【正文】 余額=期末合并財(cái)務(wù)報(bào)表中存貨可抵扣暫時(shí)性差異余額所得稅稅率合并財(cái)務(wù)報(bào)表中存貨賬面價(jià)值為站在合并財(cái)務(wù)報(bào)表角度期末結(jié)存存貨的價(jià)值，即集團(tuán)內(nèi)部銷售方（不是購(gòu)貨方）存貨成本與可變現(xiàn)凈值孰低的結(jié)果。（不是抵消是確認(rèn)）合并財(cái)務(wù)報(bào)表中本期遞延所得稅資產(chǎn)本期期末遞延所得稅資產(chǎn)的調(diào)整金額=合并財(cái)務(wù)報(bào)表中遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額購(gòu)貨方個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)期末余額（1）調(diào)整期初數(shù)借：遞延所得稅資產(chǎn)　貸：未分配利潤(rùn)——年初注：合并財(cái)務(wù)報(bào)表中期初遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)整金額即為上期期末合并財(cái)務(wù)報(bào)表中遞延所得稅資產(chǎn)的調(diào)整金額。【例題?計(jì)算分析題】2015年1月1日，P公司以銀行存款購(gòu)入S公司80%的股份，能夠?qū)公司實(shí)施控制。2015年S公司對(duì)外銷售A商品300件，；2015年年末結(jié)存A商品100件。2016年S公司對(duì)外銷售A商品20件。S公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中A商品存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的期末余額為48萬(wàn)元。要求：編制2015年和2016年合并財(cái)務(wù)報(bào)表中與存貨有關(guān)的抵銷分錄（編制抵銷分錄時(shí)應(yīng)考慮遞延所得稅的影響）。2015年合并財(cái)務(wù)報(bào)表中分錄如下：借：遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　 　　　　　貸：所得稅費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　 （2）2016年抵銷分錄①抵銷期初存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)借：未分配利潤(rùn)——年初　　　　　　　　　　　　　　50　貸：營(yíng)業(yè)成本　　 　　　　　　　　　　　　　　　　 50②抵銷期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)借：營(yíng)業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40　貸：存貨　　　　　　　　　　 　　　40[80（）]③抵銷期初存貨跌價(jià)準(zhǔn)備借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　 　　　　 20　貸：未分配利潤(rùn)——年初　　　　　　　　　　 　　　 20④抵銷本期銷售商品結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備借：營(yíng)業(yè)成本　　　　　　　　　　　 　4（20247。注：（204）為S公司2016年12月31日計(jì)提減值準(zhǔn)備前“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”賬戶余額。借：未分配利潤(rùn)——年初　貸：營(yíng)業(yè)外收入（期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)）借：營(yíng)業(yè)外收入（期初累計(jì)多提折舊）　貸：未分配利潤(rùn)——年初借：營(yíng)業(yè)外收入（本期多提折舊）　貸：管理費(fèi)用等【提示】?jī)?nèi)部無(wú)形資產(chǎn)交易的抵銷與內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷處理相同。簡(jiǎn)單看看（三）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)等相關(guān)的所得稅會(huì)計(jì)的合并抵銷處理（即列報(bào)金額）遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額=期末合并財(cái)務(wù)報(bào)表中固定資產(chǎn)可抵扣暫時(shí)性差異余額所得稅稅率合并財(cái)務(wù)報(bào)表中固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為集團(tuán)內(nèi)部銷售方（不是購(gòu)貨方）期末固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值合并財(cái)務(wù)報(bào)表中固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)為集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)貨方期末按稅法規(guī)定確定的賬面價(jià)值。（2）調(diào)整期初期末差額借：遞延所得稅資產(chǎn)　貸：所得稅費(fèi)用或作相反分錄。母公司該設(shè)備的生產(chǎn)成本為600萬(wàn)元。假定不考慮所得稅等其他因素影響，則編制2016年合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，因該設(shè)備相關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷而影響合并凈利潤(rùn)的金額為（　?。┤f(wàn)元?！纠}2015年6月15日，乙公司將其產(chǎn)品以市場(chǎng)價(jià)格銷售給丙公司，售價(jià)為100萬(wàn)元（不考慮相關(guān)稅費(fèi)），銷售成本為76萬(wàn)元。假定不考慮所得稅的影響，甲公司在編制2016年年末合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)調(diào)減“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目的金額為（　　）萬(wàn)元。4=15（萬(wàn)元）。