【正文】 篇畢業(yè)論文的時候，有一種如釋重負的感覺，感慨良多。感謝我的家人對我大學(xué)四年學(xué)習(xí)的默默支持；感謝我的母校銅陵學(xué)院給了我在大學(xué)四年深造的機會，讓我繼續(xù)學(xué)習(xí)和提高；感謝銅陵學(xué)院的老師和同學(xué)們四年來的關(guān)心和鼓勵。只有這樣，才能促進我國融資租賃會計在理論和實務(wù)上向著良好的方向繼續(xù)發(fā)展下去，進一步完善我國租賃業(yè)發(fā)展“四大支柱”(法律、稅務(wù)、監(jiān)督、會計)之一的會計業(yè)務(wù)的發(fā)展，從而有利于租賃業(yè)的風(fēng)險防范和租賃市場的不斷培育；同時在會計處理上與國際慣例接軌，為租賃業(yè)的發(fā)展和壯大、為我國租賃業(yè)走出去提供良好的會計規(guī)范。在舊的問題沒有得到妥善解決的同時，新的融資租賃方式又不斷出現(xiàn)，這就給我國租賃會計的發(fā)展帶來了不小的挑戰(zhàn)：不僅要繼續(xù)解決會計實務(wù)中早已出現(xiàn)的問題，同時還要緊跟租賃業(yè)發(fā)展的要求，盡快制訂出符合新型租賃方式的會計制度來規(guī)范會計的實務(wù)操作。可以看出，經(jīng)過二十多年的發(fā)展，我國在租賃會計實務(wù)和理論上都取得了一些進步，但是與國際租賃會計準(zhǔn)則和世界發(fā)達國家的租賃會計準(zhǔn)則相比，我國現(xiàn)行制度還有一些差距和不足。對此，我認為：一方面，在保證會計信息不會被歪曲和誤導(dǎo)的前提下，盡可能簡化租賃會計操作的方法，為租賃雙方的會計人員提供切實可行的實務(wù)指導(dǎo)。從目前我國租賃會計的實際發(fā)展情況來看，雖然租賃業(yè)務(wù)已經(jīng)涉及到各行各業(yè)，租賃會計制度和理論也得到了進一步的完善和豐富，但是，參與租賃業(yè)務(wù)會計核算的從業(yè)人員，特別是承租方的財務(wù)人員對租賃業(yè)務(wù)大多仍感覺比較陌生，對經(jīng)營租賃會計準(zhǔn)則的把握還算比較準(zhǔn)確，但是對融資租賃會計準(zhǔn)則的理解和實際操作上有時比較困難，他們往往感到十分復(fù)雜，不如直接購置資產(chǎn)設(shè)備的核算清晰、簡單。租賃，特別是融資租賃是一門綜合性很強的邊緣性應(yīng)有科學(xué)，對業(yè)務(wù)人員特別是管理人員的專業(yè)素質(zhì)要求較高。融資租賃會計也隨著租賃實務(wù)在我國的發(fā)展，漸漸受到了國家的關(guān)注，同時也得到了進一步的完善。這就要求對經(jīng)濟活動進行反映和監(jiān)督的會計工作采取相應(yīng)的措施，在租賃實際工作的基礎(chǔ)上，結(jié)合會計基本理論與核算原則，制訂出符合我國國情的融資租賃會計制度，在實際操作中予以引導(dǎo)。在租賃業(yè)務(wù)產(chǎn)生的初期，由于業(yè)務(wù)簡單，從事單位少，涉及的行業(yè)也非常有限，因此，并不需要對租賃會計處理進行特別規(guī)范。它也要遵循一般會計的四大基本前提：會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期、貨幣計量和權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)；也要依照會計的一般原則，比如：相關(guān)性、可靠性、可比性、謹慎性、重要性、實質(zhì)重于形式原則等。因此，會計的形成與發(fā)展是受生產(chǎn)力發(fā)展的影響，我國的融資租賃會計同樣如此。以上的會計處理方法較簡單，便于會計人員理解和操作，符合重要性原則。，在計提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)，按未擔(dān)保余值恢復(fù)的金額，借記“未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備”科目，貸記“營業(yè)外支出”科目。