【正文】 　　原內資稅條例實施細則第七條第六款規(guī)定：“條例第五條（六）項所稱股息收入，是指納稅人對外投資入股分得的股利、紅利收入?！　」上?、紅利等權益性投資收益，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定時間確認收入的實現(xiàn)?！　《⑥D讓“財產”收入的確認　　當企業(yè)轉讓財產同時滿足下列條件時，應當確認轉讓財產收入：一是企業(yè)獲得已實現(xiàn)經濟利益或潛在的經濟利益的控制權；二是與交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè)；三是相關的收入和成本能夠合理地計量。　　債權，是特定的當事人之間依據合同約定或者法律規(guī)定而發(fā)生的特定權利義務關系，債包括合同之債、侵權之債、不當得利之債、無因管理之債等。知識產權包括專利權、商標權和著作權（版權）以及非專利技術等，是受法律保護的智力成果?！　o形資產，企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產?！　≡瓋荣Y稅條例實施細則第七條第二款規(guī)定：“條例第五條（二）項所稱財產轉讓收入，是指納稅人有償轉讓各類財產取得的收入，包括轉讓固定資產、有價證券、股權以及其他財產而取得的收入?！〉谑鶙l　企業(yè)所得稅法第六條第（三）項所稱轉讓財產收入，是指企業(yè)轉讓固定資產、生物資產、無形資產、股權、債權等財產取得的收入?！　?，但不按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的，應當分別下列情況處理：若已經發(fā)生的勞務成本預計能夠得到補償的，按照已經發(fā)生的勞務成本金額確認提供勞務收入，并按相同金額結轉勞務成本；若已經發(fā)生的勞務成本預計不能夠得到補償的，可暫不確認提供勞務收入，但也不將已經發(fā)生的勞務成本計入當期損益，待已經發(fā)生的勞務成本確定不能得到補償時，再經主管稅務機關核定作為損失扣除?！　∑髽I(yè)確定提供勞務交易的完工進度，可以選用下列方法：；；?！　〖庸?，屬于制造業(yè)的范疇，包括農副食品加工業(yè)，石油加工、煉焦及核燃料加工業(yè)，有色金屬、黑色金屬冶煉及壓延加工業(yè)，廢棄資源和廢舊材料回收加工業(yè)等?！　∩鐓^(qū)服務，包括居民社區(qū)的物業(yè)等服務。餐飲業(yè)包括正餐服務、快餐服務、飲料及冷飲服務以及其他餐飲服務；住宿業(yè)包括旅游飯店、一般旅館及其他住宿服務。　　技術服務，包括專業(yè)技術服務業(yè)和科技交流和推廣服務業(yè)兩類?！　】茖W研究，主要指為了增加知識（包括有關自然、工程、人類、文化和社會的知識），以及運用這些知識創(chuàng)造新的應用，所進行的系統(tǒng)的、創(chuàng)造性的活動。　　咨詢經紀。其中保險業(yè)主要包括人壽保險、非人壽保險以及保險輔助服務。倉儲指專門從事貨物倉儲、貨物運輸中轉倉儲，以及以倉儲為主的物流送配活動。不包括工程收尾的裝飾，如對墻面、地板、天花板、門窗等處理活動。　　正確理解本條的規(guī)定，應當注意以下兩個方面：　　一、“勞務”的范圍本條列舉了“勞務”所涉及的行業(yè)，主要依據的是《國民經濟行業(yè)分類》（GB/T4754－2002）的規(guī)定，同時借鑒國際通行的經濟活動的同一性原則進行劃分。企業(yè)所得稅法只是將“提供勞務收入”作為收入的一種形式，但未作具體說明。新稅法采用的是法人所得稅的模式，因而縮小了視同銷售的范圍，對于貨物在統(tǒng)一法人實體內部之間的轉移，比如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作為銷售處理。銷售退回，是指企業(yè)售出的貨物由于質量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨。商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進貨物銷售而在貨物標價上給予的價格扣除?！　