【正文】 （4）出售交易性金融資產(chǎn) 借：銀行存款 【按實(shí)際收到的金額】（或）投資收益 【差額】貸：交易性金融資產(chǎn)—成本交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)（或）投資收益同時(shí)將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)出借：公允價(jià)值變動(dòng)損益貸：投資收益 借：銀行存款【按實(shí)際收到的金額】交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)（或）投資收益 【差額】貸：交易性金融資產(chǎn)—成本（或）投資收益同時(shí)將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)出借： 投資收益貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益3. 可供出售金融資產(chǎn)的主要賬務(wù)處理 （1）企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn) 企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)為股票投資借：可供出售金融資產(chǎn)—成本 【公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和】應(yīng)收股利 【已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利】貸：銀行存款 【按實(shí)際支付的金額】企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)為債券投資借：可供出售金融資產(chǎn)—成本 【債券的面值】 應(yīng)收利息【按已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息】 （或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整【差額】貸：銀行存款 【按實(shí)際支付的金額】 （或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整 【差額】（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，對(duì)于可供出售金融債券可供出售金融債券為分期付息，一次還本債券投資的借：應(yīng)收利息【票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息】（或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整 【差額】貸：投資收益【攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入】 （或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整 【差額】 可供出售金融債券為一次還本付息債券投資借：可供出售金融資產(chǎn)—應(yīng)計(jì)利息【票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息】（或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整【差額】貸：投資收益【攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入】 （或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整 【差額】（3）資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公積—其他資本公積公允價(jià)值低于其賬面余額的差額，做相反的會(huì)計(jì)分錄。貸款和應(yīng)收款項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn) 可供出售金融資產(chǎn)持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)將以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益（“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目）。207年12月31日確認(rèn)利息收入及減值損失回轉(zhuǎn)應(yīng)確認(rèn)的利息收入=（期初攤余成本l 000 000發(fā)生的減值損失200 000）3％=24 000（元）借：應(yīng)收利息 30 000　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 24 000可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整　　　　　 6 000借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　30000　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　 30000減值損失回轉(zhuǎn)前，該債券的攤余成本=1 000 000200 0006 000=794000（元）207年12月31日，該債券的公允價(jià)值=10 000張95=950 000（元）應(yīng)回轉(zhuǎn)的金額=950 000794 000=156 000（元）借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) l56 000　　貸：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　l56 000【例6—13】【經(jīng)典題解借：資產(chǎn)減值損失 10000張（10080）=200 000　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 200 000（4）207年，MN0公司調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)并整合其他資源，致使上年發(fā)生的財(cái)務(wù)困難大為好轉(zhuǎn)。ABC公司預(yù)計(jì)，如MN0公司不采取措施，該債券的公允價(jià)值預(yù)計(jì)會(huì)持續(xù)下跌。（3）206年，MN0公司因投資決策失誤，發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，但仍可支付該債券當(dāng)年的票面利息。假定ABC公司初始確認(rèn)該債券時(shí)計(jì)算確定的債券實(shí)際利率為3％，且不考慮其他因素，則ABC公司有關(guān)的賬務(wù)處理如下：購(gòu)入債券：借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 l 000 000　　貸：銀行存款 　l 000 000（2）205年l2月31日，該債券的市場(chǎng)價(jià)格為每張100元。，利息收入應(yīng)當(dāng)按照確定減值損失時(shí)對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計(jì)算確認(rèn)。借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)【應(yīng)按原確認(rèn)的減值損失】貸：資產(chǎn)減值損失 可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過(guò)損益轉(zhuǎn)回。 確定可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值借：資產(chǎn)減值損失【按應(yīng)減記的金額】貸：資本公積——其他資本公積【原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失】可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)【按其差額】 在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該權(quán)益工具投資或衍生金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值，與按照類(lèi)似金融資產(chǎn)當(dāng)時(shí)市場(chǎng)收益率對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，207年12月31日A銀行對(duì)B企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的減值損失按該日確認(rèn)減值損失前的攤余成本與未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額確定。A銀行將其劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，%。因此，不需要確認(rèn)和計(jì)量貸款減值損失。對(duì)于方案（5），雖然客戶(hù)A償付貸款本金和利息的時(shí)間發(fā)生變化，但甲銀行仍能收到延遲支付的利息所形成的利息。以下是五種可供選擇的貸款條款調(diào)整方案：（1）客戶(hù)A在貸款原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金，但不包括按原條款應(yīng)計(jì)的利息；（2）在原到期日，客戶(hù)A償還貸款的全部本金，但不包括按原條款應(yīng)計(jì)的利息；（3）在原到期日，客戶(hù)A償還貸款的全部本金，以及償還低于原貸款應(yīng)計(jì)的利息；（4）客戶(hù)A在原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金，以及原貸款期間應(yīng)計(jì)的利息，但貸款展期期間不支付任何利息；（5）客戶(hù)A在原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金、原貸款期間和展期期間應(yīng)計(jì)的利息。