（二）合并現(xiàn)金流量表中有關(guān)少數(shù)股東權(quán)益項(xiàng)目的反映合并現(xiàn)金流量表的編制與個(gè)別現(xiàn)金流量表相比，一個(gè)特殊的問(wèn)題是在子公司為非全資子公司的情況下，涉及子公司與其少數(shù)股東之間的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的處理問(wèn)題。對(duì)于子公司向少數(shù)股東支付現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“分配股利、利潤(rùn)或償付利息支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目下單設(shè)“其中：子公司支付給少數(shù)股東的股利、利潤(rùn)”項(xiàng)目反映。（　 ）（2015年）【答案】√【例題?單選題】2012年12月5日，甲公司向其子公司乙公司銷售一批商品，不含增值稅的銷售價(jià)格為2 000萬(wàn)元，增值稅稅額為340萬(wàn)元，款項(xiàng)已收存銀行；該批商品成本為1 600萬(wàn)元，不考慮其他因素，甲公司在編制2012年度合并現(xiàn)金流量表時(shí)，“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目應(yīng)抵銷的金額為（　?。┤f(wàn)元?！纠}?單選題】甲公司為乙公司的母公司。假定不考慮其他因素，甲公司在編制2009年度合并現(xiàn)金流量表時(shí)，“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目應(yīng)抵銷的金額為（　?。┤f(wàn)元?！纠}2014年12月3日，甲公司向乙公司銷售一批商品，增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)款為2 000萬(wàn)元，增值稅稅額為340萬(wàn)元，已收2 000萬(wàn)元，其余340萬(wàn)元至2014年年末尚未收回；該批商品成本為17 00萬(wàn)元。　　　　　　　　 700 340　　　　　　 000【答案】D【解析】“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目應(yīng)抵銷的金額為已收到的款項(xiàng)2 000萬(wàn)元。【提示】購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中屬于權(quán)益性交易?！纠}】2015年12月28日，甲公司以7 000萬(wàn)元取得A公司60%的股權(quán)，能夠?qū)公司實(shí)施控制，形成非同一控制下的企業(yè)合并。本例中甲公司與A公司的少數(shù)股東在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系（不考慮所得稅等影響）。2016年12月26日，A公司自購(gòu)買日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為 10 000萬(wàn)元。甲公司按新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有自購(gòu)買日公允價(jià)值開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額為 1 500萬(wàn)元（10 00015%）， 與新增長(zhǎng)期股權(quán)投資2 000萬(wàn)元之間的差額為500萬(wàn)元，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目，首先調(diào)整歸屬于母公司的資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的沖減歸屬于母公司的盈余公積，盈余公積不足沖減的，沖減歸屬于母公司的未分配利潤(rùn)。（二）企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實(shí)施控制企業(yè)因追加投資等原因，通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表上，首先，應(yīng)結(jié)合分步交易的各個(gè)步驟的協(xié)議條款，以及各個(gè)步驟中所分別取得的股權(quán)比例、取得對(duì)象、取得方式、取得時(shí)點(diǎn)及取得對(duì)價(jià)等信息來(lái)判斷分步交易是否屬于“一攬子交易”。如果分步取得對(duì)子公司股權(quán)投資直至取得控制權(quán)的各項(xiàng)交易屬于“一攬子交易”，應(yīng)當(dāng)將各項(xiàng)交易作為一項(xiàng)取得子公司控制權(quán)的交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)在附注中披露其在購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)在購(gòu)買日的公允價(jià)值、按照公允價(jià)值重新計(jì)量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。對(duì)比總結(jié)（1）個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表　　投資方原持有的對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的按照金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的權(quán)益性投資，或者原持有對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因追加投資等原因，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的，即通過(guò)多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成非同一控制下企業(yè)合并。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資【原持有的股權(quán)投資公允價(jià)值＋新增投資成本】　　貸：可供出售金融資產(chǎn)　　　　銀行存款等　　　　投資收益【原投資的公允價(jià)值－賬面價(jià)值】 ①應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價(jià)值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。