、阡N售貨物涉及現(xiàn)金折扣的，應當按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售貨物收入金額。也就是說，對實際上繼續(xù)控制的商品，其銷售收入不能確認，但從稅法角度來說，誰控制商品并不重要，只要商品所有權發(fā)生了變化，就應該確認為收入，所以這一條件也不適用于所得稅法確認收入。　　由于稅法與會計存在的目的不同，在收入確認方面也有所差別：①會計上將“商品所有權的風險轉移”作為銷售商品收入實現(xiàn)的重要條件?！　。ㄎ澹┑椭狄缀钠?。原料主要是指來自采掘業(yè)和農業(yè)的未經加工的物品，如礦石、木材等；材料則是原料經過加工后可直接用于工農業(yè)生產的物品，如從礦石提煉出的生鐵或煉成的鋼，還有木材經過初步加工后形成的用于建造房屋的木構件。產品可以作為廣義的概念，進入流通領域的則成為商品，而沒有進入流通領域但是也發(fā)生交換的，則是狹義概念的產品?！　「鶕緱l的規(guī)定，“銷售貨物收入”主要是企業(yè)銷售以下幾類貨物而取得的收入：　?。ㄒ唬┥唐?。企業(yè)所得稅法只是將銷售貨物收入作為收入的一種形式，而未具體說明“銷售貨物收入”的含義，也沒有列舉“貨物”包括哪幾種類型。在對非貨幣資產進行交易之前，企業(yè)往往邀請專業(yè)評估機構和評估人員對其公允價值進行評估，以便為交易時的定價作參考。市場是商品等價交換的場所，商品在市場上通過交易價格發(fā)現(xiàn)自身的價值，因此市場價格作為公允價值的確定標準，具有客觀性和公平性。采用公允價值模式計量的，應當同時滿足下列條件：（一）投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場；（二）企業(yè)能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值作出合理的估計。公允價值并不是主觀對非貨幣財產的評價，而是參考各種客觀標準后所確定的，具有一定的科學性，因此在實踐中也被廣泛采用。　　非貨幣形式取得的收入，在會計上通常采取公允價值作為標準。本條規(guī)定以非貨幣形式取得的收入，應當按照公允價值確定收入額?！　∑髽I(yè)所得稅法只規(guī)定了收入的取得形式可分為貨幣形式和非貨幣形式，但對于非貨幣形式收入如何確定價值則沒有規(guī)定。如固定資產用于企業(yè)的生產經營過程中，并通過折舊或者損耗的方式將其價值轉化到將來生產的產品當中，但企業(yè)多少經濟效益是由固定資產的折舊或者損害帶來的，則是難以確定的。即企業(yè)向其他企業(yè)提供的服務，勞務可以取得相應的報酬，在一些國家甚至可以折價入股，但其為無形資產，未來的收入難以確定，因此也歸類為非貨幣形式的收入。即企業(yè)認購其他企業(yè)股份，在短期內無法變現(xiàn)，因此歸類為非貨幣形式的收入。根據財政部《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，無形資產，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認的非貨幣性資產。　?。ㄈ┥镔Y產?！　《?、非貨幣形式的收入本條第二款列舉了非貨幣形式的幾種類型，包括：　　（一）存貨。該債券必須是收益可以確定，同時該企業(yè)還要有意圖和能力將其變現(xiàn)的債券?！　。ㄋ模掌睋?。即企業(yè)在銀行存放的款項，是企業(yè)對銀行的債權，分為活期存款、定期存款、定活兩便存款等?！　「鶕緱l規(guī)定，企業(yè)的以下兩種形式的收入都要計入收入總額中。但企業(yè)所得稅法沒有明確取得收入的貨幣形式和非貨幣形式分別包括哪些類型？這就是本條需要回答的問題?！　　羔屃x」　本條是關于收入的貨幣形式和非貨幣形式的規(guī)定。這是企業(yè)的法人形態(tài)尚存在，根據企業(yè)所得稅法的規(guī)定，應當就該部分所得繳納企業(yè)所得稅。　　本條第一款規(guī)定了企業(yè)清算過程中取得所得的計算公式，即：　　企業(yè)清算所得＝企業(yè)的全部資產可變現(xiàn)價值或者交易價格－資產凈值－清算費用－相關稅費　　企業(yè)的全部資產可變現(xiàn)價值，是指企業(yè)清理所有債權債務關系、完成清算后，所剩余的全部資產折現(xiàn)計算的價值?！　