【正文】 db c rff d f f drrTTY r r r r????? ?? ? ? ???納稅人稅收負(fù)擔(dān)的三種情況 ? 居住國(guó)稅率與非居住國(guó)稅率相同，即 rd＝ rf時(shí)，居住國(guó)政府這時(shí)稅收抵免就相當(dāng)于稅收豁免； ? 居住國(guó)稅率高于非居住國(guó)稅率，即 rd＞ rf時(shí)，納稅人須按照較高的本國(guó)稅率補(bǔ)交一部分稅款； ? 居住國(guó)稅率低于非居住國(guó)稅率，即 rd＜ rf時(shí)，納稅人則可以得到退稅。rd－ Yf ? 居民 A在甲國(guó)的應(yīng)納稅額計(jì)算如下： ? 應(yīng)納稅額＝ [10 10％＋（ 20－ 10） 20％＋（ 30－ 20） 30％＋（ 50－ 30） 40％ ]（ 30/50)= 抵免法（ Credit Method） ? 全額抵免 ? 限額抵免 全額抵免 ? 納稅人在居住國(guó)的應(yīng)納稅額 ? Td=Y ? 甲國(guó)采取全額免稅法免除國(guó)際重復(fù)課稅 ， 則居民 A在甲國(guó)的應(yīng)納稅額計(jì)算如下： ? ① 應(yīng)納稅所得額＝境內(nèi)所得＝ 30萬元 ? ② 應(yīng)納稅額＝ 10 10％ ＋（ 20 － 10 ） 20 ％ ＋（ 30－ 20） 30％ ＝ 6萬元 甲國(guó)采取累進(jìn)免稅法 ? 甲國(guó)居民 A在某納稅年度取得總所得 50萬元，其中來自甲國(guó)的所得 30萬元，來自乙國(guó)的所得為 20萬元。rd ? 累進(jìn)免稅法（例 ) 納稅人在居住國(guó)的應(yīng)納稅額 ? 實(shí)行免稅法的條件 dddYT Y rY? ? ?例 ? 甲國(guó)居民 A在某納稅年度取得總所得 50萬元，其中來自甲國(guó)的所得 30萬元，來自乙國(guó)的所得為 20萬元。rd ? 居民 A在甲國(guó)的應(yīng)納稅額計(jì)算如下： ? ① 應(yīng)納稅所得額＝總所得－在非居住國(guó)已納稅收＝ 50－ 20 30％ ＝ 44萬元 ? ②應(yīng)納稅額＝ 10 10％＋（ 20－ 10） 20％＋（ 30－ 20） 30％＋（ 44－ 30） 40％＝ 免稅法 ? 納稅人在居住國(guó)的應(yīng)納稅額 ? Td=Ydrd ? 重復(fù)課稅額 ( 1 ) 0 , ( )( 1 ) 0 , ( )f f d f ddb def d f f dY r r r rTTY r r r r? ? ? ? ????? ?? ? ? ? ???例 ? 甲國(guó)居民 A在某納稅年度取得總所得 50萬元，其中來自甲國(guó)的所得 30萬元，來自乙國(guó)的所得為20萬元。rfrd ? 得到的稅收扣除 ? Tde=Yfrd= (Yd＋ Yf－ Yfrd= (Yd＋ Yf) 國(guó)際重復(fù)課稅的免除 ? 國(guó)際重復(fù)課稅免除的原則 ? 屬地優(yōu)先 ? 國(guó)際重復(fù)課稅免除的對(duì)象 ? 從非居住國(guó)獲取的已納稅的跨國(guó)所得或財(cái)產(chǎn) ? 免除項(xiàng)目的性質(zhì)，必須是稅 ,而不是費(fèi)。 國(guó)際重復(fù)課稅的經(jīng)濟(jì)影響 ? 國(guó)際重復(fù)課稅對(duì)稅收公平的影響 ? 橫向公平 ? 國(guó)際重復(fù)課稅對(duì)稅收效率的影響 ? 資本輸出中性 ? 從資本輸出國(guó)角度看，稅收不應(yīng)改變資本的輸出方向，資本不論投向國(guó)內(nèi)還是國(guó)外，以及投向國(guó)外的不同國(guó)家或地區(qū)，其相對(duì)邊際收益率都不應(yīng)因稅收而發(fā)生改變。 但乙國(guó)的稅務(wù)當(dāng)局認(rèn)為這筆交易的正常交易價(jià)格應(yīng)為 140萬元 ， 因此 ， 將 B公司的應(yīng)稅所得額由 15萬元調(diào)整為 25萬元 ， 并據(jù)以課稅 。 例 ? 甲國(guó)的 A公司將其產(chǎn)品銷售給乙國(guó)的子公司 B公司 ， 售價(jià)為 150萬元 ， A公司將該 150萬元計(jì)入銷售收入 ， B公司則將其計(jì)入成本 ， 經(jīng)核算 ，兩公司的利潤(rùn)分別為 50萬元和 15萬元 。 例 ? 甲國(guó)的 A公司在乙國(guó)設(shè)立一家子公司 B公司，在某納稅年度 B公司取得利潤(rùn) 100萬美元 ,B公司在稅后利潤(rùn)中向 A公司支付股息 50萬美元 . ? 根據(jù)乙國(guó)稅法的規(guī)定， B公司要就其全部利潤(rùn)向乙國(guó)繳納 30％的所得稅。 當(dāng) A公司將將稅后的 8萬美元分配給受益人乙國(guó)居民 X先生時(shí) ， 乙國(guó)又行使居民管轄權(quán) ， 對(duì) X先生取得的 8萬美元信托分紅再次課稅 。 ? 甲國(guó)根據(jù)這筆薪金支付地是在本國(guó)，而判定其來源于本國(guó) . ? 乙國(guó)則根據(jù)勞務(wù)的提供地在本國(guó)，也判定這筆薪金來源于本國(guó) . 