為此，提出與甲銀行調(diào)整貸款條款，以便順利渡過(guò)財(cái)務(wù)難關(guān)?！纠?—10】甲銀行l(wèi)年前向客戶(hù)A發(fā)放了一筆3年期貸款，劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，且屬金額重大者。該項(xiàng)金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價(jià)值的部分，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。已單項(xiàng)確認(rèn)減值損失的金融資產(chǎn)，不應(yīng)包括在具有類(lèi)似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。該項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)一經(jīng)確定，應(yīng)當(dāng)一致運(yùn)用，不得隨意變更。對(duì)單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，或包括在具有類(lèi)似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。2. 對(duì)于存在大量性質(zhì)類(lèi)似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí)，應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金額資產(chǎn)區(qū)分開(kāi)來(lái)，單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。即使合同條款因債務(wù)方或金融資產(chǎn)發(fā)行方發(fā)生財(cái)務(wù)困難而重新商定或修改，在確認(rèn)減值損失時(shí)，仍用條款修改前所確定的該金融資產(chǎn)的原實(shí)際利率計(jì)算。原實(shí)際利率是初始確認(rèn)該金融資產(chǎn)時(shí)計(jì)算確定的實(shí)際利率。其發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量（不包括尚未發(fā)生的未來(lái)信用損失），減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀(guān)證據(jù)，見(jiàn)教材。劃分為交易性金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資劃分為可供出售金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)—成本951投資收益 10貸：銀行存款 961借：持有至到期投資—成本1100貸：銀行存款 961 持有至到期投資—利息調(diào)整 139 借：可供出售金融資產(chǎn)—成本1100貸：銀行存款 961 可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整 139 （2）2001年末，公允價(jià)值為1000萬(wàn)元?jiǎng)澐譃榻灰仔越鹑谫Y產(chǎn)劃分為持有至到期投資劃分為可供出售金融資產(chǎn)借：應(yīng)收利息 11003％＝33貸：投資收益 33應(yīng)收利息＝11003％＝33實(shí)際利息＝9616%＝利息調(diào)整＝ －33＝借：應(yīng)收利息 33持有至到期投資—利息調(diào)整 貸：投資收益 應(yīng)收利息＝11003％＝33實(shí)際利息＝9616%＝利息調(diào)整＝ －33＝借：應(yīng)收利息 33可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整 貸：投資收益 借：交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)1000951=49貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 49 無(wú)攤余成本=961+=借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)=貸：資本公積—　 第五節(jié)　金融資產(chǎn)減值一、金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（交易性金融資產(chǎn)）以外的金融資產(chǎn)（含單項(xiàng)金融資產(chǎn)或一組金融資產(chǎn)，下同）的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀(guān)證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)提減值準(zhǔn)備。該債券在第五年兌付本金及最后一期利息?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)借：應(yīng)收股利 600＝24貸：投資收益 24借：應(yīng)收股利 600＝24貸：投資收益 24 （5）2008年3月6日，收到現(xiàn)金股利和股票股利可供出售金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)借：銀行存款 24貸：應(yīng)收股利 24收到的股票股利為60020％＝120（萬(wàn)股）借：銀行存款 24貸：應(yīng)收股利 24收到的股票股利為60020％＝120（萬(wàn)股） （6）2008年12月31日，可供出售金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng) 60貸：資本公積—其他資本公積720－（4808＋532）＝60 借：交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng) 60貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 720－（4800＋540）＝60 （7）2008年1月6日，出售該股票576萬(wàn)股，每股6元，交易費(fèi)用為6萬(wàn)元。（1） 2007年2月11日AS企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入的一批A公司發(fā)行的股票600萬(wàn)股，另支付交易費(fèi)用8萬(wàn)元，全部?jī)r(jià)款以銀行存款支付。假定不考慮交易費(fèi)用和其他因素的影響，甲保險(xiǎn)公司的賬務(wù)處理如下：（1）207年1月1日，購(gòu)入債券借：可供出售金融資產(chǎn)——成本　　　　 　 l000　　　　　　　　　　——利息調(diào)整　 　 　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　 　　　?。?）207年12月31日，收到債券利息、確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)實(shí)際利息=3％=（元）應(yīng)收利息=10004%=40（元）利息調(diào)整==（元）借：應(yīng)收利息 40 貸：投資收益 可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整 借：銀行存款 40 貸：應(yīng)收利息 40年末攤余成本=+=（元）（元）公允價(jià)值變動(dòng)= =19借：資本公積——其他資本公積 19 貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 19【經(jīng)典題解甲保險(xiǎn)公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產(chǎn)。假定不考慮其他因素，乙公司的賬務(wù)處理如下：（1）206年7月13日，購(gòu)入股票借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 l 000 000l5+30 000=l5 030 000　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 　l5 030 000（2）206年l2月31日，確認(rèn)股票價(jià)格變動(dòng)借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)l 000 000l6 l5 030 000=970 000　　貸：資本公積——其他資本公積　　　　　　　　　970 000（3）207年2月1日，出售股票借：銀行存款　　l 000 000l313 000=l2 987 000資本公積——其他資本公積　　　　　　　　970 000投資收益　　　　　　　　　　　　　　 　2　043　000　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本　　　　　　　　l5 030 000　　　　　　　　　　　　——公允價(jià)值變動(dòng)　　　　　970 000【例題】207年1月1日，該公司債券的票面總金額為1000元，票面年利率為4％，實(shí)際利率為3％。該股票當(dāng)時(shí)的市價(jià)為16元。相關(guān)賬務(wù)處理如下：（一） 企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)1．企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)—成本　【應(yīng)按其公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和】應(yīng)收股利 【按支付價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利】 貸