【正文】 早已為人們所熟悉,然而,有關(guān)這些會計(jì)分支,我國目前尚無具體的制度或準(zhǔn)則規(guī)范,使得現(xiàn)行會計(jì)規(guī)范在內(nèi)容上殘缺不全,盡管一些企業(yè)認(rèn)識到需要通過會計(jì)系統(tǒng)確認(rèn)和計(jì)量人力資源的耗費(fèi),需要核算與報(bào)告物價(jià)變動對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的影響,需要核算和報(bào)告金融資產(chǎn)、金融負(fù)債及其對股東權(quán)益的影響等等,然而由于缺乏這方面的準(zhǔn)則、制度,使得企業(yè)會計(jì)人員力不從心,或只能按各自的需要作出不規(guī)范的會計(jì)處理。(2)許多企業(yè)缺乏健全、完善的內(nèi)部核算制度。完善的會計(jì)規(guī)范體系不僅包括國家統(tǒng)一制定的各個層次的會計(jì)規(guī)范,而且還包括企業(yè)根據(jù)其經(jīng)營特點(diǎn)和管理要求制定的內(nèi)部核算制度和辦法,包括會計(jì)核算的基礎(chǔ)管理制度和辦法、成本核算制度與辦法、內(nèi)部財(cái)務(wù)成本的分析考核制度及辦法等。然而,目前許多企業(yè)只執(zhí)行統(tǒng)一層次的會計(jì)規(guī)范,而無完善的內(nèi)部核算制度與辦法,這一方面損害了會計(jì)制度的完整性和系統(tǒng)性,另一方面則往往導(dǎo)致企業(yè)成本不實(shí)、帳目不清、數(shù)據(jù)不真。 現(xiàn)行會計(jì)規(guī)范的協(xié)調(diào)性差在我國，自《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》出臺后,分行業(yè)、分所有制頒布了一系列會計(jì)制度,對相關(guān)事項(xiàng)的核算與報(bào)告作了許多規(guī)定,如《公司法》第六章對公司制企業(yè)的財(cái)務(wù)會計(jì)作了一系列規(guī)定,《公開發(fā)行股票公司信息披露實(shí)施細(xì)則》第三章對上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的編制和披露作了若干規(guī)定。這些規(guī)定從基本面看,與會計(jì)制度的規(guī)定是一致的,但也存在諸多不協(xié)調(diào)的方面,以報(bào)表種類的設(shè)置為例,工商企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定應(yīng)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表主要是資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、財(cái)務(wù)狀況變動表、利潤分配表和主營業(yè)務(wù)收支明細(xì)表(商品銷售利潤明細(xì)表),而《公司法》規(guī)定企業(yè)除編制幾個基本財(cái)務(wù)報(bào)表外,還應(yīng)編制財(cái)務(wù)情況說明書,對主營業(yè)務(wù)收支明細(xì)表(商品銷售利潤明細(xì)表)則沒有明確要求。新近出臺的《股份有限公司會計(jì)制度》則規(guī)定企業(yè)須編制資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表、股東權(quán)益增減變動表、應(yīng)交增值稅明細(xì)表、利潤分配表以及分部營業(yè)利潤和資產(chǎn)表等。由于相關(guān)法律規(guī)定不一致,就可能導(dǎo)致企業(yè)會計(jì)人員在實(shí)務(wù)操作中無所適從,比如一個從事產(chǎn)品制造的股份有限公司,是應(yīng)執(zhí)行《工業(yè)企業(yè)會計(jì)制度》還是按《公司法》規(guī)定處理,是無從明確的,結(jié)果可能導(dǎo)致同一類型企業(yè)按照不同的規(guī)定進(jìn)行處理,損害會計(jì)信息的可比性。