經(jīng)濟(jì)性重復(fù)課稅 ? 經(jīng)濟(jì)性重復(fù)課稅是基于相同的確立稅收管轄權(quán)的原則，對(duì)由同一經(jīng)濟(jì)交易聯(lián)系起來的不同納稅人的同一課稅對(duì)象或稅源的重復(fù)課稅。 例 ? 甲國(guó) A公司在乙國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu) B公司派雇員 S先生（ S先生為甲國(guó)的公民和居民）到丙國(guó)從事技術(shù)指導(dǎo)， S先生的薪金由 B公司支付。 例 ? 甲 、 乙兩國(guó)均行使居民管轄權(quán) ， 對(duì)于法人居民納稅人的確定 ， 甲國(guó)采用注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn) ， 乙國(guó)采用總機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn) 。 例 ? 甲、乙兩國(guó)均行使居民管轄權(quán)，對(duì)于自然人居民納稅人的確定，甲國(guó)采用住所標(biāo)準(zhǔn)，乙國(guó)采用居住時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。 由于美國(guó)行使公民管轄權(quán)征稅 ，王先生擁有美國(guó)國(guó)籍 ， 因此須就其全部所得 30萬美元向美國(guó)稅務(wù)當(dāng)局申報(bào)納稅；同時(shí) ， 由于中國(guó)行使居民管轄權(quán)征稅 ， 王先生在中國(guó)居住二年 ， 已具有中國(guó)居民身份 ， 王先生還須就這30萬美元向中國(guó)稅務(wù)當(dāng)局申報(bào)納稅 。 例 ? 美籍華人王先生在中國(guó)開辦了一家律師事務(wù)所 ，并已在中國(guó)居住二年 。 ? 具體情形 法律性重復(fù)課稅的具體情形 ? 居民（或公民）管轄權(quán)與地域管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅 (例 ) ? 居民管轄權(quán)與公民管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅(例 ) ? 居民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅(例 )(例 ) ? 地域管轄權(quán)與地域管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅(例 )(例 ) ? 居民管轄權(quán)、公民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)重疊引起的重復(fù)課稅 例 ? 某美國(guó)居民公司 A公司在中國(guó)設(shè)立一家分公司，該分公司在某納稅年度取得利潤(rùn) 100萬美元。 法律性重復(fù)課稅 ? 由于在法律上采取不同的確立稅收管轄權(quán)的原則或者基于同一原則在確立稅收管轄權(quán)時(shí)采用的具體標(biāo)準(zhǔn)不同而造成的重復(fù)課稅 ? 一般表現(xiàn)為兩個(gè)或兩個(gè)以上的課稅權(quán)主體對(duì)同一納稅人的同一課稅對(duì)象進(jìn)行多次課稅。 ? 一般財(cái)產(chǎn)稅 ? 漢斯先生用于儲(chǔ)蓄的 4萬美元將形成各種財(cái)產(chǎn)，如銀行存款、房屋、土地、金銀、古董等，若 A國(guó)征收一般財(cái)產(chǎn)稅，稅率為 3％，則對(duì)于這些財(cái)產(chǎn)，漢斯先生又要繳納 。 ? 一重征稅 ? 二重征稅 ? 三重征稅 一重征稅 ? 所得稅 ? 首先 ， 漢斯先生須按本國(guó)稅法的規(guī)定繳納所得稅 ， 若所得稅率為 20％ ， 則他將繳納所得稅 2萬美元 ， 稅后所得為 8萬美元 。 所得稅和財(cái)產(chǎn)稅的 國(guó)際重復(fù)課稅及其免除 ? 國(guó)際重復(fù)課稅的類型 ? 國(guó)際重復(fù)課稅的經(jīng)濟(jì)影響 ? 國(guó)際重復(fù)課稅的免除 國(guó)際重復(fù)課稅的類型 ? 稅制性重復(fù)課稅 ? 法律性重復(fù)課稅 ? 經(jīng)濟(jì)性重復(fù)課稅 稅制性重復(fù)課稅 ? 同一課稅權(quán)主體對(duì)同一或不同納稅人的同一課稅對(duì)象或稅源課征不同形式的稅收 ? 例 例 ? 假定 A國(guó)居民漢斯先生在某納稅年度內(nèi)取得 10萬美元的總收入 ， 他考慮將其中的二分之一用于消費(fèi) ， 二分之一用于儲(chǔ)蓄 ， 而用于消費(fèi)的部分又有二分之一購買生活必需品 ， 二分之一購買奢侈品 。 財(cái)產(chǎn)所得 ? 