≡镀髽I(yè)所得稅暫行條例》及其實施細則僅就清算所得作出了原則性規(guī)定，即納稅人依法清算時，以其清算終了后的清算所得為應納稅所得額，按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。對于因合并、兼并等原因終止而清算的，資產現(xiàn)值的確定需經資產評估機構評估，并以此作為資產變現(xiàn)的依據。　　本條是對企業(yè)所得稅法第五十五條“清算所得”概念的解釋和說明。財務會計上的虧損是指當年總收益小于當年總支出。只有收入總額減去免稅收入和各項扣除后，其得出的結果小于零，即表明該企業(yè)的成本大于利潤，因而存在虧損，不僅沒有可供繳納企業(yè)所得稅的收入，還需要將虧損在今后幾年的利潤收入中予以結轉扣除。而免稅收入包括國債利息收入、符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益、在中國境內設立機構場所的非居民企業(yè)取得與該機構場所有實際聯(lián)系的股息紅利等權益性投資收益以及符合條件的非營利組織的收入?！　。ǘ┯嬎愎綖椋簯{稅所得額＝每一納稅年度的收入總額－不征稅收入－免稅收入－各項扣除。”但企業(yè)所得稅法的這一規(guī)定并沒有明確虧損的范圍包括哪些？應如何計算虧損額？這就是本條要解決的問題。因此，本條規(guī)定本條例可以規(guī)定不采用權責發(fā)生制的情形，同時授權國務院財政、稅務主管部門也可以根據實際情況對不采用權責發(fā)生制的情形作進一步詳細規(guī)定，以保證應納稅所得額計算的更加科學合理。在稅務處理過程中，以權責發(fā)生制確定應稅收入的理由在于，經濟活動導致企業(yè)實際獲取或擁有對某一利益的控制權時，就表明企業(yè)已產生收入，相應地，也產生了與該收入相關的納稅義務?！　嘭煱l(fā)生制和收付實現(xiàn)制在處理收入和費用時的原則是不同的，所以同一會計事項按不同的會計處理基礎進行處理，其結果可能是相同的，也可能是不同的。就費用扣除而言，凡是屬于當期的費用，不論款項是否支付，均作為當期的費用；不屬于當期的費用，即使款項已經在當期支付，也不能作為當期的費用。　　原內資條例的實施細則第五十四條第一款規(guī)定：“納稅人應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則。　　「釋義」本條是關于企業(yè)在計算應納稅所得額時應該遵循的原則的規(guī)定。本章內容共分四節(jié)：第一節(jié)是一般規(guī)定，對應納稅所得額計算的基本原則作了規(guī)定；第二節(jié)是收入，主要對各類收入的內容作了解釋和列舉規(guī)定，并規(guī)定了確認收入實現(xiàn)的時間標準；第三節(jié)是扣除，進一步明確了與取得收入有關的支出的具體扣除標準和方法；第四節(jié)是資產的稅務處理，對企業(yè)資產的計稅基礎及扣除等方面問題作了特別規(guī)定。　　第二章　應納稅所得額　　「本章內容提要」本章分四節(jié)，共六十六條，主要是對企業(yè)所得稅法第二章“應納稅所得額”的細化解釋?！　“凑毡緱l的規(guī)定，非居民企業(yè)取得的所得如果與其在中國境內設立的機構、場所有以下兩種關系的，就屬于有“實際聯(lián)系”：　　（一）非居民企業(yè)取得的所得，是通過該機構、場所擁有的股權、債權而取得的。企業(yè)所得稅法第三條第二款規(guī)定：“非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。除上述幾類所得外，還有尚未窮盡列舉的所得種類，因此本條規(guī)定其他所得的來源地，可由國務院財政、稅務主管部門通過制定規(guī)章或發(fā)布規(guī)范性文件等方式進一步明確。企業(yè)因購買被投資方的股票而產生的股息、紅利，是被投資方向投資方企業(yè)支付的投資回報，應當以被投資方所在地作為所得來源地。由于動產是隨時可以移動的財產，難以確定其所在地，而且動產與其所有人的關系最為密切，因此采取所有人地點的標準。這是國際私法的普遍原則，也是確定法院管轄權的基本原則。　?。ǘ┨峁﹦趧账?，按照勞務發(fā)生地確定。