借：其他綜合收益　　貸：投資收益 ②購(gòu)買日之前持有的股權(quán)采用權(quán)益法核算的，相關(guān)其他綜合收益、資本公積購(gòu)買日均不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)相應(yīng)轉(zhuǎn)入處置期間的當(dāng)期損益（由于被投資方重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)變動(dòng)而產(chǎn)生的其他綜合收益除外）。 　　（2）合并報(bào)表　　企業(yè)通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表上，首先，應(yīng)結(jié)合分步交易的各個(gè)步驟的協(xié)議條款，以及各個(gè)步驟中所分別取得的股權(quán)比例、取得對(duì)象、取得方式、取得時(shí)點(diǎn)及取得對(duì)價(jià)等信息來(lái)判斷分步交易是否屬于“一攬子交易”?！　∪绻粚儆凇耙粩堊咏灰住?，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，還應(yīng)區(qū)分企業(yè)合并的類型分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資【購(gòu)買日的公允價(jià)值】　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資【購(gòu)買日的原賬面價(jià)值】　　　　投資收益②個(gè)別報(bào)表其他綜合收益、其他所有者權(quán)益變動(dòng)的已經(jīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益無(wú)分錄②購(gòu)買日之前持有的被購(gòu)買方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益、其他所有者權(quán)益變動(dòng)的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購(gòu)買日所屬當(dāng)期收益，由于被投資方重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)變動(dòng)而產(chǎn)生的其他綜合收益除外。2015年1月1日，大海公司除一項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值不同外，其他資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值均相等。大海公司2015年度實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1 000萬(wàn)元，未發(fā)放現(xiàn)金股利，因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)增加其他綜合收益200萬(wàn)元。大海公司在該日所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為12 000萬(wàn)元，其中：股本5 000萬(wàn)元，資本公積1 200萬(wàn)元，其他綜合收益1 000萬(wàn)元，盈余公積480萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)4 320萬(wàn)元；可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值是12 300萬(wàn)元。當(dāng)日該固定資產(chǎn)的公允價(jià)值為390萬(wàn)元，賬面價(jià)值為90萬(wàn)元，剩余使用年限9年、采用年限平均法計(jì)提折舊，無(wú)殘值。假定：①原30%股權(quán)在該購(gòu)買日的公允價(jià)值為3 915萬(wàn)元。要求：（1）編制2015年1月1日至2016年1月1日長(zhǎng)江公司對(duì)大海公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄。（3）計(jì)算長(zhǎng)江公司對(duì)大海公司投資形成的商譽(yù)的金額。（5）在購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中編制調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄?！敬鸢浮浚?）①2015年1月1日借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　 3 100　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 100借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　　 200　　　　　　　　　　　　　　　?。?1 00030%3 100）　貸：營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　 200②2015年12月31日借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　　　　 294　　　　　　　　　　 {［1000（300100）247。（3）長(zhǎng)江公司對(duì)大海公司投資形成的商譽(yù)=合并對(duì)價(jià)的公允（5 220 +3 915）購(gòu)買日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額12 300（30%+40%）=525（萬(wàn)元）。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　　 261　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 261將原30%持股比例長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算形成的其他綜合收益轉(zhuǎn)入投資收益借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　60　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60（6）借：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 5 000　　資本公積　　　　　　　　　　　　1 500（1 200+300）　　其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 000　　盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　　　 480　　未分配利潤(rùn)　　　　　　　　　　　　　　　　 4 320　　