會計(jì)制度作為指導(dǎo)各企業(yè)進(jìn)行會計(jì)處理的規(guī)范,具有強(qiáng)制性和嚴(yán)肅性,也即各企業(yè)會計(jì)人員均應(yīng)自覺地按照會計(jì)制度的規(guī)定進(jìn)行核算和報(bào)告,但在現(xiàn)實(shí)中,一方面,由于監(jiān)督措施不力,導(dǎo)致一些企業(yè)為了自身局部利益而在會計(jì)處理上“各盡所需”,主要表現(xiàn)在一些企業(yè)的會計(jì)人員置會計(jì)制度規(guī)定不顧,完全按廠長、經(jīng)理的意圖進(jìn)行會計(jì)處理,導(dǎo)致核算不實(shí)、數(shù)據(jù)不真,或設(shè)置“兩套帳”以應(yīng)付財(cái)政、稅務(wù)等機(jī)關(guān)的審查,更為甚者,一些審計(jì)部門和審計(jì)人員,在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時,為了不得罪客戶,不顧執(zhí)業(yè)規(guī)范而按客戶意圖進(jìn)行審計(jì),提供虛假審計(jì)報(bào)告。另一方面,由于執(zhí)法不嚴(yán),縱容了違規(guī)違紀(jì)行為,比如一些企業(yè)雖然在審計(jì)或財(cái)務(wù)檢查中查出了不少問題,但在處理上大多是“限期糾正”、“下不為例”,對負(fù)責(zé)人從輕處理或不予處理,這就縱容了會計(jì)上的違規(guī)違紀(jì)行為,致使一些企業(yè)違規(guī)行為屢查屢犯,屢禁不止。完善中小企業(yè)會計(jì)制度的思路會計(jì)制度改革是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程,其總體目標(biāo)在于建立與現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的、健全的、完善的會計(jì)規(guī)范體系。根據(jù)這一目標(biāo),我們提出以下改革思路：改革會計(jì)制度是建立和發(fā)展市場經(jīng)濟(jì)的客觀要求,而市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展是一個從不完善到完善、從不規(guī)范到規(guī)范的動態(tài)過程,因此,從理論上說,會計(jì)制度應(yīng)隨市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而不斷地進(jìn)行改革和完善,以適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展各不同階段企業(yè)經(jīng)營的特點(diǎn)。但事實(shí)上,會計(jì)制度變革與市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有不同的特征。首先,市場經(jīng)濟(jì)發(fā)改革會計(jì)制度是建立和發(fā)展市場經(jīng)濟(jì)的客觀要求,而市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展是一個從不完善到完善、從不規(guī)范展作為客觀環(huán)境的變化,具有其內(nèi)在的規(guī)律性,而會計(jì)制度變革是從屬于市場經(jīng)濟(jì)的一種行政行為,缺乏內(nèi)在必然性的因素。其次,市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展是一個漸進(jìn)的過程,具有動態(tài)性和連續(xù)性,會計(jì)制度變革則是依據(jù)一定時期市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的相對穩(wěn)定特征,對原制度進(jìn)行修正和革新,其變化具有間歇性和相對穩(wěn)定性。以上兩個方面表明,會計(jì)制度的改革不僅要考慮當(dāng)前的市場環(huán)境,而且要能體現(xiàn)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的未來趨勢及其規(guī)范化的要求(即具有前瞻性),以便能指導(dǎo)和規(guī)范不斷出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)、新事項(xiàng)的會計(jì)處理。 