注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試教材講義會(huì)計(jì)難點(diǎn)解析-文庫(kù)吧資料
2025-06-13 20:31本頁(yè)面
【正文】 對(duì)應(yīng)抵銷項(xiàng)目為主營(yíng)業(yè)務(wù)成本）。本期只須抵銷上期末未分配利潤(rùn)即本期初未分配利潤(rùn)。在第二年仍是根據(jù)母子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表匯總后通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)處理后計(jì)算得出。 借：期初未分配利潤(rùn) 200 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 140 存 貨 60 說(shuō)明： ①上期購(gòu)入存貨本期無(wú)論是否對(duì)外銷售均應(yīng)抵銷上期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利。這部分稅金是向集團(tuán)公司外的稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納的，應(yīng)視為集團(tuán)公司的費(fèi)用，在合并過(guò)程中不應(yīng)予以抵銷。同時(shí)對(duì)集團(tuán)公司外的企業(yè)或單位花費(fèi)的成本、費(fèi)用才是集團(tuán)公司真正的成本、費(fèi)用。 ③對(duì)于上述說(shuō)明可能細(xì)心的讀者會(huì)發(fā)現(xiàn)“對(duì)于上期銷售公司 的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已通過(guò)期末結(jié)轉(zhuǎn)未分配利潤(rùn)中”這段論述是乎遺漏了“所得稅”這一重要因素，同時(shí)也提出了所得稅是否要抵銷的問(wèn)題。因此，當(dāng)期對(duì)銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入無(wú)須抵銷，而對(duì)其虛增的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本應(yīng)予以抵銷。 根據(jù)合并報(bào)表的基本理論：集團(tuán)公司內(nèi)購(gòu)入單位實(shí)現(xiàn)了全部（或部分）對(duì)集團(tuán)公司外銷售，則它所實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入才是集團(tuán)公司真正的收入。在例6中應(yīng)抵銷上期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利＝100020%＝200元，即借記期初未分配利潤(rùn)200元。對(duì)于上期銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已通過(guò)期末結(jié)轉(zhuǎn)未分配利潤(rùn)中，那么上期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已不存在，也不須抵銷。 合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)處理后計(jì)算得出。 【例6】母公司上期從子公司購(gòu)入存貨1000元，全部未銷售，本期又購(gòu)入1000元，子公司的內(nèi)部銷售毛利率為20%，本期母公司將上期購(gòu)入的存貨全部售出，本期購(gòu)入存貨售出30%。在例5中，母公司的銷售毛利率＝（1000－800）247。而這部分存貨真正資金的占用應(yīng)＝80040%＝320元，因此須抵銷存貨＝400－320＝80元，即貸記存貨80元。 例5中銷售公司的存貨為0，購(gòu)入公司的存貨＝1000－600＝400元， 二者相加為400元。 對(duì)于上述概念的理解我們結(jié)合例5的講解來(lái)解釋。 母子公司主營(yíng)業(yè)務(wù)成本合計(jì)＝800＋100060%＝1400元，而對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)真正的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本應(yīng)＝80060%＝480元，則須抵銷920元，即貸記主營(yíng)業(yè)務(wù)成本920元。 通過(guò)上述分析我們結(jié)合例5作進(jìn)一步講解： 合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)處理后計(jì)算得出。 但若集團(tuán)公司內(nèi)購(gòu)入單位實(shí)現(xiàn)了全部（或部分）對(duì)集團(tuán)公司外銷售，則它所實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入才是集團(tuán)公司真正的收入。 ①對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)，內(nèi)部銷售所實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 并非集團(tuán)公司真正的收入，它的實(shí)質(zhì)是存貨在集團(tuán)公司內(nèi)部的轉(zhuǎn)移，集團(tuán)公司并不因存貨的轉(zhuǎn)移而增加收入。 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 400 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 320 存 貨 80 說(shuō)明：若全部未售出應(yīng)抵銷主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000元、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本800元、存貨＝1000－800＝200元，而現(xiàn)在其中40%未售出，則抵銷主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100040%＝600元、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本＝80040%＝320元、存貨＝（1000－800）40%＝80元。（二）綜合舉例 【例５】母公司將成本800元的存貨出售給子公司，售價(jià)1000元，子公司當(dāng)期出售其中的60%，售價(jià)720元。 