【正文】 可以對(duì)其執(zhí)業(yè)情。最后可以實(shí)行上市公司審計(jì)輪換制度，每隔一定期間強(qiáng)制性的更換上市公司的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，以免注冊(cè)會(huì)計(jì)師與上市公司關(guān)系親密而喪失獨(dú) 立性。 具體措施如下：首先可以改由監(jiān)管部門或證券交易所委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，規(guī)定審計(jì)費(fèi)用由上市公司事先解繳到當(dāng)?shù)氐淖C券監(jiān)管部門，然后由監(jiān)管部門統(tǒng)一向各個(gè)會(huì)計(jì)事務(wù)所結(jié)算，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立于公司管理當(dāng)局，從而保持其客觀公正的立場(chǎng)，提高審計(jì)質(zhì)量。 加強(qiáng) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的 監(jiān)督 改進(jìn)相關(guān)機(jī)制以 保持審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性 此舉可有效消除上市公司對(duì)審核機(jī)構(gòu)的控制。 民事賠償責(zé)任并不排除包括刑事責(zé)任在內(nèi)的其他責(zé)任 , 注重?cái)?shù)罪并罰， 同時(shí)為嚴(yán)肅法紀(jì) , 從法律規(guī)范 上要加大對(duì)造假失信者的處罰力度?？梢越梃b發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn) , 在相關(guān)法律法規(guī)里增加民事賠償?shù)闹贫纫?guī)定 , 對(duì)因有關(guān)人員造假而產(chǎn)生的損失 , 由其個(gè)人按照責(zé)任大小承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。因此 , 會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)與其他職業(yè)道德建設(shè)相比 , 更需要法律法規(guī)的強(qiáng)制性保障 , 這也就對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)法制建設(shè)提出了更高的要求。通過表揚(yáng)先進(jìn) , 鞭策落后 , 懲戒違法者等各種行之有效的辦法 , 使會(huì)計(jì)職業(yè)道德實(shí)踐活動(dòng)與各項(xiàng)會(huì)計(jì)工作緊密結(jié)合 , 營(yíng)造濃烈的社會(huì)輿論氛圍 , 最大 限度地給會(huì)計(jì)哈爾濱商業(yè)大學(xué)畢業(yè)論文 19 人員以會(huì)計(jì)職業(yè)道德觀念與行為的影響 , 為會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)創(chuàng)造有利的社會(huì)環(huán)境。作為會(huì)計(jì)主管部門和財(cái)政部門 , 可以采用舉辦會(huì)計(jì)職業(yè)道德知識(shí)大賽、評(píng)選會(huì)計(jì)先進(jìn)工作者、舉辦“爭(zhēng)做會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)標(biāo)兵”等活動(dòng) , 促進(jìn)會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)深入開展。大眾傳媒、文化藝術(shù)與輿論宣傳工具 , 對(duì)加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)有著特殊的感召力、滲透力和影響力 , 它代表了廣大人民群眾的一種意志、情感和價(jià)值取向 , 能給會(huì)計(jì)人員以榮譽(yù)感和恥辱感。同時(shí)我們應(yīng)當(dāng)運(yùn)用獎(jiǎng)懲手段、樹立道德榜樣、宣傳等方式，塑造良好的職業(yè)道德，使其充分認(rèn)識(shí) 到盈余管理對(duì)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的危害，進(jìn)而遏制住盈余管理和盈余操縱的驅(qū)動(dòng)意識(shí)。 提升 上市 公司管理人員社會(huì)道德 盈余管理行為與上市公司管理人員社會(huì)道德水平及道德評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)存在密切聯(lián)系。其中，“獨(dú)立性”是獨(dú)立董事與非獨(dú)立董事最本質(zhì)的區(qū)別，而包括任期問題、報(bào)酬和激勵(lì)問 題、選任機(jī)制等在內(nèi)的因素都將影響?yīng)毩⒍碌莫?dú)立性。 