【正文】 、觀察和檢查被審計(jì)單位特殊和重大業(yè)務(wù)，如債務(wù)重組、非貨幣性交易、邊角余料、廢舊物資及固定資產(chǎn)清理報(bào)廢的情況、投資業(yè)務(wù)、在建工程項(xiàng)目等，追查下去；（ 4）關(guān)注咨詢費(fèi)、贊助費(fèi)、辦公用品費(fèi)、設(shè)備租賃費(fèi)、會(huì)議費(fèi)和運(yùn)輸費(fèi)等數(shù)額較大的不正常支出。 41 十四、企業(yè)不規(guī)范的會(huì)計(jì)處理 ? [案例 14] ? 華興公司為一小型施工企業(yè) ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在審計(jì)其 2023年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)發(fā)現(xiàn) ， 2023年 3月份 ， 華興公司賬面凈資產(chǎn) 1875萬(wàn)元 ，為擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模 ， 達(dá)到中型施工企業(yè) 2500萬(wàn)元凈資產(chǎn)的規(guī)模 ， 該企業(yè)將歷年形成的賬外財(cái)產(chǎn)委托中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行價(jià)值評(píng)估 ， 將評(píng)估后價(jià)值 868萬(wàn)元作為主管部門對(duì)華興公司的投資增加在企業(yè)賬面上 。 ? 注冊(cè)會(huì)計(jì)師追加審計(jì)程序 ， 向華興公司索要?dú)v年形成的賬外財(cái)產(chǎn)的相關(guān)資料 ， 并進(jìn)行檢查 ， 按照華興公司提供的賬外財(cái)產(chǎn)數(shù)量 、價(jià)值明細(xì)表列示的價(jià)值 784萬(wàn)元確認(rèn)其價(jià)值后 ， 建議華興公司進(jìn)行調(diào)整 ， 華興公司拒絕調(diào)整 ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具否定意見的審計(jì)報(bào)告 。 42 [討論與分析 ] ， 是否可以對(duì)自己的資產(chǎn)予以評(píng)估后調(diào)賬 ？ 不可以 。 只有企業(yè)在非存續(xù)期間產(chǎn)權(quán)發(fā)生變動(dòng)或國(guó)家統(tǒng)一安排的清產(chǎn)核資中 ， 企業(yè)才能對(duì)自己的資產(chǎn)予以評(píng)估后調(diào)賬 。 ？ 有兩種方法： （ 1） 根據(jù)帳外資產(chǎn)合法有效的原始憑證支持 ，按照重大錯(cuò)帳追溯調(diào)整處理 。 （ 2） 如果賬外資產(chǎn)沒(méi)有合法有效的原始憑證 ， 只能按照盤盈資產(chǎn)處理 ， 即按同類或類似固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格入賬 。 據(jù)此 ， 該案例中華興公司將歷年形成的賬外財(cái)產(chǎn)歸入賬內(nèi)核算 ， 雖是在糾正違法行為 ， 但其價(jià)值由于是華興公司存續(xù)期發(fā)生的 ， 沒(méi)有涉及產(chǎn)權(quán)變動(dòng) ， 不應(yīng)當(dāng)評(píng)估入賬；華興公司把賬外財(cái)產(chǎn)歸入賬內(nèi)核算 ， 應(yīng)當(dāng)根據(jù)清查的賬外財(cái)產(chǎn)數(shù)量 、 價(jià)值明細(xì)表按照盤盈資產(chǎn)調(diào)整以前年度損益 ， 而不應(yīng)作為其主管部門的投資增加企業(yè)的凈資產(chǎn) 。 43 十五、企業(yè)不知道如何處理的經(jīng)濟(jì)活動(dòng) ? ［ 案例 15］ ? 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興公司2023年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí) ， 發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表附注九重大事項(xiàng) 1披露： “ 華興公司收購(gòu)今明交通發(fā)展有限公司 60%的股權(quán) 。 截至報(bào)告日 ，公司共支付收購(gòu)款 571萬(wàn)元 ， 另收到今明交通發(fā)展有限公司返還資金 85萬(wàn)元 ， 差額 386萬(wàn)元于本年度金額計(jì)提壞帳準(zhǔn)備 。 ” 注冊(cè)會(huì)計(jì)師追加審計(jì)程序查證以下事項(xiàng)： ? ； 處理； 85萬(wàn)元； 4.為什么華興公司把差額 386萬(wàn)元于本年度金額計(jì)提壞帳準(zhǔn)備 。 44 經(jīng)查證，發(fā)現(xiàn)由于該股權(quán)轉(zhuǎn)讓事項(xiàng)未經(jīng)公司董事會(huì)授權(quán)和批準(zhǔn)，華興公司不承認(rèn)該收購(gòu)行為，要求收回收購(gòu)款，目前僅僅收回了 85萬(wàn)元，華興公司正與所聘律師協(xié)商挽回?fù)p失。