【正文】 進行 說明 。 11/11/2021 78 同一控制下的控股合并 ? 主要涉及以下兩方面的內(nèi)容： ? （ 1）長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計量： ? 長期股權(quán)投資 按被合并方所有者權(quán)益的份額入賬 ；合并成本與被合并方賬面所有者權(quán)益 *持股比率的差額調(diào)整資本公積（股本溢價），不足沖減的，沖減留存收益。 ? 但無論是同一控制還是非同一控制，以 發(fā)行債券或權(quán)益性證券 方式形成企業(yè)合并的，為合并而發(fā)生的相關(guān)費用的處理一致：即 ? (1)、 發(fā)行債券 方式的，記入 負(fù)債成本 （同非同一控制企業(yè)合并） (2)發(fā)行權(quán)益性證券 的，相關(guān)費用先 從溢價中抵消 ，不足扣減的，沖減資本公積和留存收益（同非同一控制企業(yè)合并） 11/11/2021 77 四、同一控制下企業(yè)合并的處理 ? （一） 總體處理原則 ： ? 按照 權(quán)益結(jié)合法 進行核算， 確認(rèn)“帳面值”，不按公允價值調(diào)整 ，即：對于被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債按照原賬面價值確認(rèn)，不按公允價值進行調(diào)整。如：企業(yè)的分公司、不具獨立法人資格的分部等。 ? 實施控制的時間性要求： ? 參與合并各方在 合并前后較長時間內(nèi)（ 1年以上 ，含 1年）為最終控制方所控制。 ? 判斷標(biāo)準(zhǔn) ： ? 根據(jù) 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則實施問題專家工作組意見 》 ，通常情況下，同一控制下的企業(yè)合并是指發(fā)生在 同一企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)之間的合并 。 ? 例如 A企業(yè)對 B公司無股權(quán)投資，但通過與甲企業(yè)簽定受托協(xié)議擁有 B企業(yè)超過 51%以上的表決權(quán)，控制 B企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營 ,其不屬企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)范的情況。 ? （二） 不包括在企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)范的交易、事項： ? 購買 子公司的 少數(shù)股權(quán) ? 兩方或多方形成 合營企業(yè) 的企業(yè)合并 ? 僅 通過合同 將兩或兩個以上企業(yè)合并成一個報告主體的交易或事項。管理型、投資型母公司若分紅，需作好相關(guān)安排，即子公司需先向母公司分紅，母公司才有利潤可供分配?！? 11/11/2021 70 七、長期投資核算方法的改變對母公司分紅的影響 ? 本年財政部擬 對實施國有資本金預(yù)算的單位按合并報表分利 ， 其他企業(yè)含上市公司仍按母公司財務(wù)報表分利 。另據(jù) 財會函 [2021]7號 文 《 關(guān)于編制合并會計報告中利潤分配問題的請示的復(fù)函 》 中，財政部明確表示，“ 編制合并會計報表的公司，其利潤分配以母公司的可分配利潤為依據(jù)。 11/11/2021 69 七、長期投資核算方法的改變對母公司分紅的影響 ? 以個別報表利潤分紅，不能以合并報表利潤分紅。 11/11/2021 68 （五）上市公司執(zhí)行新會計準(zhǔn)則備忘錄 ? 財政部 20211126頒布解釋第 1號規(guī)定，與上述不同：對子公司的長期投資， 在首次執(zhí)行日進行追溯調(diào)整，視同該子公司自最初即采用成本法核算 ，執(zhí)行新會計準(zhǔn)則后，應(yīng)當(dāng)按照宣告 分派的現(xiàn)金鼓勵，確認(rèn)投資收益 。 11/11/2021 64 （五）上市公司執(zhí)行新會計準(zhǔn)則備忘錄 ? （ 2） 母公司可在個別報表中可對子公司的投資計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 ? 公司在 個別報表 中 對子公司 長期股權(quán)投資應(yīng) 按照成本法 進行核算，如果子公司發(fā)生大幅虧損，則表明該項長期股權(quán)投資出現(xiàn)了 減值跡象 ；公司應(yīng)在個別報表中對該項長期股權(quán)投資按照 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第8 號 —資產(chǎn)減值 》 的有關(guān)規(guī)定進行減值測試，如發(fā)生減值，公司應(yīng)在個別報表中對該項長期股權(quán)投資計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 ； 11/11/2021 65 （五）上市公司執(zhí)行新會計準(zhǔn)則備忘錄 ? （ 3）在長期股權(quán)投資核算過程中，如果公司無法取得聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)會計政策的詳細(xì)資料 ，則公司與被投資單位之間的關(guān)系 不能被認(rèn)定為重大影響、共同控制 ，公司應(yīng)對該項權(quán)益性投資 重新進行分類 ，并確定其核算方法。 11/11/2021 63 （五）上市公司執(zhí)行新會計準(zhǔn)則備忘錄 ? 舉例 ： 2021年 A公司收購 B公司的子公司 C，2021年 B公司將成為 A公司的股東，但相關(guān)手續(xù)尚未辦理完畢。 11/11/2021 61 （四）上市公司執(zhí)行新會計準(zhǔn)則備忘錄 ? 總結(jié)：該情況下的長期股權(quán)投資在首次執(zhí)行日不作為同一控制形成的長期股權(quán)投資進行調(diào)整，首次執(zhí)行日時點該項長期股權(quán)投資的股權(quán)比例為 40%，因而應(yīng)按 38號準(zhǔn)則中的其他采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資來進行銜接處理。 