【正文】 應以暫時確定的價值為基礎進行核算。該種情況下，購買方首先要對合并中取得的資產、負債的公允價值、作為合并對價的非現(xiàn)金資產或發(fā)行的權益性證券等的公允價值進行復核，如果復核結果表明所確定的各項資產和負債的公允價值確定是恰當的，應將企業(yè)合并成本低于取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額之間的差額，計入合并當期的營業(yè)外收入，并在會計報表附注中予以說明。商譽在確認以后，持有期間不要求攤銷，企業(yè)應當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》的規(guī)定對其價值進行測試，按照賬面價值與可收回金額孰低的原則計量，對于可收回金額低予賬面價值的部分，計提減值準備，有關減值準備在提取以后，不能夠轉回。視企業(yè)合并方式的不同，控股合并的情況下，該差額是指在合并財務報表中應予列示的商譽，即長期股權投資的成本與購買日按照持股比例計算確定應享有被購買方可辨認凈資產公允價值份額之間的差額；吸收合并的情況下，該差額是購買方在其賬簿及個別財務報表中應確認的商譽。在按照規(guī)定確定了合并中應予確認的各項可辨認資產、負債的公允價值后，其計稅基礎與賬面價值不同形成暫時性差異的，應當按照所得稅會計準則的規(guī)定確認相應的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。4．企業(yè)合并中取得的資產、負債在滿足確認條件后，應以其公允價值計量。3．對于購買方在企業(yè)合并時可能需要代被購買方承擔的或有負債，在其公允價值能夠可靠計量的情況下，應作為合并中取得的負債單獨確認。企業(yè)合并中取得的需要區(qū)別于商譽單獨確認的無形資產一般是按照合同或法律產生的權利，某些并非產生于合同或法律規(guī)定的無形資產，需要區(qū)別于商譽單獨確認的條件是能夠對其進行區(qū)分，即能夠區(qū)別于被購買企業(yè)的其他資產并且能夠單獨出售、轉讓、出租等。（2）合并中取得的被購買方的各項負債（或有負債除外），履行有關的義務預期會導致經濟利益流出企業(yè)且公允價值能夠可靠計量的，應單獨作為負債確認。1．購買方在企業(yè)合并中取得的被購買方各項可辨認資產和負債，要作為本企業(yè)的資產、負債（或合并財務報表中的資產、負債）進行確認，在購買日，應當滿足資產、負債的確認條件。對于通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，其企業(yè)合并成本為每一單項交換交易的成本之和。非同一控制下企業(yè)合并中發(fā)生的與企業(yè)合并直接相關的費用，包括為進行合并而發(fā)生的會計審計費用、法律服務費用、咨詢費用等，應當計入企業(yè)合并成本。某些情況下，當企業(yè)合并合同或協(xié)議中提供了視未來或有事項的發(fā)生而對合并成本進行調整時，符合《企業(yè)會計準則——或有事項》規(guī)定的確認條件的，應確認的支出也應作為企業(yè)合并成本的一部分。形成企業(yè)合并的購買日。例如，A企業(yè)于205年10月20日取得B公司30％的股權（假定能夠對被投資單位施加重大影響），在與取得股權相關的風險和報酬發(fā)生轉移的情況下，A企業(yè)應確認對B公司的長期股權投資?！敖灰兹铡笔侵负喜⒎交蛸徺I方在自身的賬簿和報表中確認對被投資單位投資的日期。5．購買方實際上已經控制了被購買方的財務和經營政策，并享有相應的收益和風險。作為購買方，其通過企業(yè)合并無論是取得對被購買方的股權還是被購買方的全部凈資產，能夠形成與取得股權或凈資產相關的風險和報酬的轉移，一般需辦理相關的財產權交接手續(xù)，從而從法律上保障有關風險和報酬的轉移。2．按照規(guī)定，合并事項需要經過國家有關主管部門審批的，已獲得相關部門的批準。同時滿足了以下條件時，一般可認為實現(xiàn)了控制權的轉移，形成購買日。這種情況是指雖然投資企業(yè)擁有被投資單位50％或以下表決權資本，但能夠控制被投資單位董事會等類似權力機構的會議，從而能夠控制其財務和經營政策，達到對被投資單位的控制。這種情況是指雖然投資企業(yè)擁有被投資單位50％或以下表決權資本，但根據章程、協(xié)議等有權任免被投資單位董事會或類似機構的絕大多數成員，以達到實質上控制的目的。A公司可以通過其派出的董事長和總經理對B公司進行經營管理，達到對B公司的財務和經營政策實施控制的權力。2．按照協(xié)議規(guī)定，具有主導被購買企業(yè)財務和經營決策的權力。A公司與C公司達成協(xié)議，C公司在B公司的權益由A公司代表。某些情況下，即使一方沒有取得另一方半數以上有表決權股份，但存在以下情況時，一般也可認為其獲得了對另一方的控制權，如：1．通過與其他投資者簽訂協(xié)議，實質上擁有被購買企業(yè)半數以上表決權。