機制健全，社會管理完善，社會秩序良好，人民群眾安居樂業(yè)，社會保持安定團結(jié)的社會。而正確行使稅務(wù)行政自由裁量權(quán)又是依法行政的核心，所以對實現(xiàn)社會公平正義起到了促進作用。也就是說，它應(yīng)是社會各方面的利益關(guān)系得到妥善協(xié)調(diào)，人民內(nèi)部矛盾和其他社會矛盾得到正確處理，社會公平和正義得到切實維護和實現(xiàn)的社會。具體說，正確行使自由裁量權(quán)對構(gòu)建和諧社會的意義在于：首先，正確行使稅務(wù)行政自由裁量權(quán)可以促進社會主義和諧社會建設(shè)。也就是說，要做到行政合法，即行政主體所實施的行政行為應(yīng)當有法律的明確授權(quán)，一切沒有法律授權(quán)的行為，行政主體都不得為之。五、正確行使稅務(wù)行政自由裁量權(quán)對于構(gòu)建和諧社會的意義 正確行使稅務(wù)自由裁量權(quán)對于構(gòu)建社會主義和諧社會具有重要意義。其次，在稅收行政訴訟程序中，要提高管轄級別，防止地方政府對稅收司法審查的干預(yù)。司法審查一方面可以通過糾錯實行權(quán)利救濟，另一方面可以形成外部強制壓力，規(guī)范稅收自由裁量權(quán)的行使。三是積極開展稅務(wù)業(yè)務(wù)和法律知識培訓(xùn)，提高稅務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)，使他們熟悉政策法規(guī)，明確執(zhí)法程序，做到辦案有法、定性準確、處罰有據(jù)，糾正執(zhí)法隨意性，為正確和合理行使自由裁量權(quán)奠定基礎(chǔ)。主要有三種手段：一是通過加強道德教育，提高稅務(wù)隊伍整體職業(yè)道德水平，樹立執(zhí)法為民、忠于職守、廉潔奉公的執(zhí)法理念，杜絕消極不作為，有利才作為，以權(quán)謀私的現(xiàn)象。3．加強隊伍建設(shè)，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)行政自由裁量權(quán)的行使依賴于行政主體主觀能動性的發(fā)揮，行政主體的意志因素和能力因素在行使自由裁量權(quán)的過程中起著很大的作用。因此，要進一步完善聽證和行政復(fù)議具體制度，減少申請稅務(wù)行政復(fù)議的限制條件，增加稅務(wù)行政復(fù)議的公正性，保障行政相對人能充分行使復(fù)議權(quán)。開展聽證和行政復(fù)議，目的是使稅務(wù)行政處罰行為更具公正性與合理性，也是對稅務(wù)執(zhí)法人員的一種制約。既便于稅務(wù)人員對相同的涉稅事項處理方式保持一致，也便于公民頭腦中形成對法律行為結(jié)果的穩(wěn)定預(yù)期，從而減少自由裁量的不穩(wěn)定性和隨意性。2．發(fā)揮重大稅務(wù)案件審理的監(jiān)督作用，嘗試建立稅務(wù)判例制度。因此，要堅持有錯必究，責(zé)罰相當?shù)脑瓌t，完善健全以稅務(wù)登記率、稅款人庫率、稅務(wù)收人任務(wù)完成率等為主要內(nèi)容的目標管理考核制度，建立與稅務(wù)執(zhí)法工作規(guī)范相銜接的崗責(zé)考核制度，對人員崗位的成績和過錯進行監(jiān)控和認定，并依托以執(zhí)法檢查為主的事后評估制度，將責(zé)任具體落實到執(zhí)法人員。國家稅務(wù)總局在2001 年制定了《稅務(wù)執(zhí)法過錯責(zé)任追究辦法（試行）》，各地也相應(yīng)制定了實施細則。1．建立和實施稅務(wù)執(zhí)法責(zé)任制。立法部門應(yīng)加強對稅務(wù)立法的解釋，規(guī)范抽象行政行為，盡量減少裁量空間，從源頭上加以控制，使稅法規(guī)則更為具體化、明確化。