具體做法是：在“未擔(dān)保余值”科目下設(shè)兩個明細科目，即“成本”和“減值準(zhǔn)備”科目。當(dāng)發(fā)生減值時，不再重新計算租賃內(nèi)含利率，融資收入仍按原租賃內(nèi)含利率計算確認。（五）出租人的初始直接費用應(yīng)該列為費用支出根據(jù)會計配比的要求，收入要與支出相配比，在租賃交易中，出租人所發(fā)生的初始直接費用是為了取得財務(wù)收益而發(fā)生的，因此，將它作為費用列支更為合適。通過定義可以知道：最低租賃收、付款額之間的差額就在“獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值”上，剛才已經(jīng)講道：為了簡化會計處理，在計算內(nèi)含利率時可以不考慮資產(chǎn)余值的因素，最低租賃收、付款的金額就相等了。（四）租賃內(nèi)含利率的確定應(yīng)剔除不可確定的因素，盡量保證利率的準(zhǔn)確性對于本文二（四）小節(jié)對租賃內(nèi)含利率提到的存在的兩個問題，可以用以下的方法改進：其一、未擔(dān)保余值對計算租賃內(nèi)含利率影響問題的解決辦法：未擔(dān)保余值在租賃開始日預(yù)計，準(zhǔn)確性差，計算麻煩并且余值金額也不大，不會對計算內(nèi)含利率帶來太大的影響(本文二（四）小節(jié)已進行了闡述)，因此，完全可以在計算內(nèi)含利率時不考慮租賃資產(chǎn)余值(包括未擔(dān)保余值)的因素，這樣也符合會計重要性原則，在不影響會計信息真實性的前提下，既簡化了會計處理工作，也使會計信息的收益大于其會計處理成本。如果或有租金的金額能夠在租賃開始日可靠計量，則應(yīng)在開始日將它作為預(yù)計負債處理，按照一定方法預(yù)先估計入賬并給予信息披露。通過以上分析，可以看出或有租金具有或有負債(或預(yù)計負債)的特性，它對承租方的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果會產(chǎn)生較大影響，按照謹慎性原則，對于可能發(fā)生的費用或損失，會計制度應(yīng)該引導(dǎo)企業(yè)合理預(yù)計并予入賬或給予表外披露。根據(jù)以上三條標(biāo)準(zhǔn)，可將或有租金看作或有負債?；蛴凶饨鸬摹安荒芸煽坑嬃俊笔侵冈谧赓U開始日不能可靠計量。如果租賃合同規(guī)定了或有租金事項，則承租人因使用了租賃物，就一定要支付或有租金，因此，或有事項導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的概率為100％。是由過去租賃交易而引起的現(xiàn)時義務(wù)。對于融資租賃來講，就是由已經(jīng)發(fā)生的融資租賃交易而形成的企業(yè)需支付的或有租金。因此，就目前的條件來講，最好還是沿用舊準(zhǔn)則在這方面的規(guī)定，即仍應(yīng)采用賬面價值進行計量。在還沒有給公允價值營造出適合其生長、存在的環(huán)境時，最好還是采用賬面價值計量。此外，租賃會計處理的要求要高于一般的會計處理，也比普通的會計核算更為復(fù)雜，而我國會計從業(yè)人員特別是租賃會計從業(yè)人員的總體素質(zhì)不夠高，還不能就公允價值做出合理的判斷。但也只有在完善的市場評估體系下，它的作用才能有效的發(fā)揮。對于租賃業(yè)務(wù)來講，承租人在交易中處于主導(dǎo)地位，為了統(tǒng)一交易性質(zhì)，可以承租人對交易的分類作為租賃雙方認定交易性質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)，就如同準(zhǔn)則中規(guī)定的第l、5種情況一樣，對雙方交易類型的定義一致，這樣就可以解決因雙方界定交易性質(zhì)不同而給會計核算帶來的一些問題了。