（一）確定購買方采用購買法核算企業(yè)合并的首要前提是確定購買方，購買方是指在企業(yè)合并中取得對另一方或多方控制權的一方。一、非同一控制下企業(yè)合并的處理原則非同一控制下的企業(yè)合并，主要涉及到購買方及購買日的確定、企業(yè)合并成本的確定、合并中取得各項可辨認資產、負債的確認和計量以及合并差額的處理等。2．發(fā)行權益性證券作為合并對價的，與所發(fā)行權益性證券相關的傭金、手續(xù)費等應按照《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》的規(guī)定進行核算。即該部分費用，雖然與籌集用于企業(yè)合并的對價直接相關，但其核算應遵照金融工具準則的原則，有關的費用應計入負債的初始計量金額中。借記“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。P公司對該項合并應進行的會計處理為：借：貨幣資金　　　　　 4 500 000　　庫存商品（存貨）　 2 550 000　　應收賬款　　　　 20 000 000　　長期股權投資　　 21 500 000　　固定資產　　　　 30 000 000　　無形資產　　　　　 5 000 000　　貸：短期借款　　　　　　　　　 22 500 000　　　　應付賬款 　　　　　　　　 3 000 000　　　　其他應付款（其他負債）　 　3 000 000　　　　股本 　　　　　　　　　 　 10 000 000　　　　資本公積　　　　　　　　 　45 050 000（三）合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的有關費用的處理合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的有關費用，指合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用，如為進行企業(yè)合并支付的審計費用、進行資產評估的費用以及有關的法律咨詢費用等增量費用。自6月30日開始，P公司能夠對S公司凈資產實施控制，該日即為合并日。本例中，假定P公司和S公司為同一集團內兩家全資子公司，合并前其共同的母公司為A公司。8 355　　　　所有者權益合計23 　　未分配利潤5 　　盈余公積　　5 000　　資本公積　　5 000　 2 850　 2 850　　實收資本（股本）　　7 500　　 300　　 300　　其他負債　　　375　　短期借款　　2 500　　0　　0　　資產總計30 　　無形資產　　4 500　　1 000　　0　　固定資產凈值　　7 000　　　固定資產原價　　10 000　　2 150　　 3 800　　固定資產：　　 255　　 450　　應收賬款　　3 000　　貨幣資金　　4 賬面價值公允價值　　資產：【例25—2】 206年6月30日，P公司向S公司的股東定向增發(fā)1 000萬股普通股（每股面值為1元，）對S公司進行吸收合并，并于當日取得S公司凈資產。其中，對于合并方與被合并方在企業(yè)合并前采用的會計政策不同的，在將被合并方的相關資產和負債并入合并方的賬簿和報表進行核算之前，首先應基于重要性原則，統(tǒng)一被合并方的會計政策，即應當按照合并方的會計政策對被合并方的有關資產、負債的賬面價值進行調整后，以調整后的賬面價值確認。（二）同一控制下的吸收合并同一控制下的吸收合并中，合并方主要涉及合并日取得被合并方資產、負債入賬價值的確定，以及合并中取得有關凈資產的入賬價值與支付的合并對價賬面價值之間差額的處理。為了幫助企業(yè)的會計信息使用者了解合并利潤表中凈利潤的構成，發(fā)生同一控制下企業(yè)合并的當期，合并方在合并利潤表中的“凈利潤”項下應單列“其中：被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤”項目，反映因同一控制下企業(yè)合并規(guī)定的編表原則，導致由于該項企業(yè)合并自被合并方在合并當期帶入的損益情況。合并方在編制合并日的合并利潤表時，應包含合并方及被合并方自合并當期期初至合并日實現(xiàn)的凈利潤，雙方在當期所發(fā)生的交易，應當按照合并財務報表的有關原則進行抵銷。本例中A公司在確認對B公司的長期股權投資以后，其資本公積的賬面余額為6 000萬元（2 500萬+3 500萬），假定其中資本溢價或股本溢價的金額為4 500萬元。表25—1　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　單位：萬元A公司B公司項 目金 額項 目金 額　　 股本9 000　　 股本　　1 500　　 資本公積2 500　　 資本公積　　500　　 盈余公積2 000　　 盈余公積　　1 000　　 未分配利潤5 000　　 未分配利潤　　2 000　　 合計