哈爾濱商業(yè)大學(xué)畢業(yè)論文 18 促進(jìn)獨(dú)立董事作用發(fā)揮 由于在我國(guó)企業(yè)中，董 事會(huì)、監(jiān)事會(huì)成員都來自于企業(yè)內(nèi)部，因此造成了嚴(yán)重的“內(nèi)部人控制”問題，權(quán)力過分集中于經(jīng)理層手中，從而給其盈余管理創(chuàng)造了寬闊的余地。而 發(fā)展以投資而非投機(jī)為目的的信息需求方， 即 培養(yǎng)機(jī)構(gòu)投資者 ，他們 對(duì)真實(shí)會(huì)計(jì)信息 懷有 強(qiáng)烈 愿望 ，會(huì) 自覺 監(jiān)督管理 當(dāng)局的各種 行為，堅(jiān)決制止 損害 中小投資者的盈余管理 行徑 。股份過分集中于國(guó)家， 造成股東缺位；而 股權(quán)過分分散，中小投資者的利益 無法得到切實(shí) 保護(hù)。 雖然現(xiàn)階段國(guó)家 已經(jīng)推行 了 封閉式基金、開放式基金、社會(huì)保險(xiǎn)基金，并從境外引入合格的機(jī)構(gòu)投資者進(jìn)入資本市場(chǎng)。重點(diǎn)之一是包括財(cái)政部、審計(jì)署、證監(jiān)會(huì)等在內(nèi)的會(huì)計(jì)監(jiān)管部門要密切關(guān)注準(zhǔn)則執(zhí)行情況，強(qiáng)化執(zhí)法力度，嚴(yán)懲違反準(zhǔn)則的行為責(zé)任人；同時(shí)要通過完善審計(jì)準(zhǔn)則，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量，加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德建設(shè)，從而達(dá)到遏制盈余管理現(xiàn)象的發(fā)生的目的。一方面加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德教 育，促使其在執(zhí)業(yè)過程中自覺保持職業(yè)操守；另一方面要求會(huì)計(jì)人員加強(qiáng)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，提高職業(yè)素養(yǎng)，能夠合理運(yùn)用專業(yè)知識(shí)處理各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。而會(huì)計(jì)人員的專業(yè)技術(shù)水平和職業(yè)道德素養(yǎng)是保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的決定性因素。 完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施工作 首先，應(yīng)該提高會(huì)計(jì)人員執(zhí)業(yè)能力和道德素質(zhì)。應(yīng)改變以“連續(xù)三年虧損”作為唯一衡量標(biāo)準(zhǔn)，可以將其改為連續(xù)三年內(nèi)的累計(jì)虧損超過累計(jì)稅后盈利或者考慮增加連續(xù)三年經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流量為負(fù)值這一標(biāo)準(zhǔn)。 改進(jìn)退市制度 雖然證監(jiān)會(huì)和證券交易所針對(duì)退市制度做出了相應(yīng)的政策改進(jìn)作為公司法的補(bǔ)充。 采用定性和定量相結(jié)合的綜合評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，定量標(biāo)準(zhǔn)如流通股數(shù)量和市值、股票價(jià)格等，定性標(biāo)準(zhǔn)如財(cái)務(wù)報(bào)告的準(zhǔn)確性、信息披露的程度、違反證監(jiān)會(huì)有關(guān)內(nèi)幕交易和登記的規(guī)定等。應(yīng)該采用多變量變動(dòng)控制，完善對(duì)上市公司的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系，放棄現(xiàn)行的評(píng)價(jià)指標(biāo)。 進(jìn)一步完善配股政策 證監(jiān)會(huì)在修訂配股條件時(shí)，考慮了在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中公司業(yè)績(jī)可能出現(xiàn)變動(dòng)的實(shí)際情況，同時(shí)堅(jiān)持了優(yōu)化資源配置的原則。我們可從以下方面對(duì)其進(jìn)行調(diào)整 ： 首先變更過去連續(xù)三年盈利的標(biāo)準(zhǔn)，改為累計(jì)三年盈利，同時(shí)完善主承銷商保薦制度，采用國(guó)際上通行方法，即要求股份公司成立三年以上 ； 其次積極完善創(chuàng)業(yè)板市場(chǎng)，解決那些有很好發(fā)展前景但受到各種體制束縛的上市公司的融資問題 。 （ 3） 稅收優(yōu)惠 為了扶持上市公司， 許多地方政府越權(quán) 給予 上市公司稅收返還政策 ，為上市公司減輕了沉重的納稅負(fù)擔(dān)。 （ 2） 減免利息 由 于我國(guó) 的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)具有濃重的中國(guó)特色，銀行受 地方政府的 影響較大。 