盡快制定《行政程序法》，通過程序的公開和公平原則，對行使自由裁量權(quán)的依據(jù)、條件、決定、結(jié)果等予以公開，促進行政行為程序化。我國目前盡管對各個稅種和稅務(wù)征管等有了單獨的法條，但就整個體系來看，還缺乏整體稅務(wù)制度規(guī)范的基本法律，要加快稅務(wù)法律化進程，制定《稅務(wù)基本法》，為建立完整的稅法體系打好基礎(chǔ)。（一）稅務(wù)行政執(zhí)法自由裁量權(quán)的立法控制在立法上盡可能降低行政自由裁量的成分，避免授予稅務(wù)機關(guān)以完全的，沒有任何限制的自由裁量權(quán)，這是從源頭上予以防堵。但我國稅務(wù)行政執(zhí)法中運用自由裁量權(quán)方面，重實體輕程序，重效率輕權(quán)力制約。四、進一步強化稅務(wù)行政自由裁量權(quán)監(jiān)督控制的途徑權(quán)力的賦予與控制總是相互共存的，稅務(wù)自由裁量權(quán)也不例外。5．稅務(wù)自由裁量權(quán)的監(jiān)督薄弱。因此，納稅人對稅務(wù)機關(guān)自由裁量行為不服可以向司法機關(guān)尋求救濟。由于上下級機關(guān)之間存在著千絲萬縷的聯(lián)系，在不違反法律規(guī)定的情況下，納稅人對于自由裁量的行政救濟很難實現(xiàn)。稅務(wù)自由裁量權(quán)的救濟可以分為行政救濟和司法救濟。稅務(wù)機關(guān)在作出具體行政行為時，納稅人和扣繳義務(wù)人只知道具體行政行為的結(jié)果，而具體行政行為的裁量過程則無從知曉，只有當納稅人和扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機關(guān)申請聽證或向法院中請訴訟時才能有所了解。如有的稅務(wù)案件該查不查，或查而不結(jié)；或?qū)`法行為不定性，對違法情節(jié)嚴重按一般來處理；或應(yīng)移送而未移送公安部門追究刑事責(zé)任，以補代罰、以罰代刑等。主要表現(xiàn)是：在涉稅事項核查方面，拖延時間，消極履職；在行政處罰方面，因人、因時和因地的不同而各自不一，有失公平；在核定應(yīng)納稅額時輕重不同，不夠合理；在稅務(wù)事實性質(zhì)認定方面，任意作為，行為不當。稅務(wù)人員必須根據(jù)涉稅案件的實際情況和自己的主觀判斷在法定幅度之間作出選擇，如此就可能出現(xiàn)這樣的結(jié)果，即不同的稅務(wù)人員對同樣的涉稅違法行為，可能處以差別很大的行政處罰，而同一稅務(wù)人員對情節(jié)不同的涉稅違法行為，則可能處以相同的行政處罰，從而造成裁量異化，前后不一，有失公平。如稅務(wù)行政處罰，《征管法》對偷稅等稅務(wù)違法行為，—5倍的罰款。上至國家稅務(wù)總局，下至基層一線的工作人員，每一管理層級，每一征收管理環(huán)節(jié)，每一涉稅事項幾乎都有自由裁量權(quán)存在。從廣度方面來說，稅務(wù)自由裁量權(quán)貫穿于整個稅務(wù)征收管理過程。（二）稅務(wù)自由裁量權(quán)運用中存在的問題 1．稅務(wù)機關(guān)自由裁量權(quán)限過大，難以掌握。主要有：對保全、強制的裁量，即在實施稅務(wù)保全、強制執(zhí)行過程中，對是否采取稅務(wù)保全、強制執(zhí)行措施以及采取保全、強制措施的方式、期限等方面的裁量；對涉稅減免的裁量，即在辦理涉稅減免過程中，對是否給予政策性減免及減免金額的裁量；對稅務(wù)檢查的裁量，即在實施稅務(wù)檢查過程中，對實施檢查的時間、措施、范圍等方面的裁量；受理稅務(wù)其他事項時限裁量。4．稅務(wù)行政行為選擇自由裁量權(quán)。如根據(jù)《 征管法》第三十五條和《實施細則》第四十七條規(guī)定，對納稅人有按規(guī)定可不建賬的、或不按規(guī)定建賬的、或拒不提供納稅資料的、或申報明顯偏低且無正當理由等六種情形之一的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)采取合理的方法核定納稅人應(yīng)納稅額。