【正文】 和⑵兩個(gè)條件，而⑶條件沿未滿足，所發(fā)生的借款費(fèi)用就不能資本化。再例如，企業(yè)賒購(gòu)（所形成的負(fù)債為不帶息債務(wù)）設(shè)備，即借款資金還沒有使用，但是借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生，設(shè)備開始安裝，這時(shí)，只滿足了⑵和⑶兩個(gè)條件，而⑴條件沿未滿足，所發(fā)生的借款費(fèi)用也不能資本化。再例如，企業(yè)設(shè)備用自有資金已經(jīng)購(gòu)入，但是借款資金還沒到位，并且設(shè)備已經(jīng)開始安裝，這時(shí)，只滿足了⑴和⑶兩個(gè)條件，而⑵條件沿未滿足，所發(fā)生的借款費(fèi)用也不能資本化。停止資本化：當(dāng)所購(gòu)建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，應(yīng)當(dāng)停止其借款費(fèi)用的資本化；以后發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，是指資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到購(gòu)買方或建造方預(yù)定的可使用狀態(tài)。在借款費(fèi)用資本化期間，如果固定資產(chǎn)的購(gòu)建活動(dòng)發(fā)生非正常中斷，并且中斷時(shí)間連續(xù)超過3個(gè)月，應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用的資本化，將其確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，直至資產(chǎn)的購(gòu)建活動(dòng)重新開始。但如果中斷是使購(gòu)建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序，則借款費(fèi)用的資本化應(yīng)當(dāng)繼續(xù)進(jìn)行。（二）借款費(fèi)用資本化金額的確定借款費(fèi)用資本化金額是指專門借款發(fā)生的借款費(fèi)用，包括每期因?qū)ｉT借款而發(fā)生的借款利息、應(yīng)攤銷的折價(jià)和溢價(jià)、輔助費(fèi)用和匯兌差額。1．利息資本化金額的確定每期利息資本化金額應(yīng)為與資產(chǎn)支出相掛鉤的那部分專門借款的利息費(fèi)用。每一會(huì)計(jì)期間利息的資本化金額=至當(dāng)期末止購(gòu)建固定資產(chǎn)累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)資本化率（1）累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)的確定累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)=∑（每筆資產(chǎn)支出金額每筆資產(chǎn)支出實(shí)際占用的天數(shù)/會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)）“每筆資產(chǎn)支出金額”是指為購(gòu)建固定資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔(dān)帶息債務(wù)形式發(fā)生的支出。“每筆資產(chǎn)支出實(shí)際占用的天數(shù)”是指發(fā)生在固定資產(chǎn)上的支出所應(yīng)承擔(dān)借款費(fèi)用的時(shí)間長(zhǎng)度?！皶?huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)”是指計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額的會(huì)計(jì)期間的長(zhǎng)度。這兩個(gè)長(zhǎng)度通常按天數(shù)計(jì)算，也可以按月份數(shù)計(jì)算。（2）資本化率的確定：①為購(gòu)建固定資產(chǎn)只借入一筆專門借款，資本化率為該項(xiàng)借款的利率；②為購(gòu)建固定資產(chǎn)借入一筆以上的專門借款，資本化率為這些借款的加權(quán)平均利率。加權(quán)平均利率=專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和/專門借款本金加權(quán)平均數(shù)100%“專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和”是指企業(yè)當(dāng)期應(yīng)負(fù)擔(dān)的專門借款利息，它應(yīng)根據(jù)當(dāng)期各專門借款本金、借款名義利率和借款占用時(shí)間計(jì)算確定；專門借款本金加權(quán)平均數(shù)=∑（每筆專門借款本金每筆借款實(shí)際占用的天數(shù)/會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)）如果專門借款存在折價(jià)和溢價(jià)，還應(yīng)當(dāng)將每期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額作為利息的調(diào)整額，對(duì)資本化率作相應(yīng)調(diào)整。折價(jià)或溢價(jià)的攤銷，可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法。加權(quán)平均利率=（專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和177。當(dāng)期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)）/專門借款本金加權(quán)平均數(shù)100%（3）利息資本化的限額：在應(yīng)予資本化的每一會(huì)計(jì)期間，利息和折價(jià)或溢價(jià)的資本化金額，不得超過當(dāng)期專門借款實(shí)際發(fā)生的利息的折價(jià)或溢價(jià)的攤銷額。如果根據(jù)累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率計(jì)算得出的利息資本化金額超過當(dāng)期專門借款實(shí)際發(fā)生的利息與折價(jià)或溢價(jià)的攤銷額之和（或差）時(shí)，以當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息與折價(jià)或溢價(jià)的攤銷額之和（或差）作為當(dāng)期應(yīng)予資本化的利息金額。2．輔助費(fèi)用資本化金額的確定專門借款發(fā)生的輔助費(fèi)用，如果金額不大，在發(fā)生時(shí)可直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用，不予資本化；如果金額較大，以輔助費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生額作為資本化金額。3．外幣專門借款匯兌差額資本化金額的確定如果專門借款為外幣借款，則在應(yīng)予資本化的每一會(huì)計(jì)期間，匯兌差額的資本化金額為當(dāng)期外幣專門借款本金及利息所發(fā)生的匯兌差額。第五節(jié) 債務(wù)重組一、債務(wù)重組的定義債務(wù)重組，是指?jìng)鶛?quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)。