將經(jīng)營租賃作為無形資產(chǎn)管理后，還可以通過對無形資產(chǎn)的攤銷等方式對租賃資產(chǎn)予以管理。不過，這種核算形式，只適用于租期超過1年的交易。作為經(jīng)營租賃來講，承租人實際上不擁有租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，只擁有它的使用權(quán)，這與企業(yè)通過購買方式獲得的土地使用權(quán)、商標(biāo)使用權(quán)、特許使用權(quán)等實質(zhì)都是一樣的。經(jīng)營租賃同融資租賃一樣，都具有融資的功能，同時，為了消除承租人的上述心理和做法，將經(jīng)營租賃資本化是有合理性的。對于一些承租人來講，他們即想利用融資租賃給他們帶來的融資融物的好處，又想絞盡腦汁用經(jīng)營租賃的會計處理來核算融資租賃交易。這樣核算。解決這一問題，可以從兩個方面予以考慮：第一、可以嘗試將經(jīng)營租賃資本化。同時，還應(yīng)不斷加大執(zhí)法力度，以使得制造虛假會計信息的機會成本大大提高，提供虛假會計信息的行為無處可行，并能夠根據(jù)不斷出現(xiàn)的新情況對制度存在的漏洞采取相應(yīng)改進措施。另一方面，為了更好地運用實質(zhì)重于形式原則，盡量避免人為因素對租賃業(yè)務(wù)分類的干擾，準(zhǔn)則可以進一步明確對融資租賃和經(jīng)營租賃的劃分標(biāo)準(zhǔn)，同時建立實施該項原則相應(yīng)的磋商機制，對形式與實質(zhì)不一致的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)與注冊會計師事務(wù)所中介機構(gòu)磋商，并且對該項事項建立詳細的備查資料。（一）融資租賃交易界定標(biāo)準(zhǔn)的改進在對租賃業(yè)務(wù)進行分類時，應(yīng)加強會計人員的職業(yè)判斷，正確運用實質(zhì)重于形式原則一方面，要不斷提高會計人員的職業(yè)道德和職業(yè)判斷能力，誠信和高素質(zhì)處理會計事項的能力顯得尤為重要。這種做法不符合一致性原則。根據(jù)規(guī)定，出租人應(yīng)分析應(yīng)收融資租賃款的風(fēng)險程度和收回的可能性，對應(yīng)收融資租賃款合理計提壞賬準(zhǔn)備。但是，由于未擔(dān)保余值減值或價值回升，導(dǎo)致出租人租賃內(nèi)含利率經(jīng)常變動，使得承租人選擇的折現(xiàn)率缺乏依據(jù)，從而導(dǎo)致其會計處理帶有隨意性。選擇折現(xiàn)率時，會計制度和會計準(zhǔn)則給出了選擇折現(xiàn)率的順序，即：如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，承租人應(yīng)首選其作為折現(xiàn)率；其次才是租賃合同規(guī)定的利率；如果以上兩者均無法取得，承租人應(yīng)選擇同期銀行貸款利率。其次，由于未擔(dān)保余值的減值與價值回升，導(dǎo)致出租方租賃內(nèi)含利率經(jīng)常變動，使承租方計算最低租賃付款額現(xiàn)值和攤銷未確認融資租賃費用時選擇的折現(xiàn)率缺乏必要的依據(jù)。租賃開始日估計的未擔(dān)保余值的大小以及以后期間的減值估計，帶有極大的隨意性和盲目性，余值的公允性值得懷疑。資產(chǎn)余值是指租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值。這種處理方法盡管比較符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，但其缺點也是顯而易見的。如果已確認損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)，則在原確認的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認融資收入。