商譽(yù)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 525　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　 9 135 （3 915+5 220）　　　少數(shù)股東權(quán)益　　　　　　　　　　　　　　　 3 690（三）通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并（1）了解合并財(cái)務(wù)報(bào)表：對(duì)于分步實(shí)現(xiàn)的同一控制下企業(yè)合并，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)視同參與合并的各方在最終控制方開(kāi)始控制時(shí)即以目前的狀態(tài)存在進(jìn)行調(diào)整，在編制比較報(bào)表時(shí)，以不早于合并方和被合并方同處于最終控制方的控制之下的時(shí)點(diǎn)開(kāi)始，將被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債并入合并方合并財(cái)務(wù)報(bào)表的比較報(bào)表中，并將合并而增加的凈資產(chǎn)在比較報(bào)表中調(diào)整所有者權(quán)益項(xiàng)下的相關(guān)項(xiàng)目。（2）個(gè)別報(bào)表，第五章長(zhǎng)投講過(guò):不屬于“一攬子交易”的，取得控制權(quán)日，應(yīng)按照以下步驟進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：　　①在合并日，根據(jù)合并后應(yīng)享有被合并方凈資產(chǎn)在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額，確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本?！　、酆喜⑷罩俺钟械墓蓹?quán)投資，因采用權(quán)益法核算或金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則核算而確認(rèn)的其他綜合收益，暫不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)，合并資產(chǎn)負(fù)債表的留存收益項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)反映母子公司視同一直作為一個(gè)整體運(yùn)行至合并日應(yīng)實(shí)現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤(rùn)的情況，同時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)比較報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整； 【例題】A、B公司分別為P公司控制下的兩家子公司。為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司發(fā)行了1 500萬(wàn)股本公司普通股（每股面值1元）作為對(duì)價(jià)。合并日，A公司及B公司的所有者權(quán)益（相對(duì)于最終控制方而言的賬面價(jià)值）構(gòu)成如下表所示。由于這部分凈利潤(rùn)是因企業(yè)合并準(zhǔn)則所規(guī)定的同一控制下企業(yè)合并的編表 原則所致，而非母公司管理層通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，因此，應(yīng)當(dāng)在合并利潤(rùn)表中單列“其中：被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)”項(xiàng)目進(jìn)行反映；編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該子公司或業(yè)務(wù)自合并當(dāng)期期初到報(bào)告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表，同時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)比較報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該子公司購(gòu)買日至報(bào)告期期末的 現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。【提示1】該交易從合并財(cái)務(wù)報(bào)表角度屬于權(quán)益性交易，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中不確認(rèn)投資收益?！咎崾?】合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)資本公積的金額=售價(jià)出售日應(yīng)享有子公司按購(gòu)買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的金額對(duì)應(yīng)處置比例份額。假定該項(xiàng)合并為非同一控制下企業(yè)合并。出售投資當(dāng)日，乙公司自甲公司取得其80%股權(quán)之日持續(xù)計(jì)算的應(yīng)當(dāng)納入甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的凈資產(chǎn)總額為12 000萬(wàn)元。本例中甲公司出售部分對(duì)乙公司股權(quán)后，因仍能夠?qū)σ夜緦?shí)施控制，該交易屬于不喪失控制權(quán)情況下處置部分對(duì)子公司投資，甲公司應(yīng)當(dāng)分別個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行處理：借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 26 000 000　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　?。ǔ杀?600*25%） 21 500 000　　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　4 500 000　個(gè)別報(bào)表確認(rèn)投資收益450萬(wàn)元，合并報(bào)表不確認(rèn)投資收益。合并報(bào)表中確認(rèn)商譽(yù)=8 6009 80080%=760（萬(wàn)元），初始投資時(shí)點(diǎn)的商譽(yù)不會(huì)發(fā)生變化。（2）按照