【正文】 ，并出具評(píng)價(jià)報(bào)告和鑒證。該《法案》提出了很多加強(qiáng)監(jiān)管方面的要求，本文只關(guān)注與公司內(nèi)部控制有關(guān)的監(jiān)管內(nèi)容。審計(jì)師除了通過內(nèi)部控制的測(cè)試來獲得有效性的證據(jù)并使用這些證據(jù)來 調(diào)查個(gè)別金融機(jī)構(gòu)外，很少單獨(dú)提供內(nèi)部控制有效性的報(bào)告。由于存在一系列的爭(zhēng)論，因此在《薩班斯 —— 奧克斯萊法案》出臺(tái)之前，雖然美國(guó)的個(gè)別法律對(duì)小部分金融機(jī)構(gòu)要求提供內(nèi)部控制報(bào)告，并經(jīng)獨(dú)立審計(jì)師的審計(jì)，但對(duì)大多數(shù)公司沒有要求對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制有效性單獨(dú)披露和報(bào)告。 上述分析表明，無論會(huì)計(jì)造假的目的如何，會(huì)計(jì)造假與內(nèi)部控制都產(chǎn)生了一種必然的聯(lián)系，因此，強(qiáng)化對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與管理的監(jiān)管勢(shì)在必行。國(guó)內(nèi)外發(fā)生財(cái)務(wù)造假案的許多公司董事會(huì)和管 第 11 頁(yè) 共 20 頁(yè) 理層都缺乏對(duì)公司風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)的控制和評(píng)價(jià)，當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)來臨時(shí)會(huì)措手不及 、無力抵御，難以用真實(shí)的業(yè)績(jī)來支撐高位的股價(jià)，因此鋌而走險(xiǎn)選擇會(huì)計(jì)造假。大量的研究已經(jīng)表明，當(dāng)公司業(yè)績(jī)不佳或下滑的時(shí)候，公司更容易滋生會(huì)計(jì)造假的邪念?？梢?，公司財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制上的漏洞和失效，是許多公司財(cái)務(wù)舞弊頻頻得手的重要因素。公司在 2024 年前三個(gè)季度對(duì)外披露的資本支出中，有 20 億美元既未納入 2024 年度的資本支出預(yù)算，也未獲得任何授權(quán)批準(zhǔn)，嚴(yán)重違反了內(nèi)部控制。公司財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的漏洞為會(huì)計(jì)造假的成功提供了可乘之機(jī)。 國(guó)內(nèi)外一系列 的公司財(cái)務(wù)造假案的共同目的是為了粉飾公司業(yè)績(jī)。但是，所有的犯罪事實(shí)中有一個(gè)共同點(diǎn)是他們通過會(huì)計(jì) 第 10 頁(yè) 共 20 頁(yè) 造假來實(shí)施犯罪，而會(huì)計(jì)造假的環(huán)境支持是單位內(nèi)部控制的漏洞或失效。 有史以來的財(cái)務(wù)造假案的具體目的復(fù)雜多樣，但歸納起來可形成兩個(gè)主要的驅(qū)動(dòng)，一是個(gè)人貪欲的驅(qū)動(dòng)，二是粉飾公司業(yè)績(jī)的驅(qū)動(dòng)。內(nèi)部控制是公司的管理層建立的，為了保證財(cái)產(chǎn)的安全完整、信息披露的準(zhǔn)確性和可靠性、提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率以及促進(jìn)企業(yè)貫徹既定的經(jīng)營(yíng)方針，所設(shè)計(jì)的總體規(guī)劃及所采用的與 總體規(guī)劃相適應(yīng)的一切方法、程序和措施。所以，要保證實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，就要檢驗(yàn)進(jìn)行的或已完成的工作是否同所擬定的計(jì)劃、發(fā)出的指示和確定的原則相符合。在管理活動(dòng)中只有計(jì)劃、組織和領(lǐng)導(dǎo)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。 （二）內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)造假 對(duì)于一個(gè)企業(yè)而言，要解決的管理上的基本問題可歸納 為兩個(gè)，一是激勵(lì)問題，二是約束問題。 鄭州亞細(xì)亞內(nèi)部控制失敗案例也使我們記憶猶新，該商場(chǎng)1989 年 5 月開業(yè)， 1990 年收入達(dá) 億， 1995 年收入達(dá) 第 9 頁(yè) 共 20 頁(yè) 億，引來當(dāng)時(shí)全國(guó) 30 個(gè)省市的 200 多家企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)參觀，李鵬、朱镕基、李嵐清等國(guó)家領(lǐng)導(dǎo)甚至也都參觀過。 