但由于華興公司通過(guò)今明交通發(fā)展有限公司了解，與今明交通發(fā)展有限公司所轄收費(fèi)站平行的賓虹路即將開通，賓虹路開通后將導(dǎo)致今明交通發(fā)展有限公司經(jīng)營(yíng)狀況極劇下降，由于此事項(xiàng)處于尚不確定狀況，故此華興公司在年末計(jì)提 386萬(wàn)元壞準(zhǔn)備。另外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解到根據(jù)華興公司第四屆董事會(huì)第五次會(huì)議決議：關(guān)于接手今明交通發(fā)展有限公司的議案，承認(rèn)該收購(gòu)事，并準(zhǔn)備接手今明交通發(fā)展有限公司，以盡可能減少損失。截止報(bào)告日公司尚未辦理有關(guān)工商變更手續(xù)，沒(méi)有實(shí)質(zhì)控制今明交通發(fā)展有限公司。 45 ［ 分析和討論 ］ １ ． 注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于企業(yè)自身都不知道如何處理的經(jīng)濟(jì)活動(dòng) ， 如何處理呢 ？ 在實(shí)務(wù)中，一些不規(guī)范的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，企業(yè)自身都不知道如何處理，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何判斷呢？注冊(cè)會(huì)計(jì)師并非神仙，也不是裁判，因此，對(duì)于企業(yè)自身都不知道如何處理的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，不能代行被審計(jì)單位作出決策。但由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面具有優(yōu)勢(shì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先應(yīng)當(dāng)保持清晰的思路實(shí)施審計(jì)程序，把事情的來(lái)龍去脈搞清楚。該案例中披露的華興公司的收購(gòu)行為由于未經(jīng)公司董事會(huì)授權(quán)和批準(zhǔn)，已被公司轉(zhuǎn)為其他應(yīng)收賬款，著力追回欠款。但公司第四屆董事會(huì)第五次會(huì)議決議又承認(rèn)其收購(gòu)行為，但又因沒(méi)有辦理法律手續(xù)，并不能實(shí)質(zhì)上控制。因此，公司根據(jù)了解的情況（今明交通發(fā)展有限公司所轄收費(fèi)站平行的賓虹路即將開通，賓虹路開通后將導(dǎo)致該公司經(jīng)營(yíng)狀況極劇下降）對(duì)該欠款全額計(jì)提了減值準(zhǔn)備。然后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施追加審計(jì)程序，獲取證據(jù)證實(shí)或排除其全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備是否合理，如果不能獲取證據(jù)，應(yīng)當(dāng)考慮發(fā)表保留或無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告，但必須在說(shuō)明段客觀提出審計(jì)范圍受到的限制。 46 、 資產(chǎn)置換 、 債務(wù)重組等出現(xiàn)實(shí)質(zhì)與形式的不一致的不規(guī)范事項(xiàng)時(shí) ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)如何處理 ？ 如果被審計(jì)單位 股權(quán)轉(zhuǎn)讓 、 資產(chǎn)置換 、 債務(wù)重組等出現(xiàn)實(shí)質(zhì)與形式的不一致時(shí) ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)追加審計(jì)程序證實(shí)其 股權(quán)轉(zhuǎn)讓 、 資產(chǎn)置換 、 債務(wù)重組等是否實(shí)質(zhì)上完成 。 如果證據(jù)表明交易已經(jīng)實(shí)質(zhì)實(shí)現(xiàn) ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的審計(jì)報(bào)告 ， 但必須提請(qǐng)被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中批露其不規(guī)范的地方；如果證據(jù)表明交易并沒(méi)有實(shí)質(zhì)實(shí)現(xiàn) ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)建議被審計(jì)單位調(diào)整 ， 在被審計(jì)單位拒絕調(diào)整時(shí)出具保留或否定意見的審計(jì)報(bào)告；如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法獲取證據(jù) ， 可以考慮發(fā)表保留或無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告 ， 但必須在說(shuō)明段明確指出審計(jì)范圍受到的限制 。 ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)給企業(yè)提出什么管理建議 ？ 