【正文】 ，帶有很大的主觀性，實(shí)務(wù)中具有一定的難度。折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定的風(fēng)險(xiǎn)，而風(fēng)險(xiǎn)帶有不確定性。 2. 折現(xiàn)率難以選擇 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 8 號(hào) —— 資產(chǎn)減值》第十三條規(guī)定：折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是一個(gè)反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。如果企業(yè)無(wú)法合理估計(jì)資產(chǎn)的公 允價(jià)值，可收回金額可以根據(jù)該資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值加以確定。對(duì)依據(jù)的依賴(lài)程度應(yīng)與依據(jù)可被客觀驗(yàn)證的程度相一致。預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)該以合理的、可支持的假設(shè)、推測(cè)為依據(jù)。因此，對(duì)于未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)應(yīng)該合理的根據(jù)管理部門(mén)已經(jīng)批準(zhǔn)的最后預(yù)算或預(yù)測(cè)等的基礎(chǔ)上。企業(yè)外部人員對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)性態(tài)、使用價(jià)值知之甚少，因此資產(chǎn)減值準(zhǔn)備再確認(rèn)缺乏權(quán)威性。這些規(guī)定在理論上確實(shí)提高了計(jì)量的可靠性，但在實(shí)務(wù)中，未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)測(cè)對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)那將是一個(gè)非常大的難題。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴(lài)于會(huì)計(jì)人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結(jié)果會(huì)因人而異?？墒栈亟痤~應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置 費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。同時(shí)由于實(shí)行連續(xù)兩年虧損將 ST 處理、三年連續(xù)虧損將暫停上市及退市的規(guī)定，一些虧損公司便充分甚至過(guò)度利用會(huì)計(jì)政策，在虧損一年后的第二年，往往會(huì)不提或少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，以爭(zhēng)取盈利避免 ST處理，而一些三年連續(xù)虧損的公司則在最后一年大幅度計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，希望借助這種“一次性處理”的做法，獲取公司最終盈利的可能和恢復(fù)上市的機(jī)會(huì)。 資產(chǎn)組的分配工作量可能會(huì)很大，尤其是當(dāng)涉及到商譽(yù)的確定時(shí)中小企業(yè)可能不堪重負(fù)雖然我國(guó)規(guī)定小 企業(yè)可以不編制現(xiàn)金流量表，可以不計(jì)提長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，但如果一個(gè)中小企業(yè)為某一集團(tuán)公司的控股企業(yè)，那么在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的時(shí)候還是要求其控股的中小企業(yè)計(jì)提長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，這對(duì)一個(gè)只有一兩個(gè)會(huì)計(jì)人員的中小企業(yè)來(lái)說(shuō)無(wú)疑是成本大大超過(guò)其效益的。即在資產(chǎn)負(fù)債表上反映的資產(chǎn)金額不高于其現(xiàn)時(shí)價(jià)值，現(xiàn)時(shí)價(jià)值一般是指資產(chǎn)的現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值、未來(lái)現(xiàn)金流入量現(xiàn)值等，當(dāng)現(xiàn)時(shí)價(jià)值低于歷史成本時(shí)不再采用歷史成本，而是直接按現(xiàn)時(shí)價(jià)值列示，不 僅有利于外部利害關(guān)系人掌握企業(yè)的真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況，也說(shuō)明了管理當(dāng)局己對(duì)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化做出了相應(yīng)的調(diào)整。正確計(jì)量企業(yè)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，確認(rèn)資產(chǎn)未來(lái)可實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益是資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的根本目標(biāo)與任務(wù)。市場(chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。存在下列跡象的，表明資產(chǎn)可能發(fā)生了減值： 資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌?？苫厥战痤~低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可回收金額，計(jì)提減值準(zhǔn)備。 . 可能發(fā)生減值資產(chǎn)的認(rèn)定 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。必須明確的是其他準(zhǔn)則規(guī)定的各相關(guān)資產(chǎn)的減值，有些可以轉(zhuǎn)回，有些是不能轉(zhuǎn)回的 [1]。對(duì)于存貨、以公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同、遞延所得稅資產(chǎn)、金融工具、未探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益以及融資租賃中出租人未擔(dān)保余值的減值處理，應(yīng)分別適用其各自規(guī)范的準(zhǔn)則。 . 資產(chǎn)減值適用范圍 企業(yè)所有資產(chǎn)在發(fā)生減值時(shí)，原則上都應(yīng)當(dāng)及時(shí)加以確認(rèn)和計(jì)量，但由于不同資產(chǎn)的特性不同，其減值會(huì)計(jì)處理也會(huì)有所不同，所適用的具體準(zhǔn)則也就不同。 