四、內(nèi)部銷售收入及 存貨中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷 （一）抵銷分錄公式 １、 本期購(gòu)入，全部未售出 借：產(chǎn)品銷售收入 （銷貨方的內(nèi)部售價(jià)） 貸：產(chǎn)品銷售成本 ?。ㄤN貨方的銷售成本） 存 貨 ?。ㄙ?gòu)貨方未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部毛利） ２、 本期購(gòu)入，全部售出 借：產(chǎn)品銷售收入 ?。ㄤN貨方的內(nèi)部售價(jià)） 貸：產(chǎn)品銷售成本 （銷貨方的銷售成本） ３、 上期購(gòu)入，本期全部已售出借：年初未分配利潤(rùn) 貸：產(chǎn)品銷售成本 ?。ㄉ掀谫?gòu)貨方的內(nèi)部毛利） ４、 上期購(gòu)入，本期全部未售出 借：年初未分配利潤(rùn) 貸：存 貨 ?。ㄉ掀谫?gòu)貨方的內(nèi)部毛利） 說(shuō)明：部分售出、部分未售出只要在以上各筆分錄中乘以百分比即可．例如出售６０％，即在本期購(gòu)入，全部已售出分錄中乘以６０％；在本期購(gòu)入，全部未售出分錄中乘以４０％即可。 子公司發(fā)行債券支付當(dāng)年利息30萬(wàn)元，（僅指母公司購(gòu)買的40%部分，下同）而母公司購(gòu)買債券僅獲得投資收益24萬(wàn)元，那么應(yīng)抵銷多少投資收益與財(cái)務(wù)費(fèi)用呢？該集團(tuán)公司使用這筆200萬(wàn)元資金，子公司使用花費(fèi)了30萬(wàn)元，而母公司投資僅獲得24萬(wàn)元的收益，對(duì)于集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)還是花費(fèi)了6萬(wàn)元，這部分費(fèi)用是不能抵銷的，因?yàn)樗钦麄€(gè)集團(tuán)的費(fèi)用，因此只能抵銷24萬(wàn)元。 上述母子公司抵銷的差額即合并價(jià)差8萬(wàn)元。 對(duì)于發(fā)行公司（子公司）來(lái)說(shuō)，它需抵銷的是債券面值200萬(wàn)元、未攤銷溢價(jià)4萬(wàn)元（必須按子公司發(fā)行價(jià)與面值的差額除以債券存續(xù)年限計(jì)算）及應(yīng)計(jì)利息90萬(wàn)元。 而集團(tuán)內(nèi)企業(yè)與外部企業(yè)發(fā)生的交易則不須抵銷，對(duì)于整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái)說(shuō)，這些交易才是集團(tuán)對(duì)外的真正交易，仍應(yīng)保留在合并報(bào)表中。 上述計(jì)算有關(guān)難點(diǎn)概念的理解： ① 合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)處理后計(jì)算得出。3）40%＝12萬(wàn)元 F、 投資收益＝30－18247。 D、長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券面值＝50040%＝200萬(wàn)元。53）40%＝4萬(wàn)元。（母公司僅持有子公司債券40%）分析： 母公司會(huì)計(jì)核算如下：①購(gòu)買債券 借：長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券投資 200－債券溢價(jià) 18 －應(yīng)計(jì)利息 60 貸：銀行存款 278 ② 年末計(jì)息攤銷 借：長(zhǎng)期債權(quán)投資－應(yīng)計(jì)利息 30 貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券溢價(jià) 6 投資收益 24 因此1993年抵銷分錄為： 借：應(yīng)付債券－債券面值 200 －債券溢價(jià) 4 ?。瓚?yīng)計(jì)利息 90 合并價(jià)差 8 貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券面值 200 －債券溢價(jià) 12 長(zhǎng)期債權(quán)投資－應(yīng)計(jì)利息 90 借：投資收益 24 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 24 說(shuō)明： A、債券面值＝50040%＝200萬(wàn)元。540%）＝28萬(wàn)元。 D、長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券投資＝50040%＋6＝206萬(wàn)元。５2）40%＝6萬(wàn)元。 1992年借：應(yīng)付債券－債券面值 200 －債券溢價(jià) 6 ?。瓚?yīng)計(jì)利息 60 貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券投資 206 長(zhǎng)期債權(quán)投資－應(yīng)計(jì)利息 60 借：投資收益 28 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 28 說(shuō)明： A、債券面值＝50040%＝200萬(wàn)元。 E、 投資收益＝30－（25247。 C、 應(yīng)計(jì)利息＝50015％40％＝30萬(wàn)元。 B、 債券溢價(jià)＝未攤銷的溢價(jià)=（25－25247。要求編制1991年及1992年的抵銷分錄。 （三）其他債權(quán)債務(wù)的抵銷 內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)的抵銷借：應(yīng)付票據(jù) 貸：應(yīng)收票據(jù)內(nèi)部預(yù)付帳款與預(yù)收帳款的抵銷 借：預(yù)收帳款 貸：預(yù)付帳款內(nèi)部應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵銷 借：應(yīng)付股利 貸：應(yīng)收股利內(nèi)部其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款的抵銷 借：其他應(yīng)付款 貸：其他應(yīng)收款注意：以上抵銷分錄每年年末應(yīng)根據(jù)各帳戶余額編制，并非只編制發(fā)生當(dāng)年。1993年： 借：壞帳準(zhǔn)備 30 管理費(fèi)用 45 貸：期初未分配利潤(rùn) 75 說(shuō)明： ①壞帳準(zhǔn)備＝當(dāng)年內(nèi)部應(yīng)收帳款年末余額當(dāng)年計(jì)提比例＝100003‰＝30元②年初未分配利潤(rùn)＝上期期末內(nèi)部應(yīng)收帳款年末余額上年計(jì)提比例＝150005‰＝75元③管理費(fèi)用
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