11/11/2021 60 （四）上市公司執(zhí)行新會計準(zhǔn)則備忘錄 ? 在 首次執(zhí)行日 ，公司 B為公司 A的聯(lián)營企業(yè)，因此，公司 A可將上述長期股權(quán)投資視為 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 38號－首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則 》 第五條第（二）款規(guī)定的其他 采用權(quán)益法核算 的長期股權(quán)投資，并將對應(yīng)的 股權(quán)投資差額 余額進行相應(yīng)的銜接 處理 。 ? 總結(jié) ： 新準(zhǔn)則后不再單獨設(shè)置股權(quán)分置流通權(quán)，企業(yè)在股權(quán)分置改革中取得的限售流通股應(yīng)作為長期股權(quán)投資核算，限售期結(jié)束后，按照準(zhǔn)則規(guī)定進行分類。其中 對于可供出售金融資產(chǎn) ，其 公允價值與賬面價值的差額 在 調(diào)整 了首次執(zhí)行日的 留存收益后 ，應(yīng)同時將該差額自留存收益轉(zhuǎn)入資本公積 （其他資本公積）。 ? 貸差： 借 :長期股權(quán)投資 (股權(quán)投資差額 ) ? 貸 :盈余公積 ? 利潤分配－未分配利潤 11/11/2021 56 （三）首次執(zhí)行日，企業(yè)原確認(rèn)的股權(quán)分置流通權(quán)余額的處理 ? 股權(quán)分置流通權(quán)余額的處理 ? 首次執(zhí)行日，企業(yè)在股權(quán)分置改革中形成的股權(quán)分置流通權(quán)的余額， 屬于與對聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)、子公司的長期股權(quán)投資相關(guān)的 ，以及與仍處于限售期的權(quán)益性投資相關(guān)的，應(yīng)當(dāng) 全額轉(zhuǎn)至 長期股權(quán)投資（ 投資成本 ）； 除此之外 ，首次執(zhí)行日應(yīng)將其余額及相關(guān)的權(quán)益性投資賬面價值一并按照 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 22號 ——金融工具確認(rèn)和計量 》 的規(guī)定進行劃分， 作為交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)。 ? 則根據(jù)以上資料分析得知，該項投資發(fā)生減值損失 520萬元，沖減初始投資時的商譽 200萬元，企業(yè)還需計提減值準(zhǔn)備 320萬元。 11/11/2021 52 五、長期股權(quán)投資的減值 ? 長期股權(quán)投資中 對子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的投資 ，應(yīng)當(dāng)按照“企業(yè)會計準(zhǔn)則第 8號資產(chǎn)減值”的規(guī)定確定其可收回金額及應(yīng)予計提的減值準(zhǔn)備， 可收回金額 應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的 公允價值減去處置費用后的凈額 與資產(chǎn)預(yù)計 未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 兩者之間 較高者 確定，減值損失一經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回 ； 11/11/2021 53 五、長期股權(quán)投資的減值 ? 企業(yè)持有的對被投資單位 不具有共同控制或重大影響，在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的 長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照“企業(yè)會計準(zhǔn)則第 22號 金融工具確認(rèn)和計量”的規(guī)定確定其可收回金額及應(yīng)予計提的減值準(zhǔn)備，其減值金額為投資的 賬面價值與 按照類似金融資產(chǎn)當(dāng)時市場收益率對 未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額 ，確認(rèn)的減值損失直接 計入當(dāng)期 損益。 11/11/2021 51 四、長期股權(quán)投資的處置 ? 應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權(quán)賬面價值之間的差額，應(yīng)確認(rèn)為處置損益。 2021年 3月 A公司發(fā)放 2021年股利 500萬，當(dāng)年實現(xiàn)凈利潤 600萬，按照凈資產(chǎn)公允價值調(diào)整后的凈利潤為500萬； 2021年持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升 500，所得稅稅率 30％； 2021年 3月發(fā)放股利600萬， 2021年實現(xiàn)凈利潤 800萬，當(dāng)年可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值和賬面價值一致。 ? 將 出售部分 投資的帳面價值 全部轉(zhuǎn)銷 ， 剩余部分 為成本法下的 投資成本 ， 不需要追溯 調(diào)整。 2021年 4月 10日，乙公司宣告分派 2021年現(xiàn)金股利 1500萬， 2021年乙公司實現(xiàn)凈利潤 2800萬。 2021年 4月 20日乙公司宣告分派 2021年現(xiàn)金股利 1000萬， 2021年乙公司實現(xiàn)凈利潤 2021萬。 11/11/2021 49 （二）權(quán)益法 → 成本法 ? 權(quán)益法 ——成本法： 持股比率上升 (控制 ) ? 