【正文】 假設(shè)不考慮對凈利潤的調(diào)整。則甲公司賬務(wù)處理如下： ? 借：長期股權(quán)投資 ——D公司（投資成本）1000 ? 貸：銀行存款 1000 ? 應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額=4000 20%=800（萬元），因初始投資成本＞應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。假設(shè)未發(fā)生直接相關(guān)費(fèi)用和稅金。同時(shí)因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計(jì)入所有者權(quán)益的，處置該項(xiàng)投資時(shí)應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益（投資收益）。同時(shí)增加或減少資本公積（其他資本公積）。 ? 借：長期股權(quán)投資 ——損益 調(diào)整 132 ? 貸：投資收益 132 3/4/2023 104 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? （ 2）被投資企業(yè)凈利潤以外的權(quán)益變動，投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)資本公積（其他資本公積），同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資。 ? 被投資單位當(dāng)期利潤表中已按其賬面價(jià)值計(jì)算扣除的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用為 60萬元，按照取得投資時(shí)點(diǎn)上固定資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算確定的折舊費(fèi)用為 120萬元，假定不考慮所得稅影響，按照被投資單位的賬面凈利潤計(jì)算確定的投資收益應(yīng)為 150（ 500 30％）萬元。 ? 【例 9】甲企業(yè)于 2023年 1月 1日取得聯(lián)營企業(yè) 30％的股權(quán)，取得投資時(shí)被投資單位的固定資產(chǎn)公允價(jià)值為 1200萬元，賬面價(jià)值為 600萬元，固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為 10年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊。假定取得投資時(shí)點(diǎn)被投資單位各資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值，雙方采用的會計(jì)政策、會計(jì)期間相同。 ? 【例 8】甲企業(yè)持有乙企業(yè) 40%的股權(quán) ,2023年 12月 31日投資的賬面價(jià)值為 2023萬元。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。假設(shè) A公司能夠?qū)?B公司施加重大影響，則 A公司應(yīng)進(jìn)行的會計(jì)處理為： ? 借：長期股權(quán)投資 ——B公司（投資成本） 2023 ? 貸：銀行存款 2023 ? 假設(shè)投資時(shí) B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為 7000萬元，則 A公司應(yīng)進(jìn)行的處理為： ? 借：長期股權(quán)投資 ——B公司（投資成本） 2023 ? 貸：銀行存款 2023 ? 借：長期股權(quán)投資 ——B公司（投資成本） 100 ? 貸：營業(yè)外收入 100 (捐贈 ) 3/4/2023 100 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? （ 2）持有期間的核算 ? 1．確認(rèn)權(quán)益 ? （ 1）由于被投資企業(yè)凈利潤的變動，投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資收益，同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資。 ? ②長期股權(quán)投資的初始投資成本 小于 投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入，視同捐贈），同時(shí) 調(diào)整 長期股權(quán)投資的成本。 ? （ 3）投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。企業(yè)取得長期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。 ? 借：應(yīng)收股利 （ 80 15%） 12 ? 長期股權(quán)投資 —— C公司 15 ? 貸：投資收益 27 3/4/2023 95 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? （ 5） 2023年 C公司發(fā)生巨額虧損， 2023年末甲公司對 C公司的投資按當(dāng)時(shí)市場收益率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值為 750萬元（根據(jù)CAS22），長期投資的賬面價(jià)值為 800萬元，需計(jì)提 50萬元減值準(zhǔn)備： ? 借：資產(chǎn)減值損失 50 ? 貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 50 ? （ 6） 2023年 1月 20日，甲公司經(jīng)協(xié)商，將持有的 C公司的全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓給丁企業(yè)，收到股權(quán)轉(zhuǎn)讓款 900萬元。 ? （ 4） 2023年 3月 12日， C公司宣告分配 2023年凈利潤，分配的現(xiàn)金股利為 80萬元。甲公司于 5月 2日收到現(xiàn)金股利 15萬元。 ? 有關(guān)甲公司投資于 C公司的情況如下： ? （ 1） 2023年 1月 1日甲公司支付現(xiàn)金 800萬元給 B公司，受讓 B公司持有的 C公司15%的股權(quán)（不具有重大影響），假設(shè)未發(fā)生直接相關(guān)費(fèi)用和稅金。賬務(wù)處理為： ? 借：應(yīng)收股利 810 000 ? 貸：長期股權(quán)投資 810 000 ? 收到現(xiàn)金股利時(shí)： ? 借：銀行存款 810 000 ? 貸：應(yīng)收股利 810 000 3/4/2023 90 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? （ 2） 20 6年 ： ? 應(yīng)沖減投資成本金額 =（ 2700+48003000） 3%81=54（萬元） ? 當(dāng)年度實(shí)際分得現(xiàn)金股利 =4800 3%=144（萬元） ? 應(yīng)確認(rèn)投資收益 =14454=90（萬元） ? 賬務(wù)處理為： ? 借：應(yīng)收股利 1 440 000 ? 貸：投資收益 900 000 ? 長期股權(quán)投資 540 000 ? 收到現(xiàn)金股利時(shí)： ? 借：銀行存款 1 440 000 ? 貸：應(yīng)收股利 1 440 000 ? 3/4/2023 91 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? （ 2）處置時(shí)的核算 ? 處置長期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）。取得投資后，乙公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤及利潤分配情況見下表（萬元） ： 3/4/2023 88 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? 年度 被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤 當(dāng)年度分派利潤 ? 20 5年 3000 2700 ? 20 6年 6000 4800 ? 注：乙公司 20 5年度分派的利潤屬于對其20 4年及以前實(shí)現(xiàn)凈利潤的分配。乙公司為一家未上市企業(yè)，其股權(quán)不存在活躍的市場價(jià)格。 3/4/2023 85 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? 應(yīng)沖減初始投資成本的金額 =[投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分派的現(xiàn)金股利或利潤 投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益 ]投資企業(yè)的持股比例 投資企業(yè)已沖減的初始投資成本 ? 應(yīng)確認(rèn)的投資收益 =投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利 應(yīng)沖減初始投資成本的金額 3/4/2023 86 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? （ 2）通常情況下，投資企業(yè)在取得投資當(dāng)年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為投資成本的收回；以后年度，被投資單位累計(jì)分派的現(xiàn)金股利或利潤超過投資以后至上年末止被投資單位累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤的，投資企業(yè)按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有的部分應(yīng)作為投資成本的收回。 ? 被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。 3/4/2023 84 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? （ 2）持有期間的核算 ? 1．現(xiàn)金股利的處理 ? （ 1）在成本法下，長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)量。其賬務(wù)處理是： ? 借：長期股權(quán)投資 ? 貸：銀行存款 3/4/2023 83 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? （ 2）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。 ? 無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資， 實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理（應(yīng)收股利、應(yīng)收利息）。甲公司有關(guān)處理如下： ? ① 2023年 1月投資時(shí) ? 借：長期股權(quán)投資 ——B公司 300 ? 貸：銀行存款 300 ? ② 2023年 1月再投資 ? 借：長期股權(quán)投資 ——B公司 1500 ? 貸：銀行存款 1500 ? 1800＝ 300＋ 1500 3/4/2023 81 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? ③ 購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本 ，該直接相關(guān)費(fèi)用不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用。 ? 2023年 1月，甲公司以 1500萬元的價(jià)格進(jìn)一步購入 B公司 60％的股份，購買日 B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為 2500萬元。則甲公司投資時(shí)的賬務(wù)處理是： ? 計(jì)算合并成本 =付出資產(chǎn)的公允價(jià)值（存貨含稅） +直接相關(guān)費(fèi)用 =600（ 1+17%） +0=702（萬元） ? 借：長期股權(quán)投資 ——乙企業(yè) 702（公允價(jià)值） ? 貸：其他業(yè)務(wù)收入 600 ? 應(yīng)交稅費(fèi) ——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（ 600 17%）102 ? 借：其他業(yè)務(wù)支出 500 ? 貸：原材料 500 3/4/2023 80 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? ②通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。投出的原材料賬面余額為 500萬元，公允價(jià)值為 600萬元；投資時(shí)乙企業(yè)可辨認(rèn) 凈資產(chǎn) 公允價(jià)值為 1100萬元。 ? ① 一次交換交易實(shí)現(xiàn)的 企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而 付出的資產(chǎn) 、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的 公允價(jià)值。 3/4/2023 77 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? 【例 1】 2023年 1月 1日甲公司支付現(xiàn)金100萬元給丙公司，受讓丙公司持有的乙公司 60%的股權(quán)（甲和丙同受 A公司控制），受讓股權(quán)時(shí)乙公司的所有者權(quán)益賬面價(jià)值為 200萬元。 3/4/2023 76 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? （ 2）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本： ? 1）同一控制下的企業(yè)合并，合并方 以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式 作為合并對價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得 被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額 作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。 ? 3/4/2023 75 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? 應(yīng)注意的是 ： 在同一控制下的企業(yè)合并，因?yàn)殡y有公允價(jià)值，因此采用“賬面價(jià)值”入賬；在非同一控制下，應(yīng)采用“公允價(jià)值”入賬。 ? ①以合并方式為基礎(chǔ)，企業(yè)合并可分為 ? 控股合并 (A企業(yè) +B企業(yè) =A企業(yè) +B企業(yè) ) ? 吸收合并 (A企業(yè) +B企業(yè) =A企業(yè) ) ? 新設(shè)合并 (A企業(yè) +B企業(yè) =C企業(yè) ) ? 應(yīng)注意的是： 只有控股合并才會形成長期股權(quán)投資 。 ? 長期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。即確認(rèn)投資收益在先，實(shí)際獲得利潤即現(xiàn)金股利在后； (3)會計(jì)核算比較復(fù)雜。投資企業(yè)與被投資單位雖然從經(jīng)濟(jì)上看是一個(gè)整體，但從法律意義上看，仍然是兩個(gè)獨(dú)立的法人實(shí)體。 3/4/2023 72 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 對權(quán)益法的評價(jià) 優(yōu)點(diǎn)： (1)投資賬戶能夠反映投資企業(yè)在被投資單位中的權(quán)益，反映了投資企業(yè)擁有被投資單位所有者權(quán)益份額的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)； (2)投資收益反映了投資企業(yè)經(jīng)濟(jì)意義上的投資利益，無論被投資單位分配多少利潤或現(xiàn)金股利，什么時(shí)間分配利潤或現(xiàn)金股利，投資企業(yè)享有被投資單位凈利潤的份額或應(yīng)承擔(dān)虧損的份額，才是真正實(shí)現(xiàn)的投資利益，而不受利潤分配政策的影響，體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的原則。 3/4/2023 71 山東大學(xué)管理學(xué)院 羅新華 ? (2) 權(quán)益法的核算范圍 ? 權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。雖然投資企業(yè)擁有被投資單位的股份，是被投資單位的股東，但并不能表明被投資單位實(shí)現(xiàn)的利潤能夠分回，只有當(dāng)被投資單位宣告分派利潤或股利時(shí)，這種權(quán)利才得以體現(xiàn)，投資收益才能實(shí)現(xiàn)； (5)成本法所確認(rèn)的投資收益，與我國稅法上確認(rèn)應(yīng)納稅所得額時(shí)對投資收益的確認(rèn)時(shí)間是一致的，不存在計(jì)算時(shí)間與稅法不一致的問題； (6)成本法的核算比較穩(wěn)健，即投資賬戶只反映投資成本，投資收益只反映實(shí)際獲得的利潤或現(xiàn)金股利。