無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。企業(yè)在建工程預(yù)計(jì)發(fā)生減值時(shí)，如長(zhǎng)期停建并且預(yù)計(jì)在 3 年內(nèi)不會(huì)重新開(kāi)工的在建工程，按照賬面價(jià)值與可收回金額（同上）孰低計(jì)量，對(duì)可收回金額低于賬面價(jià)值的差額。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對(duì)固定資產(chǎn)逐項(xiàng)進(jìn)行檢查，如果由于技術(shù)陳舊、損壞、長(zhǎng)期閑置等原因，導(dǎo)致其可收回金額（可收回金額是指資產(chǎn)的 第 6 頁(yè) 共 18 頁(yè) 銷(xiāo)售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結(jié)束時(shí)的處置中形成的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者）低于其賬面價(jià)值的，對(duì)可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)委托貸款本金進(jìn)行定期檢查，并按委托貸款本金與可收回金額孰低計(jì)量，可收回金額低于委托貸款本金的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。）低于長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值發(fā)生的損失，計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備。企業(yè)應(yīng)對(duì)長(zhǎng)期投資的賬面價(jià)值定期地逐項(xiàng)進(jìn)行檢查，如果由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營(yíng)狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值，應(yīng)將可收回金額（可收回金額是指投資的出售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成 的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中較高者。企業(yè)應(yīng)在期末對(duì)各項(xiàng)短期投資進(jìn)行全面檢查，并按成本與市價(jià)孰低法（成本與市價(jià)孰低法是指對(duì)期末按照成本與市價(jià)兩者之中較低者進(jìn)行計(jì)價(jià)的方法）計(jì)量，將市價(jià)低于成本的金額確認(rèn)為當(dāng)期投資損失，計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。企業(yè)應(yīng)在期末對(duì)存貨進(jìn)行全面清查，如由于存貨毀損、全部或部分陳舊過(guò)時(shí)或銷(xiāo)售價(jià)格低于成本等原因，使存貨成本高于可變現(xiàn)凈值（可變現(xiàn)凈值是指在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，以估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)完工成本及銷(xiāo)售所必須的估計(jì)費(fèi)用后的價(jià) 值），應(yīng)按可變現(xiàn)凈值低于存貨成本部分，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末分析各項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)的可收回性，并預(yù)計(jì)可能產(chǎn)生的壞賬損失，對(duì)預(yù)計(jì)可能發(fā)生的壞賬損失，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。中立性是指 會(huì)計(jì)人員在根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則選擇會(huì)計(jì)方法和程序時(shí)，要站在客觀的立場(chǎng)上，不偏不倚，提供的信息不偏袒任何一方，不追求預(yù)定的結(jié)果 [4]。可驗(yàn)證性是指獨(dú)立的計(jì)量人員采用相同的計(jì)量方法會(huì)得出高度一致的結(jié)論，即對(duì)同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)，由不同的人依據(jù)相同的方法和程序，應(yīng)當(dāng)?shù)贸鱿嗤蚧鞠嗤慕Y(jié)論。如實(shí)反映是指一項(xiàng)計(jì)量或描述與其所要表達(dá)的現(xiàn)象或狀況應(yīng)一致或吻合。會(huì)計(jì)信息的可靠性可以確保信息免于錯(cuò)誤及偏差，并能真實(shí)反映它意欲反映的現(xiàn)象或狀況，即會(huì)計(jì)信息能如實(shí)表達(dá)所要反映的對(duì)象?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 —— 基本準(zhǔn)則》明確規(guī)定了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征 第 5 頁(yè) 共 18 頁(yè) 的第一條就是可靠性，要求“以實(shí)際發(fā)生的交易或者事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，如實(shí)反映符合確認(rèn)和計(jì)量要求的各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素及其他相關(guān)信息，保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠，內(nèi)容完整”。當(dāng)然，必須承認(rèn)可靠性有程度之分。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)存在著大量的估計(jì)和預(yù)測(cè)，涉及到多方面的不確定性因素，使得資產(chǎn)減值的確認(rèn)和計(jì)量充滿了不確定性，這也是資產(chǎn)減值 會(huì)計(jì)面臨的難題之一。歷史成本具有明顯的“滯后性”，資產(chǎn)的減損情況通常只有在對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行處置時(shí)才進(jìn)行披露，而資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)正是針對(duì)這種缺陷，在資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)就及時(shí)地確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告資產(chǎn)減值方面的信息，較好地滿足了及時(shí)性的要求。 ③及時(shí)性。反饋價(jià)值是指會(huì)計(jì)信息能夠幫助使用者證實(shí)或更正過(guò)去決策時(shí)的預(yù) 期結(jié)果。 SFAS 將預(yù)測(cè)價(jià)值定義為“信息的質(zhì)量有助于使用者增加或糾正過(guò)去或現(xiàn)在事項(xiàng)的預(yù)測(cè)結(jié)果的可能性”。 