在激烈的市場(chǎng)竟?fàn)幹校瑐鶆?wù)人由于經(jīng)營(yíng)不善等原因，使其陷于財(cái)務(wù)困境，以致到期不能清償債務(wù)，由此債權(quán)人與債務(wù)人常常產(chǎn)生糾紛。解決債務(wù)糾紛通常有兩種途徑：一種是迫使債務(wù)人破產(chǎn)。債權(quán)人依據(jù)法律，有權(quán)向法院申請(qǐng)債務(wù)人破產(chǎn)，從其清算的財(cái)產(chǎn)中得到債務(wù)的清償；另一種是債務(wù)重組，即雙方經(jīng)過協(xié)商，修改債務(wù)條件，使雙方的糾紛得到和解。債務(wù)重組與前一種比較起來，更具有現(xiàn)實(shí)意義：（一）對(duì)債務(wù)人來說，通過債務(wù)重組可以暫時(shí)緩解債務(wù)壓力，促使其努力改善財(cái)務(wù)狀況，避免進(jìn)入破產(chǎn)程序。（二）對(duì)債權(quán)人來說，通過債務(wù)重組可以使債權(quán)人的債務(wù)得到最大限度地清償。因?yàn)榧词箓鶆?wù)人進(jìn)入破產(chǎn)程序，由于相關(guān)的時(shí)間持續(xù)較長(zhǎng)，債權(quán)人也不可能即刻收回債權(quán)，即使能夠收回債權(quán)，也不一定能夠如數(shù)收回。二、債務(wù)重組的方式和債務(wù)人的賬務(wù)處理債務(wù)重組方式包括：以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)；以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)；債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；修改其他債務(wù)條件；以上兩種或兩種以上方式的組合(混合重組方式)。（一）以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)時(shí)，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與支付的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為資本公積。[例819]華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司5月20日從紅光公司購(gòu)入材料，價(jià)稅合計(jì)為351000元。由于無(wú)力償還該款項(xiàng)，經(jīng)雙方協(xié)商，紅光公司同意華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司以現(xiàn)金300000元償還該款項(xiàng)。借：應(yīng)付賬款——紅光公司 351000貸：現(xiàn)金 300000資本公積 51000（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)時(shí)，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，確認(rèn)為資本公積或當(dāng)期損失。非現(xiàn)金資產(chǎn)包括：存貨、短期投資、固定資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資、無(wú)形資產(chǎn)等。1．債務(wù)人以存貨清償債務(wù)以存貨清償債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值扣除存貨賬面價(jià)值和增值稅銷項(xiàng)稅額之和的差額，確認(rèn)為資本公積或當(dāng)期損失。（如果用于清償債務(wù)的存貨計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，必須與存貨同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)）[例820]華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司5月20日從紅光公司購(gòu)入材料，價(jià)稅合計(jì)為351000元。由于無(wú)力償還該款項(xiàng)，經(jīng)雙方協(xié)商，紅光公司以產(chǎn)品抵償該款項(xiàng)，產(chǎn)品售價(jià)為300000元，增值稅率為17%，產(chǎn)品成本為270000。假設(shè)產(chǎn)成品未提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。借：應(yīng)付賬款——紅光公司 351000貸：庫(kù)存商品 270000應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 51000資本公積 300002．債務(wù)人以固定資產(chǎn)清償債務(wù)以固定資產(chǎn)清償債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值扣除固定資產(chǎn)凈值和清理費(fèi)用（扣除殘值收入）等之后的余額確認(rèn)為資本公積或當(dāng)期損失。如果用于清償債務(wù)的固定資產(chǎn)計(jì)提了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備也應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)。[例821]華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司3月1日向紅光公司購(gòu)入材料，價(jià)稅合計(jì)為234000元，當(dāng)日簽發(fā)給紅光公司一張面值為234000元，期限為三個(gè)月的不帶息票據(jù)。由于華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，票據(jù)到期不能兌現(xiàn)。雙方經(jīng)過協(xié)商，紅光公司同意華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司用一臺(tái)設(shè)備償還債務(wù)。該設(shè)備原值為500000元，已提折舊為300000元，清理費(fèi)用為2000元，已提減值準(zhǔn)備為5000元。⑴固定資產(chǎn)進(jìn)行清理借：固定資產(chǎn)清理 195000累計(jì)折舊 300000固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 5000貸：固定資產(chǎn) 500000借：固定資產(chǎn)清理 2000貸：銀行存款 2000⑵債務(wù)重組借：應(yīng)付票據(jù) 234000貸：固定資產(chǎn)清理 197000資本公積 470003．債務(wù)人以無(wú)形資產(chǎn)清償債務(wù)以無(wú)形資產(chǎn)清償債務(wù)，債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價(jià)值扣除無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值和相關(guān)費(fèi)用等之后的余額確認(rèn)為資本公積或當(dāng)期損失。[例822]華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司3月1日向紅光公司購(gòu)入材料，價(jià)稅合計(jì)為234000元，當(dāng)日簽發(fā)給紅光公司一張面值為234000元，期限為三個(gè)月的不帶息票據(jù)。