由于公司第四屆董事會(huì)第五次會(huì)議決議又承認(rèn)其收購(gòu)行為 ， 因此 ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)建議華興公司及基地辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù) ， 并實(shí)質(zhì)上控制被受收購(gòu)方 。 在符合以下條件下 ， 可以按照收購(gòu)行為進(jìn)行會(huì)計(jì)處理： 收購(gòu)協(xié)議已獲股東大會(huì) （ 或股東會(huì) ） 批準(zhǔn)通過(guò)：與出賣方已辦理必要的財(cái)產(chǎn)交接手續(xù)；已支付購(gòu)買價(jià)款的大部分 （ 一般應(yīng)超過(guò) 50%） ；企業(yè)能夠從所持的股權(quán)中獲得利益和承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)等 。 47 十六、資產(chǎn)損失的會(huì)計(jì)處理與納稅調(diào)整 ? ?[案例 16]注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興公司 2023年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí) ，發(fā)現(xiàn)華興公司產(chǎn)成品 _a產(chǎn)品已經(jīng)過(guò)了有效期不僅不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益 ， 而且不及時(shí)處理會(huì)出現(xiàn)污染倉(cāng)庫(kù)等事項(xiàng) 。 由于華興公司正在報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)其損失 ， 因此在會(huì)計(jì)報(bào)表仍然掛有存貨30萬(wàn)元 。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何處理 ？ ? [討論與 分析 ] ? ？ ? 財(cái)政部 2023年 9月 3日財(cái)企 [2023]233號(hào)頒發(fā) 《 關(guān)于印發(fā) 〈 企業(yè)資產(chǎn)損失財(cái)務(wù)處理辦法 〉 的通知 》 第十二條規(guī)定： “ 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間發(fā)生的資產(chǎn)損失 ， 應(yīng)當(dāng)及時(shí)清查核實(shí) ， 作為本期損益處理 ，按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定的方法進(jìn)行核算 。 企業(yè)處理的資產(chǎn)損失 ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)予以重點(diǎn)關(guān)注 ， 并在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中予以披露 。 ” 第十條規(guī)定： “ 企業(yè)發(fā)生資產(chǎn)損失 ， 應(yīng)當(dāng)按照以下內(nèi)部程序處理： 48 ㈠ 企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任部門經(jīng)過(guò)取證 ， 提出報(bào)告 ， 闡明資產(chǎn)損失的原因和事實(shí)；㈡企業(yè)內(nèi)部審計(jì) （ 監(jiān)察 ） 部門經(jīng)過(guò)追查責(zé)任 ， 提出結(jié)案意見；㈢涉及訴訟的資產(chǎn)損失 ， 企業(yè)應(yīng)當(dāng)委托律師出具法律意見書；㈣企業(yè)財(cái)務(wù)管理部門經(jīng)過(guò)審核后 ，對(duì)確認(rèn)的資產(chǎn)損失提出財(cái)務(wù)處理意見 ， 按照企業(yè)內(nèi)部管理制度提交董事會(huì)或者經(jīng)理 （ 廠長(zhǎng) ） 辦公會(huì)審定 。 ” ？ 當(dāng)企業(yè)存貨存在以下一項(xiàng)或若干情況 ， 企業(yè)應(yīng)當(dāng)及時(shí)將該項(xiàng)存貨的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損失 ， 并及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除財(cái)產(chǎn)損失： (1) 已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨； （ 2） 已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨； （ 3） 經(jīng)營(yíng)中已不再需要 ， 并且已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨； （ 4） 其他足以證明無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨 。 