會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性應(yīng)該使會(huì)計(jì)信息同決策相聯(lián)系，從而有助于提高使用者的決策能力，其通常由預(yù)測(cè)價(jià)值、反饋價(jià)值和及時(shí)性三個(gè)要素組成。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告（ SFAS）第 2 號(hào)將相關(guān)性的信息描述為“能幫助用戶預(yù)測(cè)過(guò)去、現(xiàn)在和將來(lái)事項(xiàng)的結(jié)局，或者去證實(shí)或糾正以往的預(yù)期情況，從而影響其 決策”。 （ 1）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)符合會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。因?yàn)樵诜菍?zhuān)業(yè)人員的眼中，謹(jǐn)慎是“任意低估”的代名詞；即使對(duì)專(zhuān)業(yè)人員而言，運(yùn)用謹(jǐn)慎性來(lái)考慮資產(chǎn)減值，也存在著較大的隨意性。經(jīng)濟(jì)環(huán)境越復(fù)雜，不確定性因素越多，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)越大，應(yīng)用謹(jǐn)慎性要求的范圍就越廣，程度就越深，與此相對(duì)應(yīng)，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)便得到越來(lái)越多的重視。 謹(jǐn)慎性要求報(bào)告提供者盡可能提供可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)損失信息。因而從歷史角度來(lái)看，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)源于謹(jǐn)慎性要求的應(yīng)用。 這一思想形成一種慣例，一直延續(xù)到 現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式下，對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)和收益確定產(chǎn)生了不容忽視的影響。其主要計(jì)量屬性見(jiàn)如下主要資產(chǎn)計(jì)量屬性比較如表： 21 表 21 財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)《資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)》 計(jì)量屬性 時(shí)態(tài) 類(lèi)型 交易 可靠性 相關(guān)性 操作難度 歷史成本 現(xiàn)行成本 現(xiàn)行市價(jià) 可變現(xiàn)凈值、銷(xiāo)售凈價(jià) 未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值 過(guò)去 現(xiàn)在 現(xiàn)在 現(xiàn)在 未來(lái) 投入 投入 產(chǎn)出 產(chǎn)出 產(chǎn)出 實(shí)際 假設(shè) 假設(shè) 假設(shè) 假設(shè) 強(qiáng) 弱 弱 強(qiáng) 易 難 . 資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)符合資產(chǎn)謹(jǐn)慎性原則 謹(jǐn)慎性的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求實(shí)質(zhì)是指在不確定條件下選擇最不可能高估資產(chǎn)和收益的方法。 只有采用多重計(jì)量屬性對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)，才能全面反映企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值狀況，而資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)正 是滿足了現(xiàn)代資產(chǎn)計(jì)量理論這一要求，它是在歷史成本下，采用多種計(jì)量屬性對(duì)單一的歷史成本計(jì)量屬性進(jìn)行修正?！耙苍S以歷史成本為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)表比以施加現(xiàn)值為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)表更為可靠，但這種可靠性將逐漸削弱，因?yàn)楣芾懋?dāng)局會(huì)出于自身利益的考慮對(duì)不同的歷史成本會(huì)計(jì)政策做出選擇以操縱凈收 益，換句話說(shuō)，雖然歷史成本會(huì)計(jì)比其他計(jì)價(jià)方法更為可靠，但它絕不是完全可靠的”。 第 3 頁(yè) 共 18 頁(yè) 單一的歷史成本計(jì)量屬性具有一定的局限性，它無(wú)法做到全面、完整地反映企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值狀況。對(duì)于會(huì)計(jì)計(jì)量，它是“對(duì)某 會(huì)計(jì)主體在一定時(shí)期所控制的資源及其變化的計(jì)量”。然而，在資產(chǎn)的使用過(guò)程中，可能會(huì)產(chǎn)生許多企業(yè)在購(gòu)置時(shí)無(wú)法預(yù)料的各種不利影響因素，如經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化、技術(shù)條件的進(jìn)步、使用方式的改變等，它們會(huì)造成資產(chǎn)發(fā)生各種不可預(yù)期的有形損耗或無(wú)形損耗，而資產(chǎn)這部分價(jià)值損耗無(wú)法得到補(bǔ)償，它影響資產(chǎn)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的能力，造成資產(chǎn)賬面價(jià)值的損失，這就是資產(chǎn)減值。有形損耗如資產(chǎn)在存放和使用過(guò)程中由于物理、化學(xué)或自然力作用等原因?qū)е沦Y產(chǎn)的實(shí)體發(fā)生價(jià)值減損。因此，當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值的損失，并把資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額。資產(chǎn)是企業(yè)過(guò)去交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有和控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。 第 2 頁(yè) 共 18 頁(yè) 一、 資產(chǎn)減值的相關(guān)概述 1. 資產(chǎn)減值的基本概念 . 資產(chǎn) 資產(chǎn)是會(huì)計(jì)的重要要素之一，幾乎所有的會(huì)計(jì)要素都直接或間接地與其相關(guān)。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在我國(guó)的發(fā)展尚處于初級(jí)階段