主要表現(xiàn)在 ： （ 1） 政府 補(bǔ) 貼 地方政府 有權(quán) 給予符合國(guó)家和地方發(fā)展政策的上市公司如財(cái)政、稅收、信貸方面等的政策傾斜，財(cái)政補(bǔ)貼是 重要方式 之一。 利用地方政府的支持進(jìn)行盈余管理 上市公司 對(duì)于 推動(dòng)區(qū)域經(jīng)濟(jì) 發(fā)展 有著 舉足 輕重 的作用，地方政府 對(duì)其發(fā)展極其 重視。 但 事實(shí)上， 其評(píng)估過程會(huì)受到諸如 管理者動(dòng)機(jī)、利益集團(tuán)的既得利益等 人為因素的影響。 因此，管理當(dāng)局 在資產(chǎn)評(píng)估過程中， 往往 將壞賬、滯銷和毀損 的 存貨、長(zhǎng)期投資損失等潛在虧損確認(rèn)為評(píng)估減值沖抵資本公積， 實(shí)現(xiàn)其 粉飾報(bào)表、虛增利潤(rùn)的盈余管理目的 。 利用資產(chǎn)評(píng)估進(jìn)行盈余管理 在證券市場(chǎng) 上 ，類似資產(chǎn)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、以實(shí)物資產(chǎn)參與配股和增發(fā)等的運(yùn)作， 尤其是 國(guó)有企業(yè)在股份制 改造 、對(duì)外投資、租賃、抵押時(shí)， 都 必須進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估 。在上市公司出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)時(shí)，為使企業(yè)暫時(shí)渡過難關(guān)，可能會(huì)通過在未來存續(xù)期間給予債權(quán)人特殊利益的交易與債權(quán)人暫時(shí)達(dá)成某種重組協(xié)議。 （ 2） 債務(wù)重組 債務(wù)重組是指，在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或依據(jù)法院做出的裁定作出適當(dāng)讓步的行為。其主要手段有 ： （ 1） 收購(gòu)兼并 并購(gòu)行為利用了相對(duì)合法的方式使合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍發(fā)生變更，往往著進(jìn)行 “垃圾換黃金 ”的不等價(jià)交換，致使原本虧損的企業(yè)可能因此而扭虧為盈。 利用 資產(chǎn)重組 進(jìn)行盈余管理 資產(chǎn)重組作為資本經(jīng)營(yíng)的重要方式，是上市公司優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、完成產(chǎn)業(yè)調(diào)整、實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移等目的而發(fā)生的股權(quán)轉(zhuǎn)讓或資產(chǎn)置換等舉措。 上市公司可通過 向 集團(tuán) 公司收取資金占用費(fèi)的方式來 調(diào)高其 利潤(rùn) 。 （ 4） 操縱 資金占用費(fèi) 我國(guó)有關(guān)法律法規(guī) 明確規(guī)定：企業(yè)之間不允許相互拆借資金。同理， 上市公司以遠(yuǎn)高于市場(chǎng) 水平 的租金 價(jià)格 將資產(chǎn)租賃給 集團(tuán) 公司使用。 （ 3） 租賃經(jīng)營(yíng) 由于 各類資產(chǎn)租賃的市場(chǎng)價(jià)格 不易識(shí)別，難以確定，所以稱為上市公司盈余管理的又一途徑。上市公司通常將個(gè)別不良資產(chǎn)委托給關(guān)聯(lián)方經(jīng)營(yíng)，在轉(zhuǎn)嫁虧損的同時(shí)，還可收取一定的委托費(fèi)用。 （ 2） 托管經(jīng)營(yíng) 托管經(jīng)營(yíng)是指在所有權(quán)不變的前提下，在一定時(shí)期內(nèi)以合同契約形式將一方的財(cái)產(chǎn)權(quán)部分或全部讓渡給另一方經(jīng)營(yíng)。上市公司利用并不公允的交易價(jià)格來認(rèn)為操縱企業(yè)的盈余。此外，由于 上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)復(fù)雜，關(guān)聯(lián)方關(guān)系隱蔽性高 ，識(shí)別難度較大。 上市公司利用非 會(huì)計(jì)手段 進(jìn)行盈余管理 利用關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行盈余管理 關(guān)聯(lián)方交易，指關(guān)聯(lián)方之間 無論 是否收取價(jià)款 而轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的事項(xiàng)，哈爾濱商業(yè)大學(xué)畢業(yè)論文 13 是企業(yè)進(jìn)行盈余管理比較隱蔽且常用的 有效 手段 之一 。 