這時(shí) ， 企業(yè)確認(rèn)存貨損失的證據(jù)有： 49 ? （ 1） 對(duì)于單項(xiàng)金額較小的存貨 ， 由企業(yè)內(nèi)部物資管理部門 、技術(shù)部門 、 財(cái)務(wù)部門等聯(lián)合出具的技術(shù)鑒定證明；對(duì)于單項(xiàng)金額較大的重要存貨 ， 應(yīng)取得國(guó)家有關(guān)技術(shù)鑒定部門或具有技術(shù)鑒定資格的機(jī)構(gòu)出具的技術(shù)鑒定證明； ? （ 2） 涉及保險(xiǎn)的 ， 應(yīng)有保險(xiǎn)公司理賠情況及其說(shuō)明； ? （ 3） 企業(yè)內(nèi)部關(guān)于存貨報(bào)廢 、 毀損情況說(shuō)明及審核批準(zhǔn)資料； ? （ 4） 可收回利用或變現(xiàn)的價(jià)值情況及說(shuō)明； ? （ 5） 企業(yè)有關(guān)責(zé)任認(rèn)定 、 責(zé)任人賠償說(shuō)明和內(nèi)部核準(zhǔn)資料 。 ? （ 6） 董事會(huì)或廠長(zhǎng) （ 經(jīng)理 ） 辦公會(huì)核準(zhǔn)的文件 。 ? ？ ? 對(duì)于確有證據(jù)證明符合報(bào)廢資產(chǎn)條件的，公司董事會(huì)應(yīng)當(dāng)通過(guò)決議批準(zhǔn)其報(bào)廢處理，但是否可以在稅前扣除，這必須經(jīng)稅務(wù)部門的批準(zhǔn)。 50 國(guó)稅法 [2023]45號(hào) “ 關(guān)于執(zhí)行 《 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 》 需要明確的有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知 ” 中規(guī)定 “ （一）企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)當(dāng)有確鑿證據(jù)證明已發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時(shí)，扣除變價(jià)收入，可收回的金額以及責(zé)任和保險(xiǎn)賠償會(huì)，應(yīng)確認(rèn)為財(cái)產(chǎn)損失。（二）企業(yè)須及時(shí)申報(bào)扣除財(cái)產(chǎn)損失，需要相關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核的，應(yīng)及時(shí)報(bào)核，不得在不同納稅年度人為調(diào)劑。企業(yè)非因計(jì)算錯(cuò)誤或其他客觀原因，而有意未及時(shí)申報(bào)的財(cái)產(chǎn)損失，逾期不得扣除。卻因稅務(wù)機(jī)關(guān)原因未能按期扣除的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后，必須調(diào)整所屬年度的申報(bào)表，并相應(yīng)抵退稅款，不得改變財(cái)產(chǎn)損失所屬納稅年度。 （三）稅務(wù)機(jī)關(guān)受理的企業(yè)申報(bào)的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)損失，原則上必須在年終申報(bào)納稅之前履行審核審批手續(xù)，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)須按規(guī)定時(shí)限履行審核程序，除非對(duì)資產(chǎn)是否發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害的判斷發(fā)生爭(zhēng)議，不得無(wú)故拖延，否則將按 《 中華人民共和國(guó)稅收征收管理法 》和稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任的有關(guān)規(guī)定追究責(zé)任；發(fā)生爭(zhēng)議的，應(yīng)及時(shí)請(qǐng)示上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān) ” 。因此，如果被審計(jì)單位擁有的資產(chǎn)符合全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損失的條件，被審計(jì)單位應(yīng)當(dāng)及時(shí)通過(guò)董事會(huì)等權(quán)力機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，并及時(shí)向相關(guān)稅務(wù)部門申請(qǐng)核準(zhǔn)扣除財(cái)產(chǎn)損失，這是合理避稅的技巧。被審計(jì)單位不能以稅務(wù)部門沒(méi)有核準(zhǔn)扣除財(cái)產(chǎn)損失而不作相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。如果稅務(wù)部門不核準(zhǔn)扣除財(cái)產(chǎn)損失，被審計(jì)單位的報(bào)廢資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理仍需要做，但由于該財(cái)產(chǎn)損失沒(méi)有被稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)在稅前列支，需要做納稅調(diào)整。