（二）外國企業(yè)在中國境內未設立機構、場所取得的下列所得：（股息）；、債券利息、墊付款或者延期付款利息等；；、專有技術、商標權、著作權等而取得的使用費；、建筑物及其附屬設施、土地使用權等財產而取得的收益；?！　“凑掌髽I(yè)所得稅法第三條的規(guī)定，居民企業(yè)應當就其來源于中國境內、境外的全部所得繳納企業(yè)所得稅；非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅；非居民企業(yè)在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業(yè)所得稅。　　其他所得，是指除以上列舉外的也應當繳納企業(yè)所得稅的其他所得，包括企業(yè)資產溢余所得、逾期未退包裝物押金所得、確實無法償付的應付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應收款項、債務重組所得、補貼所得、違約金所得、匯兌收益等等?！　。侵钙髽I(yè)將資金提供他人使用但不構成權益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的所得，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等所得?！　「鶕緱l的規(guī)定，新企業(yè)所得稅法第三條所稱的應當繳納企業(yè)所得稅的“所得”，主要包括以下幾個方面的所得：　　，是指企業(yè)銷售商品、產品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他存貨取得的所得。”企業(yè)所得稅法的這一條規(guī)定，明確了居民企業(yè)的境內和境外所得、非居民企業(yè)的境內所得以及與其所設機構場所有實際聯(lián)系的境外所得，都應當繳納企業(yè)所得稅?！　”緱l是對新企業(yè)所得稅法第三條所稱的“所得”進行的具體細化?！　。ㄈ┐淼木唧w行為，包括代其簽訂合同，或者儲存、交付貨物等。也就是說，不管是單位還是個人，只要與外國企業(yè)簽訂了委托代理類協(xié)議，代表該外國企業(yè)在中國境內從事生產經營活動，就可以被認定為是外國企業(yè)“在中國境內設立機構、場所”，這就解決了機構、場所不包括個人的問題。修改后的本條第二款不再將營業(yè)代理人直接列為機構、場所，而是將其獨立出來單列一款，不是機構、場所，但視同機構、場所處理。如果不對這類營業(yè)代理人作出特別規(guī)定，企業(yè)則容易利用該營業(yè)代理人規(guī)避法律，逃避納稅義務。　?。ㄎ澹┢渌麖氖律a經營活動的機構、場所。　?。ㄈ┨峁﹦趧盏膱鏊?。這三類場所屬于企業(yè)開展生產經營活動的場所?！北緱l就是在借鑒國際慣例的基礎上，對原外資稅法實施細則的上述規(guī)定進行了補充和完善?！逼髽I(yè)所得稅法的這一款規(guī)定，明確了對非居民企業(yè)的界定標準，即實際管理機構不在中國境內的外國企業(yè)（如在中國境內即屬于居民企業(yè)），只要具備以下兩個條件之一，即屬于非居民企業(yè)：一是在中國境內設立了機構、場所；二是沒有設立機構、場所但是取得了來源于中國境內的所得?！　》蔷用衿髽I(yè)委托營業(yè)代理人在中國境內從事生產經營活動的，包括委托單位和個人經常代其簽訂合同，或者儲存、交付貨物等，該營業(yè)代理人視為非居民企業(yè)在中國境內設立的機構、場所。所以，本條寫的也不是很具體，財政部和國家稅務總局會根據本條的規(guī)定和實際需要，在有關操作性的具體辦法中進一步明確。這是本條規(guī)定的界定實際管理機構的最關鍵標準。　　第二，對企業(yè)實行全面的管理和控制的機構。這些新現(xiàn)象、新情況模糊了董事會及決策形成地點的界定標準。比如，過去往往是將作出和形成企業(yè)經營管理的重大決定和決策的地點作為企業(yè)的實質性管理和控制地，如公司的董事會或其他有關經營決策會議的召集地。但是，新企業(yè)所得稅法的這一條規(guī)定中，并沒有明確到底什么是“實際管理機構”？這就是本條規(guī)定要解決的問題。新企業(yè)所得稅法第二條第二款在界定居民企業(yè)時規(guī)定：“本法所稱居民企業(yè)，是指依法在中國境