當(dāng)未擔(dān)保余值發(fā)生減值時，現(xiàn)行會計制度和會計準(zhǔn)則的處理方法是：出租人應(yīng)定期對未擔(dān)保余值進行檢查，至少于每年年末檢查一次。當(dāng)未擔(dān)保余值發(fā)生減值時，其會計處理方法過于繁瑣，可操作性較差。（六）未擔(dān)保余值減值的處理　 融資租賃資產(chǎn)余值可予以擔(dān)保，擔(dān)保余值實現(xiàn)了風(fēng)險的有效轉(zhuǎn)移。這樣規(guī)定，有可能是考慮到出租人的初始直接費用增加了出租資產(chǎn)的價值，應(yīng)該作為其投資收回的一部分。因此，在最低租賃付款額和最低租賃收款額不相等的情況下，用出租人的租賃內(nèi)含報酬率來定義承租人的資本成本率是不合適的。其二、最低租賃收款額對計算租賃內(nèi)含利率的影響：在計算租賃內(nèi)含利率(實際就是出租人的租賃內(nèi)含報酬率)時，要考慮最低租賃收款額的因素。這些問題導(dǎo)致了在現(xiàn)實中，對未擔(dān)保余值的處理出現(xiàn)了三種情況：第一情況，一些企業(yè)由于會計人員水平有限，對未擔(dān)保余值的價值難以估計，再加上未擔(dān)保余值在整個租賃資產(chǎn)中所占的比重也很小，對租賃內(nèi)含利率的影響不大，因此索性就讓未擔(dān)保余值保持原值，不做評估，也不做調(diào)整；第二種情況，按照制度規(guī)定，一些企業(yè)認真執(zhí)行，但由于對租賃資產(chǎn)市場價值估計不準(zhǔn)，不僅浪費了很多人力和時間，得出的結(jié)果離實際也相差較遠； 第三種情況：有一些企業(yè)，將調(diào)整未擔(dān)保余值，進而調(diào)整租賃投資凈額和內(nèi)含利率作為人為調(diào)節(jié)會計利潤的一種手段，使會計信息人為有意的失真。已確認的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的，應(yīng)當(dāng)在原已確認的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認融資收入。未擔(dān)保余值增加的，不作調(diào)整。因此，早在租賃開始日就對租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值進行估計，其結(jié)果肯定是不準(zhǔn)確的。因此，當(dāng)租賃期結(jié)束時，租賃資產(chǎn)的價值也就所剩無幾，對租賃內(nèi)含利率的計算結(jié)果影響不大，根據(jù)會計的重要性原則，幾乎可以忽略不計。對融資租賃業(yè)務(wù)而言，一般來講，租賃標(biāo)的物都具有特殊性和排他性，也就是說，出租給承租人的租賃物，大都是根據(jù)承租人的具體情況量身定做的，如果不經(jīng)較大的改動，不再適用于第二個承租人，設(shè)備租賃尤為典型。從租賃內(nèi)含利率的定義可以看出，它是從出租人的角度出發(fā)的，是出租人的內(nèi)含報酬率，即“最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。無論是外界的財務(wù)報表使用人還是內(nèi)部使用人，對承租人所要承擔(dān)的真實費用都不可能有全面的了解，可能導(dǎo)致使用者相關(guān)決策(籌資決策、投資決策、經(jīng)營決策等)的失誤。這樣的規(guī)定是與會計謹慎性原則相違背的?；蛴凶饨鹬С鍪怯沙凶馊说娜谫Y租賃交易引起的，而且在將來是一定要支付的。也正是由于我國目前沒有足夠的市場和環(huán)境來規(guī)范公允價值的計量，如果準(zhǔn)則要求使用公允價值計量，會計人員的主觀判斷就會占很大比重，很有可能成為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤，進行盈余操縱的工具，從而違背使用公允價值進行會計核算的初衷。