【正文】 初注：合并財(cái)務(wù)報(bào)表中期初遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)整金額即為上期期末合并財(cái)務(wù)報(bào)表中遞延所得稅資產(chǎn)的調(diào)整金額。內(nèi)部固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)交易損益在歸屬于母公司和少數(shù)股東凈利潤的計(jì)算上也要區(qū)分順流交易和逆流交易，其核算方法與存貨內(nèi)部交易的處理原則一致。借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　24　貸：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　24⑥調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中遞延所得稅資產(chǎn)2016年12月31日合并財(cái)務(wù)報(bào)表中結(jié)存存貨成本=80=120（萬元），可變現(xiàn)凈值=80=112（萬元），賬面價(jià)值為112萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)=802=160（萬元），合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)余額=（160112）25%=12（萬元），因S公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=4825%=12（萬元），所以本期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中調(diào)整分錄如下：借：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　 　貸：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　 借：所得稅費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　 　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　 五、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并抵銷處理考點(diǎn)（一）未發(fā)生變賣或報(bào)廢的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷借：未分配利潤——年初　貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)（期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊（期初累計(jì)多提折舊）　貸：未分配利潤——年初（1）一方銷售的商品，另一方購入后作為固定資產(chǎn)借：營業(yè)收入（本期內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的收入）　貸：營業(yè)成本（本期內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的銷售成本）　　　固定資產(chǎn)——原價(jià)（本期購入的固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）（2）一方的固定資產(chǎn)，另一方購入后仍作為固定資產(chǎn)借：營業(yè)外收入　貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊（本期多提折舊）　貸：管理費(fèi)用等（二）發(fā)生變賣或報(bào)廢情況下的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷將上述抵銷分錄中的“固定資產(chǎn)——原價(jià)”項(xiàng)目和“固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊”項(xiàng)目用“營業(yè)外收入”項(xiàng)目或“營業(yè)外支出”項(xiàng)目代替。10020）　貸：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　　 　　　　4⑤調(diào)整本期存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2016年12月31日結(jié)存的存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為40萬元，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的期末余額為48萬元[（）80]，期末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備可抵銷的余額為40萬元，本期應(yīng)抵銷的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=40（204）=24（萬元）。【答案】（1）2015年抵銷分錄①抵銷內(nèi)部存貨交易中未實(shí)現(xiàn)的收入、成本和利潤借：營業(yè)收入　　　　　　　　　　　 　　 800（4002）　貸：營業(yè)成本　　　　　　　　　　　 　　　　　　　800借：營業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50　貸：存貨　　　　　　　　　　　　　50[100（）]②抵銷S公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　20　貸：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　20③調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中遞延所得稅資產(chǎn)2015年12月31日合并財(cái)務(wù)報(bào)表中結(jié)存存貨成本=100 =150（萬元），可變現(xiàn)凈值=100=180（萬元），賬面價(jià)值為150萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)=1002=200（萬元），合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=（200150）25%=（萬元），因S公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=2025%=5（萬元），所以合并財(cái)務(wù)報(bào)表中遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)整金額==（萬元）。假定P公司和S公司均采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，適用的所得稅稅率均為25%。2016年12月31日，S公司年末存貨中包括從P公司購進(jìn)的A商品80件。2015年12月31日，；S公司對(duì)A商品計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備20萬元。2015年S公司從P公司購進(jìn)A商品400件，購買價(jià)格為每件2萬元（不含增值稅，下同）。（2）調(diào)整期初期末差額借：遞延所得稅資產(chǎn)　貸：所得稅費(fèi)用或作相反分錄。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中存貨計(jì)稅基礎(chǔ)為集團(tuán)內(nèi)部購貨方期末結(jié)存存貨的成本（一般都是售價(jià)大于成本，所以形成遞延所得稅資產(chǎn)）。（1）若2014年12月31日存貨可變現(xiàn)凈值為1 300萬元，P公司計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備200萬元，作為企業(yè)集團(tuán)整體，不應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，合并報(bào)表應(yīng)抵銷200萬元；（2）若2014年12月31日存貨可變現(xiàn)凈值為1 100萬元，P公司計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備400萬元，作為企業(yè)集團(tuán)整體，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100萬元，合并報(bào)表應(yīng)抵銷300萬元（存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。