包括由于擁有各種不動(dòng)產(chǎn) (Immovable Property)和有形動(dòng)產(chǎn) (Movable Property而 )取得的定期收益 （ 主要是租金收益 ） 和在各種不動(dòng)產(chǎn) 、 動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓過程中產(chǎn)生的溢價(jià)收益 ， 即資本利得（ Capital Gains） 。 特許權(quán)使用費(fèi) ? 指由于使用 ， 或有權(quán)使用下列對(duì)象所支付的作為報(bào)酬的各種款項(xiàng) ， 包括 ? 任何文學(xué) 、 藝術(shù)或科學(xué)著作 （ 包括電影膠片 ）的版權(quán) ? 任何專利 、 商標(biāo) 、 設(shè)計(jì)或模型 、 計(jì)劃 、 秘密配方或程序 ? 工業(yè) 、 商業(yè)或科學(xué)設(shè)備 ? 有關(guān)工業(yè) 、 商業(yè)或科學(xué)經(jīng)驗(yàn)的情報(bào) 境內(nèi)來源投資所得的確定標(biāo)準(zhǔn) ? 支付者標(biāo)準(zhǔn) ? 股息、債券利息、銀行存款利息 ? 由本國(guó)居民、本國(guó)境內(nèi)的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地支付 ? 權(quán)益使用地標(biāo)準(zhǔn) ? 貸款利息、特許權(quán)使用費(fèi) ? 與本國(guó)境內(nèi)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的貸款利息、提供在本國(guó)境內(nèi)使用的專利、專有技術(shù)等所收取的費(fèi)用 ? 一般并不附加所得的受益人在本國(guó)活動(dòng)或居住的條件 投資所得稅收管轄權(quán)的確立 ? 由權(quán)益的提供方和使用方所在國(guó)分享稅收利益 ? 規(guī)定相關(guān)權(quán)益的提供方和使用方所在國(guó)都可以對(duì)權(quán)益所得征稅 ? 權(quán)益使用方（即權(quán)益收益的支付方）所在國(guó)征稅時(shí)，要有一定的限制，以便給權(quán)益提供方所在國(guó)行使征稅權(quán)留有余地，限制程度由雙方國(guó)家通過談判在稅收協(xié)定中加以確定。 ? 境內(nèi)來源投資所得的確定標(biāo)準(zhǔn) ? 投資所得稅收管轄權(quán)的確立 股息 ? 指從股份 (Shares)、 “ 享受 ” 股份(Jouissance Shares)或 “ 享受 ” 權(quán)利(Jouissance Rights)、礦業(yè)股份 (Mining Rights)、發(fā)起人股份 (Founders’ Shares)或分享利潤(rùn)而非債權(quán)關(guān)系的其它權(quán)利取得的所得，以及按照分配股息公司的居住國(guó)的法律，視同股份所得同樣征稅的由其它公司權(quán)利取得的所得 利息 ? 由各種債權(quán)所取得的所得，不論有無抵押擔(dān)保以及是否有權(quán)分享債務(wù)人的利潤(rùn)；特別指由公債 (Government Securities)、債券 (Bonds)或信用債券 (Debentures)取得的所得及其溢價(jià)和獎(jiǎng)金。 學(xué)生的所得 ? 學(xué)生或企業(yè)學(xué)徒如果僅由于接受教育或培訓(xùn)的目的停留在非居住國(guó)，其為維持生活、教育或培訓(xùn)而收到的來源于該非居住國(guó)以外的款項(xiàng)，該非居住國(guó)不應(yīng)征稅。 ? 在政府所在國(guó)以外的國(guó)家為政府提供服務(wù) ， 并且并不僅僅是由于提供該項(xiàng)服務(wù)以致停留時(shí)間過長(zhǎng) ， 而成為其提供服務(wù)所在國(guó)居民 ， 亦由取得所得的納稅人的居住國(guó)征稅 。 ? 由納稅人的居住國(guó)征稅。 ? 如果退休金是非居住國(guó)居民或者設(shè)在該國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)支付 ， 則該項(xiàng)退休金由非居住國(guó)征稅 。 ? 其他勞務(wù)所得 獨(dú)立勞務(wù)所得 ? 勞動(dòng)地點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn) ? 支付地點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn) 勞動(dòng)地點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn) ? 固定基地標(biāo)準(zhǔn) 以在本國(guó)設(shè)有經(jīng)常使用的固定基地從事專業(yè)性勞務(wù)活動(dòng)為依據(jù)，對(duì)通過該固定基地取得的所得征稅； ? 