舉例如下：如果 期末計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 1000 萬元，發(fā)生可抵扣暫時(shí)性差異 1000 萬元 。而在 所得稅的核算 方面 ， 準(zhǔn)則規(guī)定：所得稅 采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算。 利用所得稅進(jìn)行盈余管理 現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于 所得稅 內(nèi)容方面明確 規(guī)定 :企業(yè)在取得資產(chǎn) 和 發(fā)生負(fù)債時(shí)，應(yīng)確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。 如此寬泛的范圍 為上市公司將借款費(fèi)用 在資本化支出和收益性支出之間進(jìn)行調(diào)節(jié)提供了 更為寬松的 余地。 利用借款費(fèi)用的資本化進(jìn)行盈余管理 現(xiàn)行 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 下 應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的范圍 較大 ，由 舊準(zhǔn)則下的 專門借款 擴(kuò)展到 一般借款， 同時(shí) 符合資本化條件的資產(chǎn)的范圍 也很寬泛 。無論是資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的確定，還是資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定， 都 需要會(huì)計(jì)人員根據(jù)經(jīng)驗(yàn)及 考慮 外界因素進(jìn)行主觀 的職業(yè) 判斷。 由此可見 減值準(zhǔn)備 的 計(jì)提需要 兩個(gè)必不可少的 ： 賬面價(jià)值和可收回金額。 利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余管理 我國(guó) 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 明確 規(guī)定 [16]，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)期末對(duì)各項(xiàng)資 產(chǎn)進(jìn)行 減值測(cè)試 ，若有證據(jù)表明 資產(chǎn)的可收回金額 低于 其賬面價(jià)值， 則應(yīng)當(dāng) 計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 。 上市公司 具有很大的盈余管理空間，利用準(zhǔn)則的灰色地帶 將一些非投資性房地產(chǎn) 納入 投資性房地產(chǎn) 進(jìn)行 核算。 投資性 房地產(chǎn) 與其他資產(chǎn)有所差別，可 不需要實(shí)現(xiàn)銷售 而 僅僅通過重估價(jià)值就能確認(rèn)收益，上市公司可以通過從關(guān)聯(lián)企業(yè) 以特定價(jià)格 購(gòu)入土地使用權(quán)等投資性房地產(chǎn)，然后 進(jìn)行 價(jià)值重估增減值 來人為操縱 盈余管理， 調(diào)低或調(diào)高 利潤(rùn)。 以上討論表明，若 滿足一定條件 并 按公允價(jià)值計(jì)價(jià) 后 ，不 再 計(jì)提折舊 也不進(jìn)行 攤銷，將 降低費(fèi)用，提高利潤(rùn)。 利用投資性房地產(chǎn)進(jìn)行盈余管理 首先，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于 投資性房地產(chǎn) 有關(guān)內(nèi)容的 規(guī)定 如下：若存在能夠 表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持 續(xù) 并 可靠 地 取得 的 確鑿證據(jù)的 前提 下， 則 可以對(duì)投資性房地產(chǎn) 運(yùn)用 公允價(jià)值模式 完成 后續(xù)計(jì)量。 此外 ， 現(xiàn)行 準(zhǔn)則 并未 規(guī)定無形資產(chǎn)的具體攤銷方法和攤銷年限 ， 在初始確定 及 復(fù)核時(shí)，都是依據(jù)企業(yè)相關(guān)人員的職業(yè)判斷而作出的估計(jì)和預(yù)期 ，具有極強(qiáng)的選擇性 。 在后續(xù)計(jì)量中， 對(duì)于使用 壽命不確定的無形資產(chǎn)，持有期間不計(jì)攤銷 ，但應(yīng) 在每個(gè)會(huì)計(jì)期間復(fù)核其使用壽命， 并于 每年年末 進(jìn)行 減值測(cè)試。 其次，后續(xù)計(jì)量方面。雖然 現(xiàn)行會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則對(duì)兩個(gè)階段 的劃分做出了 明確的規(guī)定，但是 在 實(shí)務(wù)中，實(shí)現(xiàn) 明確劃分研究 階段 和開發(fā)階段 仍有較大困難 。 