德隆系崩盤不僅牽連上市公司 20余家，且市值超過 200億。高層管理人員交叉任職，董事會(huì)和總經(jīng)理班子人員重疊，這種交叉任職的后果是董事會(huì)與總經(jīng)理班子之間權(quán)責(zé)不清，制衡力度銳減。 我國(guó)股市中虛假財(cái)務(wù)報(bào)告也時(shí)有發(fā)生，瓊民源、鄭百文、黎明股 份、紅光實(shí)業(yè)、銀廣夏等一系列會(huì)計(jì)造假案無不折射出內(nèi)部控制問題。 第 8 頁(yè) 共 20 頁(yè) 國(guó)際上大量事實(shí)已證明，舞弊案件的出現(xiàn)與公司內(nèi)部控制未能發(fā)揮應(yīng)有的作用存在直接關(guān)系，這使人們不得不把關(guān)注的焦點(diǎn)從企業(yè)外部環(huán)境轉(zhuǎn)向企業(yè)的內(nèi)部控制機(jī)制方面，認(rèn)為外部環(huán)境是外因，有效的內(nèi)部控制機(jī)制是內(nèi)因。安然公司正是利用了公司治理結(jié)構(gòu)最薄弱的環(huán)節(jié)和內(nèi)部控制上的缺陷，而且走得太遠(yuǎn)，才導(dǎo)致破產(chǎn)的。安然事件引發(fā)了全世界一系列深層次、廣泛的討論。加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制中的風(fēng)險(xiǎn)管理的監(jiān)管不僅有利于遏止財(cái)務(wù)造假行為，也有利于促進(jìn)上市公司的持續(xù)發(fā)展，促進(jìn)資本市場(chǎng)健康發(fā)展。 2024 年， coso 提出了內(nèi)部控制新的概念體系，即《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》。在第 2 號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則中， pcaob就有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)，審計(jì)的程序、方法和具體步驟，審計(jì)證據(jù)的搜集，審計(jì)判斷，審計(jì)意見的發(fā)表和財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)系等，作出了具體的規(guī)定。包括： ① 管理當(dāng)局建立和維護(hù)適當(dāng)企業(yè)財(cái)務(wù)呈報(bào)內(nèi)部控制的責(zé)任報(bào)告； ② 管理當(dāng)局用于評(píng)價(jià)企業(yè)財(cái) 務(wù)呈報(bào)內(nèi)部控制有效性的方法框架的報(bào)告；③ 管理當(dāng)局對(duì)到最近財(cái)政年末為止的企業(yè)財(cái)務(wù)呈報(bào)內(nèi)部控制的有效性的評(píng)價(jià)； ④ 一個(gè)聲明，即會(huì)計(jì)師事務(wù)所已經(jīng)對(duì)管理當(dāng)局的財(cái)務(wù)呈報(bào)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)意見的鑒證報(bào)告（陳漢文等， 2024）。《法案》 404 條款的這些要求實(shí)際上給以往的爭(zhēng)論劃上了一個(gè)句號(hào)，對(duì)美國(guó)現(xiàn)有的上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告內(nèi)容產(chǎn)生了重要影響。在《法案》的 404 條款內(nèi)部控制的管理評(píng)估中，要求上市公司在報(bào)告年度向證券交易委員會(huì)提交關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制報(bào)告，同時(shí)必須附有管理當(dāng)局聲明， 第 6 頁(yè) 共 20 頁(yè) 說明管理層負(fù)有建立和維護(hù)財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和程序充分有效的責(zé)任，并提供管理當(dāng)局對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制有效性的評(píng)估。 安然事件發(fā)生后， 包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)的會(huì)計(jì)監(jiān)管問題引起了美國(guó)各方面的空前關(guān)注，其中最引人注目的就是 2024 年 7 月25 日美國(guó)國(guó)會(huì)通過的《薩班斯 —— 奧克斯萊法案》（以下簡(jiǎn)稱《法案》）。在現(xiàn)有的獨(dú)立審計(jì)的一般公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則中，要求審計(jì)師通過執(zhí)行審計(jì)程序，了解與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有關(guān)的內(nèi)部控制，以便計(jì)劃審計(jì)工作。 二、安然事件前后美國(guó)對(duì)公司內(nèi)部控制