停留時(shí)間標(biāo)準(zhǔn) 以在有關(guān)會(huì)計(jì)年度中停留在本國(guó)的時(shí)間累計(jì)是否已達(dá)到一定的天數(shù)（一般為 183天）作為依據(jù)，就其在本國(guó)進(jìn)行活動(dòng)取得的獨(dú)立勞務(wù)所得征稅 支付地點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn) ? 其所得是由該國(guó)的居民支付的，或者是由設(shè)在該國(guó)境內(nèi)的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地負(fù)擔(dān)的，也可認(rèn)定其所得是來源于該國(guó)境內(nèi) 非獨(dú)立勞務(wù)所得 ? 勞動(dòng)地點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn) 具體一般適用停留時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)，即以某雇員或職員在一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)停留在某個(gè)國(guó)家的時(shí)間累計(jì)是否已超過 183天作為依據(jù) ? 支付地點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn) 跨國(guó)自然人受雇于某國(guó)而取得的報(bào)酬由該國(guó)的居民雇主支付，或者由設(shè)在該國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地負(fù)擔(dān) 其他勞務(wù)所得 ? 董事費(fèi) 把這類人員提供勞務(wù)活動(dòng)的地點(diǎn)確定為公司的居住國(guó)。 境內(nèi)來源勞務(wù)所得的確定標(biāo)準(zhǔn) ? 境內(nèi)來源勞務(wù)所得的確定標(biāo)準(zhǔn) ? 勞動(dòng)地點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn) 以勞動(dòng)活動(dòng)發(fā)生在本國(guó)的事實(shí)為依據(jù) ? 支付地點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn) 以勞動(dòng)報(bào)酬在本國(guó)支付的事實(shí)為依據(jù) ? 不同類型勞務(wù)所得來源國(guó)的確定 不同類型勞務(wù)所得來源國(guó)的確定 ? 獨(dú)立勞務(wù)所得 自由職業(yè)者從事專業(yè)性勞務(wù)或其他獨(dú)立性活動(dòng)所取得的報(bào)酬。 ? 針對(duì)不按 “ 分公司 ” 規(guī)格登記的常設(shè)機(jī)構(gòu)， 國(guó)際運(yùn)輸所得的征稅 ? 國(guó)際海運(yùn)和空運(yùn)企業(yè)利用船舶和飛機(jī)從事國(guó)際運(yùn)輸取得的利潤(rùn) ? 一般由企業(yè)的 實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在國(guó) 獨(dú)占行使征稅權(quán)，即使該企業(yè)并不是該國(guó)的居民 跨國(guó)海運(yùn)企業(yè)的 實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在國(guó) ? 船舶船籍所在國(guó)，即船舶的母港 (Home Harbour)所在國(guó) 船舶的母港是指船舶登記人辦理船舶所有權(quán)登記的港口； ? 船舶經(jīng)營(yíng)者的居住國(guó) ? 例 例 ? 某國(guó)際船運(yùn)公司 A公司由一家美國(guó)居民公司 B公司控股。 ? 只辦理接洽、通訊聯(lián)絡(luò)等事宜的常設(shè)機(jī)構(gòu)，無營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，只有費(fèi)用損失，其費(fèi)用和利潤(rùn)由其總機(jī)構(gòu)匯總按一定的比例重新分配，以體現(xiàn)其經(jīng)營(yíng)成果。 總利潤(rùn)法 ? 按照企業(yè)總利潤(rùn)的一定比例確定其設(shè)在非居住國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)所得。 ? 允許常設(shè)機(jī)構(gòu)從其毛收入中扣除營(yíng)業(yè)目的所發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，包括它應(yīng)該承擔(dān)的總機(jī)構(gòu)實(shí)際發(fā)生的總管理費(fèi)和實(shí)際墊付的費(fèi)用。 ? 按照歸屬原則，乙國(guó)將對(duì)歸屬于 B公司的電視機(jī)營(yíng)業(yè)所得 10,000美元行使地域管轄權(quán)征稅；而按照引力原則，乙國(guó)不但可以對(duì)歸屬于 B公司的電視機(jī)營(yíng)業(yè)所得 10,000美元征稅，還可以對(duì)并