其中研究階段支出 予以費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益。 利用無形資產(chǎn)進(jìn)行盈余管理 首先，研究開發(fā)方面。比如上市公司可以通過 操縱 資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量 的 估計(jì)，對(duì)未來收益的估計(jì)以及折現(xiàn)率的確定在一定范圍內(nèi)人為調(diào)整 以達(dá)到某種目標(biāo)。我國(guó) 企業(yè)間 交易雙方存在 的 內(nèi)在關(guān)聯(lián)方關(guān)系 也多余其他國(guó)家，這是具有中國(guó)特色的 ， 不同 主體出于 不同的 目的，交易價(jià)格經(jīng)常有公允。 從我國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)層面來看待盈余管理，我們?nèi)菀装l(fā)現(xiàn)我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系還不夠成熟，競(jìng)爭(zhēng)不夠充分，市場(chǎng)化程度較低，企業(yè)間的交易行為尚不夠規(guī)范，所以很難取得公允價(jià)值， 難以找到可以觀察到的市場(chǎng)價(jià)值 。 深入剖析 “公 允價(jià)值”的 本質(zhì)，不難發(fā)現(xiàn)在相關(guān)問題的處理上 的定性因素大于定量因素 ，即需要有關(guān)管理人員、會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。 并且 在金融工具、 債務(wù)重組、 非貨幣性資產(chǎn)交換、投資性房地產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、非同一控制下的企業(yè)合并等 細(xì)則 中規(guī)定，只 要 存在活躍市場(chǎng)、能夠 取得 公允價(jià)值并可靠計(jì)量的情況 條件 下， 便可 采用公允價(jià)值計(jì)量 。 上市公司為順利取得借款，并確保 貸款 不 被 期中 收回 ，有進(jìn)行盈余管理的動(dòng)機(jī)。在我國(guó)現(xiàn)階段，銀行借款成為上市公司債務(wù)融資的主要途徑之一。 （ 3） 如果經(jīng)理人員年事已高，即將退休離任，同樣會(huì)有動(dòng)機(jī)來調(diào)高報(bào)告盈余來獲得更多的分紅，為自己的晚年生活謀福利等 [14]。情況如下：（ 1） 如果現(xiàn)任經(jīng)理人員業(yè) 績(jī)平平，則存在盈余管理的動(dòng)機(jī)調(diào)高報(bào)告盈余來避免自己過早被解聘。 此外 ， 鑒于上市 公司股價(jià)的穩(wěn)定和 上漲 在一定程度上 提升 了公司的形象，因而管理 當(dāng)局 總希望 借助 盈余管理向資本市場(chǎng)傳遞穩(wěn)定的收益 信息 ，以維護(hù) 并改善 公司 的 形象 [13]。他們可能 與券商聯(lián)手 操作、坐莊 ，通過盈余管理 調(diào)高當(dāng)期利潤(rùn) ，釋放出業(yè)績(jī) 優(yōu)異 的信號(hào)，改善 證券 市場(chǎng)形象， 操縱股價(jià) ，以獲取 自身的經(jīng)濟(jì) 利益。 哈爾濱商業(yè)大學(xué)畢業(yè)論文 9 改善證券市場(chǎng)形象動(dòng)機(jī) 我國(guó) 證券市場(chǎng)的 發(fā)展 尚未 成熟 ， 二級(jí)市場(chǎng) 上的 投機(jī) 行為 盛行。 之后，若在期限內(nèi)仍無法扭虧為盈， 上市 公司將會(huì) 受到 終止上市的處罰。因此 上市公司為獲取配股資格，在編制年度會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)經(jīng)過 往往 反復(fù)測(cè)算，如達(dá)不到資格線又相差不多時(shí)，就會(huì)通過盈余管理粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī) ， 使自己保持或重新獲得配股資格。 從 1996 年至2021 年，我國(guó)上市公司配股政策經(jīng)歷了二次重要的變更。通過配股 不僅 可以降低籌資成本， 而且 可以引進(jìn)新的項(xiàng)目，形成新的利潤(rùn)增長(zhǎng)點(diǎn)。而 盈余 操縱采取欺詐手段認(rèn)為調(diào)節(jié) 利潤(rùn)， 對(duì)業(yè)績(jī)進(jìn)行 捏造 ，嚴(yán)重?fù)p害會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性 ， 將損害大多數(shù)股東及其他信息使用人的利益。 （ 4） 后果不同 由于 盈余管理和 盈余 操縱二者 不同的 動(dòng)機(jī)和手段，必然 造成 不同的 后 果。其 共同 特點(diǎn)在于利用了會(huì)計(jì)政策的可選擇性。而利潤(rùn)操縱則是 企業(yè) 管理當(dāng)局利用信息的不對(duì)稱 性 ，采 用 欺詐 偽造等 手段不合法地 人為調(diào)整企業(yè) 盈余， 獲得額外利益的 僅是企業(yè)的管理者，