在2016年合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中的抵銷分錄如下：借：少數(shù)股東權(quán)益　　　　　　　　　　　　　　　　　12　貸：少數(shù)股東損益　　　　　　　　　　　　　　　　　12簡(jiǎn)單了解，考試一般不考（二）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷首先抵銷存貨跌價(jià)準(zhǔn)備期初數(shù)，抵銷分錄為：借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　貸：未分配利潤——年初然后抵銷因本期銷售存貨結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，抵銷分錄為：借：營業(yè)成本　貸：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備最后抵銷存貨跌價(jià)準(zhǔn)備期末數(shù)與上述余額的差額，但存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷以存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為限。在2016年合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中的抵銷分錄如下：借：營業(yè)收入 　　　　　　　　　　　　　　　　　1 000　貸：營業(yè)成本　　　　　　　　　　　　 　　　　　1 000借：營業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60　貸：存貨　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60同時(shí)，由于該交易為逆流交易，應(yīng)將內(nèi)部銷售形成的存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益在甲公司和A公司少數(shù)股東之間進(jìn)行分?jǐn)偂Ｒ螅壕幹?016年合并財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部交易的抵銷分錄。除此之外，甲公司與A公司2016年未發(fā)生其他交易。截至2016年12月31日，該批商品仍有20%未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售。【例題】甲公司是A公司的母公司，持有A公司80%的股份。子公司向母公司出售資產(chǎn)（逆流交易）所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應(yīng)當(dāng)按照母公司對(duì)該子公司的分配比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤”和 “少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。（2013年）【答案】A【解析】甲公司在編制2012年12月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，“存貨”項(xiàng)目應(yīng)抵銷的金額為未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售損益，金額=（3 0002 200）20%=160（萬元）。毛利率=（銷售收入銷售成本）247。抵銷分錄中的“未分配利潤—年初”和“存貨”兩項(xiàng)之差即為本期發(fā)生的存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。未對(duì)外銷售。抵銷分錄為：借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　25　貸：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　25借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　25　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　25應(yīng)抵銷遞延所得稅資產(chǎn)余額為0借：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　借：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　貸：所得稅費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　四、內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷考點(diǎn)（一）不考慮存貨跌價(jià)準(zhǔn)備情況下內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷【舉例】假定P公司是S公司的母公司，假設(shè)2014年S公司向P公司銷售商品10 000 000元，S公司2014年銷售毛利率為20%，銷售成本為8 000 000元。 借：應(yīng)付賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400 　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400 借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　25 　貸：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　25 借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　 5 　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　 5應(yīng)抵銷遞延所得稅資產(chǎn)余額=2025%=5（萬元）。 抵銷分錄為：借：應(yīng)付賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500 　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500 借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　25 　貸：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　25借：未分配利潤——年初　　　　　　　　　　　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　?。?）若P公司2016年12月31日個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款為570萬元，壞賬準(zhǔn)備余額為30萬元。假定P公司2015年系首次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。即：借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備　貸：資產(chǎn)減值損失或：借：資產(chǎn)減值損失　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備具體做法是：先抵期初數(shù)，然后抵銷期初數(shù)與期末數(shù)的差額。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，隨著內(nèi)部應(yīng)收賬款的抵銷，與此相聯(lián)系也需將內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵銷。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)在抵銷內(nèi)部發(fā)行的應(yīng)付債券和持有至到期投資等內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的同時(shí)，將內(nèi)部應(yīng)付債券和持有至到期投資相關(guān)的利息費(fèi)用與投資收益（利息收入）相互抵銷。在這種情況下，持有至到期投資中的債券投資與發(fā)行債券企業(yè)的應(yīng)付債券抵銷時(shí)，可能會(huì)出現(xiàn)差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入合并利潤表的投資收益或財(cái)務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目。三、內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷考點(diǎn)（一）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目本身的抵銷在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，需要進(jìn)行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目主要包括：（1）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；（2）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；（3）預(yù)付款項(xiàng)與預(yù)收款項(xiàng)；（4）持有至到期投資（假定該項(xiàng)債券投資，持有方劃歸為持有至到期投資，當(dāng)然也可能作為交易性金融資產(chǎn)等，原理相同）與應(yīng)付債券；（5）應(yīng)收利息與應(yīng)付利息；（6）應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；（7）其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。下列各項(xiàng)關(guān)于甲公司2015年度和2016年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的表述中，正確的有（　　）。2016年度，乙公司按購買日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算的凈虧損為5 000萬元，無其他所有者權(quán)益變動(dòng)。2015年度，乙公司按照購買日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤為2 000萬元，無其他所有者權(quán)益變動(dòng)。多選題】甲公司2015年1月1日購入乙公司80%股權(quán)，能夠?qū)σ夜镜呢?cái)務(wù)和經(jīng)營政策實(shí)施控制。②商譽(yù)等于合并成本減去被購買方在購買日的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的份額。②資本公積、未分配利潤為公允價(jià)值調(diào)整后的金額。借：長期股權(quán)投資　　　　　　　　　　956（1 19580%）　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 956二、與股權(quán)投資有關(guān)的抵銷分錄的編制（一）長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷（抵權(quán)益）1. 同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資（★★區(qū)分：合并日、合并日后）全資子公司（沒有“少數(shù)股東”）非全資子公司（有“少數(shù)股東”）注：長期股權(quán)投資為成本法調(diào)整為權(quán)益法后的金額。20）　貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　　 5（3）以S公司2015年1月1日各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，重新確定的S公司2015年的凈利潤為995萬元（1 0005）。【答案】（1）借：固定資產(chǎn)——原價(jià)　　　　　　　　　　　　　　 100　貸：資本公積——年初　　　　　　　　　　　　　　 100借：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　 5（100247。（3）在合并工作底稿中編制2015年12月31日對(duì)長期股權(quán)投資的調(diào)整分錄。要求：（1）在合并工作底稿中編制2015年12月31日對(duì)S公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的調(diào)整分錄。2016年，S公司實(shí)現(xiàn)凈利潤1 200萬元，提取法定盈余公積金120萬元，未分派現(xiàn)金股利，無其他所有者權(quán)益變動(dòng)事項(xiàng)。2015年，S公司實(shí)現(xiàn)凈利潤1 000萬元，提取法定盈余公積金100萬元，分派現(xiàn)金股利600萬元，未分配利潤為300萬元。其他資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相等。購買日，S公司有一棟辦公樓，其公允價(jià)值為700萬元，賬面價(jià)值為600萬元，按年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)尚可使用年限為20年，無殘值。P公司在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中采用成本法核算該項(xiàng)長期股權(quán)投資。借：固定資產(chǎn)——原價(jià)（調(diào)整固定資產(chǎn)價(jià)值）　貸：資本公積——年初借：資本公積——年初　貸：遞延所得稅負(fù)債借：未分配利潤——年初（年初累計(jì)補(bǔ)提折舊）　貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊借：遞延所得稅負(fù)債　貸：未分配利潤——年初調(diào)整當(dāng)年關(guān)于折舊補(bǔ)提及提折舊所得稅轉(zhuǎn)回的分錄借：管理費(fèi)用（當(dāng)年補(bǔ)提折舊）　貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊借：遞延所得稅負(fù)債　貸：所得稅費(fèi)用考點(diǎn)（二）按權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長期股權(quán)投資（母公司的分錄，所以要乘以持股比例）（1）調(diào)整子公司盈利借：長期股權(quán)投資　貸：投資收益（2）調(diào)整子公司虧損借：投資收益　貸：長期股權(quán)投資（3）調(diào)整子公司宣告分派現(xiàn)金股利借：投資收益　貸：長期股權(quán)投資（4）調(diào)整子公司其他綜合收益變動(dòng)（假定其他綜合收益增加）借：長期股權(quán)投資　貸：其他綜合收益——本年（若減少作相反分錄）（5）調(diào)整子公司除凈損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（假定所有者權(quán)益增加）借：長期股權(quán)投資　貸：資本公積——本年（若減少作相反分錄）（1）調(diào)整以前年度子公司盈利借：長期股權(quán)投資　貸：未分配利潤——年初（若為虧損則作相反分錄）（2）調(diào)整子公司本年盈利借：長期股權(quán)投資　貸：投資收益（3）調(diào)整子公司本年虧損借：投資收益　貸：長期股權(quán)投資（4）調(diào)整子公司以前年度分派現(xiàn)金股利借：未分配利潤——年初　貸：長期股權(quán)投資（5）調(diào)整子公司當(dāng)年宣告分派現(xiàn)金股利借：投資收益　貸：長期股權(quán)投資（6）調(diào)整子公司以前年度其他綜合收益變動(dòng)（假定其他綜合收益增加）借：長期股權(quán)投資　貸：其他綜合收益——年初（若減少作相反分錄）（7）調(diào)整子公司本年其他綜合收益變動(dòng)（假定其他綜合收益增加）借：長期股權(quán)投資　貸：其他綜合收益——本年（若減少作