3．納稅數(shù)額核定的自由裁量權(quán)。在這類問題上，《征管法》賦予稅務(wù)機關(guān)的自由裁量權(quán)可分為兩類：一類是對事實的自由裁定，如《征管法》第三十八條規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)有根據(jù)認為納稅人有逃避納稅義務(wù)行為的，可采取責(zé)令限期納稅等行政措施；另一類是對情節(jié)的衡量，《征管法》法律責(zé)任部分很多條款都規(guī)定了對“情節(jié)嚴重”的行為應(yīng)如何處理。2．稅務(wù)違法事實情節(jié)認定的自由裁量權(quán)。另一類是以偷、欠稅款為標準。這種幅度可分為兩類：一類是規(guī)定了一定的數(shù)額標準。稅務(wù)機關(guān)對公民、法人或其他組織有違反稅務(wù)征收管理秩序，尚未構(gòu)成犯罪，依法應(yīng)當承擔(dān)行政法律責(zé)任的行為，依法對其實施一定的制裁措施時而行使的裁量權(quán)力。（3）稅務(wù)機關(guān)在行政管理中需要專業(yè)的征收、監(jiān)控、稽查、稅務(wù)執(zhí)行等方面的知識，立法機關(guān)缺乏能力制定稅務(wù)專業(yè)性法律，只能規(guī)定需要完成的任務(wù)或目的，由稅務(wù)行政機關(guān)采取適當?shù)膱?zhí)行方式?！倍悇?wù)機關(guān)的行政管理活動應(yīng)當體現(xiàn)效率原則，而賦予稅務(wù)機關(guān)自由裁量權(quán)則有助于這一目標的實現(xiàn)。這主要因為：（1）市場經(jīng)濟條件下稅務(wù)作為國家宏觀調(diào)控的重要手段，涉及社會經(jīng)濟的方方面面，客觀情況復(fù)雜多變，在此情況下，要求賦予稅務(wù)機關(guān)行政自由裁量權(quán)，稅務(wù)機關(guān)必須根據(jù)具體情況作出具體決定，稅法不能嚴格規(guī)定，整齊劃一。而目前理論界對行政自由裁量權(quán)產(chǎn)生原因較為權(quán)威的說法，以王名揚教授在其《美國行政法》一書中的論述為代表，他總結(jié)了行政自由裁量權(quán)產(chǎn)生的六個方面原因：第一，現(xiàn)代社會變化迅速，立法機關(guān)很難預(yù)見未來的發(fā)展變化，只能授予行政機關(guān)根據(jù)各種可能出現(xiàn)的情況作出決定；第二，現(xiàn)代社會極為復(fù)雜，行政機關(guān)必須根據(jù)具體情況作出具體決定，法律不能嚴格規(guī)定強求一致；第三，現(xiàn)代行政技術(shù)性高，議會缺乏能力制定專業(yè)性法律，只能規(guī)定需要完成的任務(wù)或目的，由行政機關(guān)采取適當?shù)膱?zhí)行方式；第四，現(xiàn)代行政范圍大，國會無力制定行政活動所需要的全部法律，不得不擴大行政機關(guān)的決定權(quán)力；第五，現(xiàn)代行政開拓眾多的新活動領(lǐng)域，無經(jīng)驗可以參考，行政機關(guān)必須作出試探性的決定，積累經(jīng)驗，不能受法律嚴格限制；第六，制定一個法律往往涉及到不同的價值判斷，從理論上說，價值判斷應(yīng)由立法機關(guān)決定，然而由于議員來自不同的黨派，國會有時不能協(xié)調(diào)各種利益和綜合各種觀點，得出一個能為多數(shù)人接受的共同認識，為了避免這種困難，國會可能授權(quán)行政機關(guān)，根據(jù)公共利益或需要，采取必要的或適當?shù)拇胧６?、稅?wù)行政自由裁量權(quán)存在的必要性二十世紀以來，社會政治經(jīng)濟的發(fā)展，政府職能日益擴大，行政機關(guān)無法以羈束行政行為應(yīng)付復(fù)雜的社會事務(wù)。