【正文】 的新股的成本可以從以下兩種方法中選擇：直接將新股總投資成本確定為零；或者以被分立企業(yè)分離出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)整減低原持有的舊股的成本，再將調(diào)整減低的投資成本平均分配到新股上。[案例分析]：康泰股份公司2003年10月8日將原有的一個(gè)電子分部轉(zhuǎn)讓給正泰電子有限公司。分立之前康泰股份公司資產(chǎn)總額為8000萬元，負(fù)債總額為6400萬元，股本總額為1000萬元，凈資產(chǎn)為1600萬元。2002年康泰股份公司發(fā)生經(jīng)營虧損600萬元。分立之后，康泰股份公司擁有資產(chǎn)4800萬元，負(fù)債3840萬元，凈資產(chǎn)960萬元。正泰電子有限公司從康泰股份公司取得資產(chǎn)的價(jià)值為3200萬元，負(fù)債為2560萬元，凈資產(chǎn)為640萬元。經(jīng)評(píng)估，正泰電子有限公司接受分立資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值為3860萬元(主要是土地使用權(quán)增值)，接受的負(fù)債的評(píng)估價(jià)值仍為2560萬元，凈資產(chǎn)為1300萬元。分立后，正泰電子公司擬向康泰公司支付補(bǔ)償，補(bǔ)償方案有以下兩種：方案一：正泰電子公司向康泰股份公司支付180萬元。正泰電子有限公司接受分立資產(chǎn)后，重新劃分股權(quán)結(jié)構(gòu)：確認(rèn)康泰股份公司原股東股本800萬元(占正泰股本總額的25％)；其余2400萬元(占正泰股本總額的75％)確認(rèn)為原正泰電子公司股東的股本。方案二：正泰電子公司向康泰股份公司支付156萬元。正泰電子有限公司接受分立資產(chǎn)后，重新劃分股權(quán)結(jié)構(gòu)：確認(rèn)康泰股份公司原股東股本880萬元(％)；其余2320萬元(％)確認(rèn)為原正泰電子公司股東的股本。 對(duì)于兩種方案，根據(jù)國稅發(fā)[2000]119號(hào)文件規(guī)定，分析如下：(1)方案一的涉稅處理。按方桌一，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，正泰電子有限公司支付給康泰股份公司的現(xiàn)金(非股權(quán)支付額)占支付的股權(quán)票面價(jià)值的比例為：180247。800=％20％，則康泰股份公司應(yīng)視同按公允價(jià)值銷售資產(chǎn)處理。 2003年度應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額=1300640=660 (萬元)(2)方案二的涉稅處理。按方案二，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，正泰電子有限公司支付給康泰股份公司的現(xiàn)金(非股權(quán)支付額)占支付的股權(quán)票面價(jià)值的比例為：156247。880=％20％，則康泰股份公司和正泰電子公司可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行所得稅處理：％(小于20％)，則康泰股份公司可以不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得；康泰股份公司尚未超過彌補(bǔ)期限的虧損600萬元，可由正泰電子公司按下列方法計(jì)算彌補(bǔ)：2003年度正泰電子公司允許彌補(bǔ)的虧損額=600[640+(80006400)]=240(萬元)正泰電子公司接受資產(chǎn)的會(huì)計(jì)成本為3860萬元，但計(jì)稅成本只能是3200萬元，其原因在于康泰股份公司未對(duì)評(píng)估增值部分確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。正泰電子公司在以后年度對(duì)接受資產(chǎn)的評(píng)估增值部分多提取的折舊或多結(jié)轉(zhuǎn)的成本而影響損益的金額不得在稅前扣除，即還要按接受資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)算稅前扣除的成本、費(fèi)用金額。