建立能適應(yīng)各個行業(yè)的統(tǒng)一的會計(jì)規(guī)范體系。適應(yīng)這一要求,國家有關(guān)部門應(yīng)改革以行業(yè)會計(jì)制度規(guī)范企業(yè)會計(jì)處理的狀況,盡快制定和頒布能適用于各行各業(yè)的《具體會計(jì)準(zhǔn)則》,以使企業(yè)能對不同行業(yè)、不同性質(zhì)的經(jīng)營業(yè)務(wù)按統(tǒng)一規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理,簡化企業(yè)的會計(jì)處理程序和處理方法,提高財(cái)務(wù)會計(jì)信息的綜合程度和可比性。隨著企業(yè)集團(tuán)化經(jīng)營戰(zhàn)略的逐步實(shí)施,每個企業(yè)都可能發(fā)生各種形式的資本經(jīng)營事項(xiàng),這就要求有關(guān)部門改革過去那種針對企業(yè)常規(guī)經(jīng)營業(yè)務(wù)制定會計(jì)制度的狀況,為各種形式下的資本經(jīng)營事項(xiàng)制定出相應(yīng)的會計(jì)處理規(guī)范,并納入統(tǒng)一的準(zhǔn)則體系?！皺M向到邊”、“縱向到底”的原則完善會計(jì)制度現(xiàn)代會計(jì)在構(gòu)成上具有橫向多元、縱向多層的特點(diǎn)。橫向多元即如前所述,現(xiàn)代會計(jì)除傳統(tǒng)意義上的企業(yè)會計(jì)、預(yù)算會計(jì)外,還包括人力資源會計(jì)、金融工具會計(jì)、租賃會計(jì)、通貨膨脹會計(jì)、破產(chǎn)清算會計(jì)等若干分支?？v向多層則指現(xiàn)代會計(jì)是由宏觀會計(jì)、社會責(zé)任會計(jì)、企業(yè)(單位)會計(jì)、內(nèi)部責(zé)任會計(jì)等若干層次構(gòu)成。以上各個分支、各個層次相互聯(lián)系、相輔相成,共同構(gòu)成完整的現(xiàn)代會計(jì)內(nèi)容體系。與這一體系相適應(yīng),現(xiàn)代會計(jì)制度應(yīng)按“橫向到邊”、“縱向到底”的原則予以構(gòu)建和設(shè)置,這里的“橫向到邊”就是會計(jì)制度的構(gòu)成在廣度上應(yīng)具有全面性,既要包括對傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)事項(xiàng)的規(guī)范,又要針對各現(xiàn)代會計(jì)分支,制定出相應(yīng)的準(zhǔn)則和制度,如通貨膨脹會計(jì)準(zhǔn)則、金融工具會計(jì)準(zhǔn)則、租賃會計(jì)準(zhǔn)則、人力資源會計(jì)準(zhǔn)則等?！翱v向到底”就是會計(jì)制度的構(gòu)成在層次上應(yīng)具有完整性,它包括兩方面含義,其一,與會計(jì)構(gòu)成的層次性相適應(yīng),現(xiàn)代會計(jì)制度既要包括宏觀會計(jì)、社會責(zé)任會計(jì)等方面的準(zhǔn)則或制度,又要包括企業(yè)(單位)的會計(jì)準(zhǔn)則與制度。其二,與會計(jì)制度制定主體的層次性相適應(yīng),會計(jì)制度既要包括國家統(tǒng)一制定的會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)制度,又要包括各企業(yè)(單位)根據(jù)統(tǒng)一會計(jì)準(zhǔn)則或制度,結(jié)合企業(yè)(單位)實(shí)際情況制定的內(nèi)部核算制度。尚須指出,無論是“橫向到邊”還是“縱向到底”均是一個相對的動態(tài)的過程,從辯證的觀點(diǎn)看,這里的“邊”和“底”均是無止境的,理由在于:其一,隨著我國會計(jì)改革以及會計(jì)理論研究的日益深化,將會不斷拓展新的會計(jì)領(lǐng)域,形成新的會計(jì)分支,進(jìn)而需要有新的會計(jì)制度來規(guī)范這些會計(jì)領(lǐng)域的會計(jì)行為,這表明會計(jì)制度在“邊”的擴(kuò)展上具有無限性。其二,隨著集團(tuán)化經(jīng)營的進(jìn)一步發(fā)展,企業(yè)規(guī)模不斷擴(kuò)大,層次不斷增多,進(jìn)而使得企業(yè)內(nèi)部核算制度與辦法的層次不斷增加,這表明會計(jì)制度在“底”的延伸上具有無限性。