應(yīng) 沖銷權(quán)益法 核算的部分， 追溯調(diào)整 至取得 初始投資時的成本 ，之后對于持有期間的交易或事項完全按成本法處理。 11/11/2021 48 ：由控制變?yōu)橹卮笥绊?，采用追溯調(diào)整的方法 ? 對于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)?權(quán)益法核算 之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額 ,一方面應(yīng)當(dāng) 調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值 ,同時調(diào)整留存收益 （屬于本年的調(diào)整投資收益） 。 ? 屬于投資作價中 體現(xiàn)的商譽部分 ,不調(diào)整 長期股權(quán)投資的賬面價值 。甲乙都按 10%計提盈余公積 11/11/2021 47 ：由控制變?yōu)橹卮笥绊?，采用追溯調(diào)整的方法 ? 首先應(yīng)按 處置或收回 投資的比例 結(jié)轉(zhuǎn) 應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán) 投資成本 。另外 ,2021年度乙公司因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加其他資本公積 2700萬。 11/11/2021 46 成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法持股比率上升案例 ? 【 例題 212】 甲公司于 2021年 1月 1日以銀行存款 900萬購買乙公司 10%的股權(quán) ,當(dāng)日乙公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為 8400萬 ,甲采用成本法核算。 ? 注意 : ? 兩次投資的商譽要整體考慮 。 11/11/2021 42 （一）成本法 — 權(quán)益法 ? 持股比率增加 ：由不具有重大影響至具有重大影響，采用追溯調(diào)整的方法。 11/11/2021 41 三、長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換 ? 注意 : ? 《 企業(yè)會計 準(zhǔn)則 第 2號 長期股權(quán)投資 》 中第十四條規(guī)定，長期投資成本法、權(quán)益法相互轉(zhuǎn)換時，以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面價值作為轉(zhuǎn)換后的初始投資成本， 即成本法、權(quán)益法間相互的轉(zhuǎn)換均不作追溯調(diào)整 處理。 ? 注意 : ? 講解中有關(guān)權(quán)益法核算長期股權(quán)投資分紅的規(guī)定需區(qū)分三種情況，涉及投資收益、長期股權(quán)投資（損益調(diào)整）、長期股權(quán)投資（成本）三個科目， 規(guī)定較為復(fù)雜 。 ? 借：應(yīng)收股利 （分得的現(xiàn)金股利或利潤） 貸：長期股權(quán)投資（損益調(diào)整） 投資收益 （被投資方實現(xiàn)的賬面凈利潤中投資方按照持股比例應(yīng)享有的份額扣除投資方根據(jù)被投資方調(diào)整后的凈利潤按照持股比例應(yīng)享有的份額部分） 長期股權(quán)投資（成本）（差額） 11/11/2021 40 （ 5）企業(yè)會計準(zhǔn)則 講解 對權(quán)益法下被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的處理規(guī)定如下： ? 上述規(guī)定中：所謂 已確認(rèn)投資收益 ,為按公允價值和賬面價值差額調(diào)整后的凈利潤 ,按持股比例確認(rèn)的投資收益。 借：應(yīng)收股利 貸：長期股權(quán)投資（損益調(diào)整） 11/11/2021 38 （ 5）企業(yè)會計準(zhǔn)則講解對權(quán)益法下被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的處理規(guī)定如下： ? ② 自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤 超過已確認(rèn)的投資收益 部分，但 未超過投資以后被投資單位實現(xiàn)的賬面凈利潤 中本企業(yè)享有的 份額 ——作為投資收益處理。另外，在投資合同或協(xié)議中 約定將履行其他額外義務(wù) 的，還應(yīng)確認(rèn)預(yù)計將承擔(dān)損失的金額 （預(yù)計負(fù)債）。 甲企業(yè)計算應(yīng)享有的投資收益 = 50 （ 1－ 5%） 60%= 11/11/2021 34 權(quán)益法核算會計處理 ? （ 2） 凈利潤以外“其他權(quán)益變動”的會計處理 投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值 并計入所有者權(quán)益 （資本公積） ? （ 3） 股票股利的處理 ：被投資單位分派的股票股利，投資企業(yè) 不作賬務(wù)處理 ，但應(yīng)于除權(quán)日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。 ? 如：計算確認(rèn)對 外商投資企業(yè) 的投資收益時，應(yīng)以扣除 職工獎勵及福利基金 后的凈利潤作為計算投資收益的基數(shù)。不能按照準(zhǔn)則中規(guī)定的原則確認(rèn)投資損益的，可以被投資單位的 賬面凈利潤為基礎(chǔ) ，計算確認(rèn)投資損益，同時應(yīng)在會計報表 附注中說明 無法按照準(zhǔn)則中規(guī)定進行核算的原因。 10）=9002406045=555（萬元） 甲公司應(yīng)享有份額 =555 30%=（萬元） 借：長期股權(quán)投資 ―― 損益調(diào)整 貸：投資收益 11/11/2021 31 b. 會計政策、會計期間不同對被投資單位凈利潤的影響等，其差額作為投資損益處理。 20） （ 1200247。 10＝ 45 調(diào)整后的凈利潤 =900（ 1