企業(yè)分立的稅收籌劃分立籌劃利用分拆手段，可以有效改變企業(yè)組織形式，降低企業(yè)整體稅負(fù)。分立籌劃通過企業(yè)分立，可以將兼營或混合銷售中的低稅率業(yè)務(wù)或免稅業(yè)務(wù)獨(dú)立出來，合理節(jié)稅；或者利用分立使適用累進(jìn)稅率的納稅主體分化成兩個(gè)或多個(gè)適用低稅率的納稅主體。[案例分析l：M企業(yè)是一家小型制藥企業(yè)，屬增值稅一般納稅人，除生產(chǎn)常規(guī)藥品外，還從事免稅避孕藥品等項(xiàng)目的生產(chǎn)經(jīng)營。該企業(yè)2004年共實(shí)現(xiàn)銷售額100萬元(不含稅)，企業(yè)購進(jìn)生產(chǎn)用料的進(jìn)項(xiàng)稅額為10萬元；2004年企業(yè)應(yīng)納稅所得額為13萬元。經(jīng)過內(nèi)部核算，其中免稅項(xiàng)目的銷售額為30萬元。團(tuán)為財(cái)務(wù)管理和生產(chǎn)工藝等原因，未能準(zhǔn)確劃分應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額、銷售額，因此，本來應(yīng)免稅的部分一并繳納了增值稅。 具體繳納的稅款為：應(yīng)納增值稅額=10017％10=7(萬元)企業(yè)所得稅=1333％=(萬元) ．。對(duì)此，可以籌劃如下：企業(yè)應(yīng)在2005年將生產(chǎn)避孕藥品及用具的部門分離出來設(shè)立獨(dú)立企業(yè)。從增值稅角度分析，M企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的避孕藥品及用具，屬于增值稅免稅項(xiàng)目，在企業(yè)分立前往往會(huì) 因?yàn)槲椽?dú)立核算等問題而一并征收增值稅，沒有享受到應(yīng)有的稅收優(yōu)惠，這對(duì)于企業(yè)來講是不利的。當(dāng)免稅項(xiàng)目的生產(chǎn)部門分立出來成立獨(dú)立企業(yè)后，實(shí)行獨(dú)立核算，這樣免稅項(xiàng)目的產(chǎn)品便不用再因“無法單獨(dú)核算”而繳納增值稅了。因?yàn)榉至⒑?，兩個(gè)企業(yè)的銷售額都沒有達(dá)到100萬元，已屬于小規(guī)模納稅人。從企業(yè)所得稅角度考慮，假如2005年生產(chǎn)銷售情況和2004年一樣，則可以獲得以下好處：，適用18％的優(yōu)惠稅率；對(duì)于非免稅項(xiàng)目，適用33%的稅率，但因?yàn)槠涮幱?0萬元的臨界點(diǎn)，可以籌劃使其適用稅率降到27％。企業(yè)若通過希望工程基金會(huì)向貧困地區(qū)捐贈(zèng)1000元，由于捐贈(zèng)部分可以扣除，適用27％的所得稅稅率。該企業(yè)2005年增值稅和企業(yè)所得稅的具體稅負(fù)為：應(yīng)納增值稅額=706%=(萬元)應(yīng)納企業(yè)所得稅額=()27％18％=(萬元)。但是讀者應(yīng)注意兩個(gè)問題：一是企業(yè)分立需要辦理各種手續(xù)，同時(shí)會(huì)打破原企業(yè)的生產(chǎn)格局；二是企業(yè)分立后，失去了增值稅一般納稅人資格，會(huì)給企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營造成影響。因此對(duì)分立的利弊要仔細(xì)衡量，以免得不償失。[案例分析]：奧立電梯生產(chǎn)公司主要生產(chǎn)銷售電梯并負(fù)責(zé)安裝及維修保養(yǎng)。2003年取得含稅收入3510萬元，其中安裝費(fèi)約占總收入的30％，保養(yǎng)費(fèi)、維修費(fèi)約占收入總額的10％，假設(shè)本年度進(jìn)項(xiàng)稅額為240萬元。《增值稅暫行條例》實(shí)施細(xì)則規(guī)定：混合銷售行為和兼營的非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)當(dāng)征收增值稅的，其銷售額分別為貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的合計(jì)，貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的合計(jì)。