會計(jì)主體采取不同的會計(jì)處理原則、程序和方法,會得出不同的業(yè)績信息,從而影響到會計(jì)主體與國家之間的利益分配。因此,會計(jì)主體出于增進(jìn)自身局部利益的考慮,往往會偏離會計(jì)制度的規(guī)定,選擇執(zhí)行有利于自身的會計(jì)行為。這表明如何強(qiáng)化會計(jì)制度執(zhí)行的約束和監(jiān)督機(jī)制,確保會計(jì)制度應(yīng)有的嚴(yán)肅性,是深化會計(jì)制度改革的一項(xiàng)重要內(nèi)容。相對于外部監(jiān)督而言,自我約束具有防范性和能動性的特點(diǎn),因而是確保會計(jì)制度正常執(zhí)行的主要措施。從目前情況看,強(qiáng)化會計(jì)主體的自我約束,主要是各會計(jì)主體應(yīng)根據(jù)國家統(tǒng)一準(zhǔn)則和制度的要求,制定出與本會計(jì)主體生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)及管理要求相適應(yīng)的內(nèi)部會計(jì)制度,以規(guī)范內(nèi)部會計(jì)行為。同時,各會計(jì)主體的管理當(dāng)局應(yīng)從增進(jìn)局部利益、維護(hù)國家利益這一雙重利益觀念出發(fā),督促會計(jì)人員嚴(yán)格執(zhí)行制度規(guī)定,必要時應(yīng)將會計(jì)人員對制度的執(zhí)行和遵守情況納入業(yè)績考核,以促使會計(jì)人員自覺遵規(guī)守法。主要是外在于會計(jì)主體的各有關(guān)部門,如財(cái)政、稅收、銀行等應(yīng)定期對各會計(jì)主體的會計(jì)核算情況實(shí)施跟蹤檢查和監(jiān)督,經(jīng)常性了解各會計(jì)主體對會計(jì)制度的執(zhí)行情況,對于能嚴(yán)格執(zhí)行會計(jì)制度的會計(jì)主體給予各種形式的嘉獎或信貸優(yōu)惠,而對違反會計(jì)制度、損害國家利益的會計(jì)主體則視情節(jié)輕重、違紀(jì)金額大小等給予相應(yīng)的處罰(如通報(bào)、罰款等),以督促各會計(jì)主體從維護(hù)自身的形象和利益出發(fā),自覺遵規(guī)守法。同時,強(qiáng)化審計(jì)部門的監(jiān)督職能,即審計(jì)部門應(yīng)在對會計(jì)主體的審計(jì)業(yè)務(wù)中嚴(yán)格按照執(zhí)業(yè)規(guī)范的要求執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù),出具審計(jì)報(bào)告,對于審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的有關(guān)制度執(zhí)行方面的問題,應(yīng)予以指出,并督促企業(yè)限期糾正,企業(yè)不予糾正的,則應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中如實(shí)披露,以促使會計(jì)主體從維護(hù)其社會形象出發(fā),自覺執(zhí)行會計(jì)制度。4結(jié)論通過對中小企業(yè)制度的幾點(diǎn)思考，提出了一些應(yīng)完善的不足，以及希望會計(jì)制度在實(shí)際的執(zhí)行中更具有約束和監(jiān)督機(jī)制，使得會計(jì)制度更具嚴(yán)肅性。對于現(xiàn)行會計(jì)規(guī)范存在的協(xié)調(diào)性差，也應(yīng)進(jìn)一步的完善。【參考文獻(xiàn)】【1】《企業(yè)會計(jì)制度設(shè)計(jì)》董惠良立信會計(jì)出版社2003年3月【2】《小企業(yè)會計(jì)制度實(shí)物手冊》謝紹志企業(yè)管理出版社【3】《企業(yè)管理概論》劉忠康人民日報(bào)出版社2004年7月【4】《小企業(yè)會計(jì)制度》中華人民共和國財(cái)政部中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2007年11月【5】《企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)》鄧宇立信會計(jì)出版社2007年3月