從控制的措施來說，應(yīng)建立、健全監(jiān)督體系網(wǎng)絡(luò)，重點是要加強立法控制、內(nèi)部控制和外部監(jiān)督控制。必須對稅務(wù)行政自由裁量權(quán)實施有效的控制。從實際行使現(xiàn)狀來看，目前也存在不少問題，主要表現(xiàn)在：裁量的主體意識模糊、裁量權(quán)限過大、裁量過程不夠透明、裁量權(quán)濫用的情況較為普遍和裁量權(quán)的監(jiān)督相當薄弱。我國稅務(wù)行政自由裁量權(quán)有其積極意義：有利于彌補現(xiàn)行稅務(wù)法律的缺陷和不足，有利于提高我國的稅務(wù)行政效率，有利于適應(yīng)我國經(jīng)濟地區(qū)差異較大的實際。我國稅務(wù)行政自由裁量權(quán)既具有行政自由裁量權(quán)的一般特征，也有其獨特之處：一是裁量主體的眾多性；二是裁量范圍的廣泛性；三是裁量影響的深遠性；四是裁量內(nèi)容的變動性。稅務(wù)行政自由裁量權(quán)是稅務(wù)機關(guān)及其工作人員依照法律的規(guī)定，按照公開、效率、合理和服務(wù)的原則，實施稅務(wù)征收管理的職權(quán)，包括對抽象行政行為的決定權(quán)和對具體行政行為的選擇、處理權(quán)。因此，應(yīng)從建立規(guī)定裁量基準的內(nèi)部行政規(guī)則、完善稅務(wù)行政復(fù)議制度、健全稅務(wù)自由裁量權(quán)的司法審查制度等方面加強對稅務(wù)自由裁量權(quán)的制度控制。由于稅務(wù)行政的專業(yè)性和技術(shù)性很強，稅務(wù)制度又處于不斷的變化中，國家賦予了稅務(wù)機關(guān)較為廣泛的自由裁量權(quán)。三要完善信息公開制度，凡涉及納稅人的權(quán)利義務(wù)的，除法律法規(guī)規(guī)定應(yīng)該保密的，都要向社會公開，依法允許查閱，加大外部監(jiān)督的力度。一要加強對稅務(wù)執(zhí)法人員的程序培訓(xùn)，通過培訓(xùn)使執(zhí)法人員對于執(zhí)法程序有一個系統(tǒng)的理解。參考指導(dǎo)性案例作出的行政處罰，在處罰的種類、幅度以及程序等方面與指導(dǎo)性案例一致或基本一致，實現(xiàn)同案同罰。建議對本系統(tǒng)辦結(jié)的典型行政處罰案件，進行收集、分類，建立指導(dǎo)性案例電子庫，對違法行為的事實、性質(zhì)、情節(jié)、社會危害程度相同或者基本相同的案例錄入電子庫。（五）發(fā)布案例指導(dǎo)，實現(xiàn)案例控制。依法行政是法制化國家的具體體現(xiàn)，依程序執(zhí)法是依法行政的基本線條。完善報備制度，需要明確三個關(guān)系：首先要明確報備與執(zhí)法處理決定生效時間的關(guān)系，報備不是一種事后監(jiān)督行為，只有經(jīng)過上級機關(guān)審查并作出同意意見的，執(zhí)法行為才能生效；其次要明確上級稅務(wù)機關(guān)完成備案審查工作的期限，防止審查被拖延而使備案流于形式；最后要明確上級機關(guān)對報送備案的處罰決定書不審查所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任，接受報備機關(guān)不認真審查則追究其相應(yīng)責(zé)任并對相關(guān)人員進行處罰。（三）完善報備制度，實現(xiàn)規(guī)則控制?？茖W(xué)劃分不同違法情形。（二）明確執(zhí)行基準，實現(xiàn)基準控制。稅務(wù)自由裁量權(quán)的范圍很廣，它不僅僅指最常見的稅務(wù)行政處罰自由裁量權(quán)，而且還包括應(yīng)納稅額核定、稅務(wù)行政期限選擇及稅務(wù)行