奧立電梯公司既生產(chǎn)銷售電梯又負(fù)責(zé)安裝及維修保養(yǎng)的行為是典型的混合銷售行為，故按照稅法規(guī)定，2003年度應(yīng)納稅額如下：應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額進(jìn)項(xiàng)稅額=3510247。(1+17％)17％240=270(萬元)如果奧立電梯公司投資設(shè)立一個(gè)獨(dú)立核算的安裝公司，奧立電梯公司只負(fù)責(zé)生產(chǎn)銷售電梯，而安裝公司專門負(fù)責(zé)電梯的安裝、保養(yǎng)和維修，那么奧立電梯公司和安裝公司分別就銷售電梯收入、安裝維修收入開具普通發(fā)票，對(duì)購貨方而言作為固定資產(chǎn)或在建工程入賬，均不存在進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題，即不對(duì)購買方構(gòu)成稅收影響。而奧立電梯公司設(shè)立電梯安裝公司后，涉稅處理會(huì)發(fā)生變化。國稅函[1998]390號(hào)文件規(guī)定，電梯屬于增值稅應(yīng)稅貨物的范圍，但安裝運(yùn)行之后，則與建筑物一道形成不動(dòng)產(chǎn)。因此，對(duì)企業(yè)銷售電梯(自產(chǎn)或購進(jìn))并負(fù)責(zé)安裝及保養(yǎng)、維修取得的收入，一并征收增值稅；對(duì)不從事電梯生產(chǎn)銷售，只從事電梯保養(yǎng)和維修的專業(yè)公司對(duì)安裝運(yùn)行后的電梯進(jìn)行的保養(yǎng)、維修取得的收入征收營業(yè)稅。奧立電梯公司應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額進(jìn)項(xiàng)稅額=3510(140％)／(1+17%)17％240=66(萬元)安裝公司應(yīng)納稅額=351030％3％+351010％5％=(萬元)分立出安裝公司后可以節(jié)省稅收==(萬元)上述分立籌劃技術(shù)一般適用于電梯、機(jī)電設(shè)備等大型設(shè)各生產(chǎn)企業(yè)，對(duì)于這類企業(yè)，還可根據(jù)需要再分立出獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司或物流公司，因?yàn)閷?duì)既銷售貨物又負(fù)責(zé)貨物運(yùn)輸?shù)幕旌箱N售行為也要按照收取的全部價(jià)款計(jì)繳增值稅。分立籌劃技術(shù)在實(shí)際操作中要注意以下問題：(1)要進(jìn)行成本收益衡量。設(shè)立安裝公司所增加的分立成本或稅收籌劃代理費(fèi)用應(yīng)小于節(jié)稅收益。(2)注意定價(jià)的合理性。由于涉及貨物銷售價(jià)格與勞務(wù)價(jià)格的剝離，不要為了節(jié)稅而故意抬高勞務(wù)價(jià)格，因?yàn)樯a(chǎn)銷售企業(yè)與提供勞務(wù)企業(yè)存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，如果定價(jià)不合理，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整貨物及勞務(wù)定價(jià)。(3)涉及銷售自產(chǎn)貨物(主要指金屬結(jié)構(gòu)件、鋁合金門窗、玻璃幕墻、機(jī)械設(shè)備、電子通訊設(shè)備等)并同時(shí)提供建筑勞務(wù)的納稅人不要照搬上述分立籌劃技術(shù)。國稅發(fā)[2002]117號(hào)文件作出了進(jìn)一步的明確規(guī)定：對(duì)同時(shí)符合以下兩個(gè)條件的建筑業(yè)務(wù)收入，準(zhǔn)予征收營業(yè)稅：一是必須具備建設(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工(安裝)資質(zhì)；二是簽訂建設(shè)工程施工總分包合同中單獨(dú)注明了建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款。否則，對(duì)納稅人取得的全部收入征收增值稅。 (作者系山東財(cái)政學(xué)院教授、中華財(cái)稅信息網(wǎng)等稅務(wù)顧問)21 / 2