由于華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，票據(jù)到期不能兌現(xiàn)。雙方經(jīng)過協(xié)商，紅光公司同意華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司用一項(xiàng)專利權(quán)償還債務(wù)。該項(xiàng)專利權(quán)賬面價(jià)值為230000元，營(yíng)業(yè)稅率為5%，假設(shè)無(wú)形資產(chǎn)未計(jì)提減值準(zhǔn)備。借：應(yīng)付票據(jù) 234000營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 7500貸：無(wú)形資產(chǎn) 230000應(yīng)交稅金 115004．債務(wù)人以投資清償債務(wù)以投資清償債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)將債券的賬面價(jià)值扣除投資賬面價(jià)值和相關(guān)費(fèi)用等之后的余額確認(rèn)為資本公積或當(dāng)期損失。[例823]華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司3月1日向紅光公司購(gòu)入材料，價(jià)稅合計(jì)為234000元，當(dāng)日簽發(fā)給紅光公司一張面值為234000元，期限為三個(gè)月的不帶息票據(jù)。由于華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，票據(jù)到期不能兌現(xiàn)。雙方經(jīng)過協(xié)商，紅光公司同意華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司用其擁有的長(zhǎng)期股權(quán)投資償還債務(wù)。該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為250000元，已計(jì)提減值準(zhǔn)備為10000元，轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的相關(guān)費(fèi)用為1000元。借：應(yīng)付票據(jù) 234000長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 10000營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 7000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 250000銀行存款 1000（三）以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)時(shí)，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的份額之間的差額，確認(rèn)為資本公積。[例824]華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司3月1日向紅光公司購(gòu)入材料，價(jià)稅合計(jì)為234000元，當(dāng)日簽發(fā)給紅光公司一張面值為234000元，期限為三個(gè)月的不帶息票據(jù)。由于華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，票據(jù)到期不能兌現(xiàn)。雙方經(jīng)過協(xié)商，紅光公司同意華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司用普通股20000股（每股面值為10元）償還債務(wù)。股票市價(jià)為12元。借：應(yīng)付票據(jù) 234000貸：股本 200000資本公積——股本溢價(jià) 34000（四）修改其他債務(wù)條件修改其他債務(wù)條件，是指延長(zhǎng)債務(wù)償還期限、延長(zhǎng)債務(wù)償還期限并加收利息、延長(zhǎng)債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等。以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果重組債務(wù)的賬面價(jià)值大于將來應(yīng)付金額，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額確認(rèn)為資本公積；如果重組債務(wù)的賬面價(jià)值等于或小于將來應(yīng)付金額，債務(wù)人不作賬務(wù)處理。[例825]華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司3月1日向紅光公司購(gòu)入材料，價(jià)稅合計(jì)為234000元，當(dāng)日簽發(fā)給紅光公司一張面值為234000元，期限為三個(gè)月的不帶息票據(jù)。由于華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，票據(jù)到期不能兌現(xiàn)。雙方經(jīng)過協(xié)商，紅光公司同意華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司將還款期限延長(zhǎng)三個(gè)月，本金減少4000元。借：應(yīng)付票據(jù) 234000貸：應(yīng)付賬款 230000資本公積 4000（五）混合重組方式混合重組方式包括：以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式的組合；以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的組合；以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的一部分，并對(duì)該債務(wù)的另一部分以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的組合。1．以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)先以支付的現(xiàn)金沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值，再按以非現(xiàn)金資產(chǎn)方式清償債務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2．以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)先以到付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值，再按以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。3．以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的一部分，并對(duì)該債務(wù)的另一部分以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)先以支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值、債權(quán)人享有的股權(quán)份額沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值，再按以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。22