雖然我國經(jīng)過多年的改革開放，特別是加入WTO以后，市場經(jīng)濟有了巨大發(fā)展，但是仍然不夠成熟、發(fā)達，政府干預(yù)的地方也比較多，許多制度有待完善，產(chǎn)權(quán)和生產(chǎn)要素市場還不活躍，即依然缺乏活躍的市場作為租賃物公允價值的重要參考，再加上租賃交易雙方信息不對稱，特別是承租方掌握有關(guān)租賃物價值的信息往往不全面，因此，相關(guān)的公允價值難以取得。因此，如果采用公允價值對租賃標(biāo)的物進行會計核算，就會比較符合其現(xiàn)有的真實價值，會計結(jié)果也會更加可靠。這主要是借鑒了國際租賃會計準(zhǔn)則的做法。（二）采用公允價值作為計量標(biāo)準(zhǔn)公允價值(Fair Value)，指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿交換資產(chǎn)或清償債務(wù)的金額。這樣，租賃資產(chǎn)既不會在承租人的會計信息里反映，也不會在出租人的會計信息里反映，從而形成賬外資產(chǎn)，無人監(jiān)管。通過計算可以得出：最低租賃收、付款額現(xiàn)值的差額為：733l 10709950=38600(元)，對于同一筆租賃業(yè)務(wù)，由于最低租賃收、付款額之間的差異，導(dǎo)致本案例中的A公司將其認定為融資租賃交易，而B企業(yè)則認定為經(jīng)營租賃。公司的最低租賃付款額：250，000 X 3+100，000=850，000(元)最低租賃付款額現(xiàn)值：250，000 X(P／A，9％，3)+100，000 X(P／F,9％，3)=709，950(元)對于承租人(B企業(yè))來講，該租賃設(shè)備沒有達到第四條的規(guī)定：709，950／830，000=85．6％小于90％，因此應(yīng)將該筆交易認定為經(jīng)營租賃。下面，將著重就準(zhǔn)則中規(guī)定的第四種情況做一些探討。該項租賃設(shè)備為生產(chǎn)家具的企業(yè)廣泛采用的生產(chǎn)設(shè)備，不是第五種情況中描述的“性質(zhì)特殊”設(shè)備，這條標(biāo)準(zhǔn)也不符合。通過案例資料得知，該設(shè)備使用年限為6年，但此次租賃期僅為3年，僅占整個使用年限的50％，沒有占到設(shè)備尚可使用年限的75％，根據(jù)這條規(guī)定，也不能認定為融資租賃交易。”在本案例的租賃合同中沒有規(guī)定購買選擇權(quán)，這條標(biāo)準(zhǔn)也不符合?！北景咐?，租賃期屆滿時，租賃物由出租人收回，不符合規(guī)定。出租人A公司的租賃內(nèi)含利率為9％。B公司是國內(nèi)一家主要從事木制家具生產(chǎn)和銷售的企業(yè)。但是由于我國最低租賃收、付款的金額不相等，其現(xiàn)值也可能不相等，在這種情況下，對于同一筆租賃交易來講，租賃雙方對這筆業(yè)務(wù)的分類就有可能不一致。這一方面會給會計人員選用會計政策帶來困惑，另一方面也給某些利益主體操縱利潤、粉餅會計信息帶來了可供操縱的空間，難以真實地反映租賃業(yè)務(wù)的經(jīng)濟實質(zhì)，從而導(dǎo)致會計信息不符合企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營狀況。（一）標(biāo)準(zhǔn)主觀性大，缺乏可操作性我國對租賃業(yè)務(wù)分類主要有5項判斷標(biāo)準(zhǔn)，然而只有第4條標(biāo)準(zhǔn)可以量化，其他標(biāo)準(zhǔn)則主要取決于租賃合同中有無明確規(guī)定或會計人員的職業(yè)判斷。目前，我國新的租賃會計準(zhǔn)則已頒布并實施了，它對指導(dǎo)承租人和出租人的會計處理做出了一些改進和新的規(guī)定。二、租賃會計準(zhǔn)則存在的問題租賃會計準(zhǔn)則是租賃會計實務(wù)操作的規(guī)程，它要求將租賃業(yè)務(wù)通過租賃會計的核算，提