【正文】 經濟發(fā)展對城市土地需求或土地供應計劃，以出讓或年租等方式將儲備后的城市土地再投入市場。因此，城市土地儲備機制運行模式主要是由“土地征購——土地儲備——土地出讓”三個環(huán)節(jié)構成。第一環(huán)節(jié) 土地征購通過土地收購，實現(xiàn)土地資源由農村集體所有者或城市土地使用者手中向城市土地儲備中心集中。我們以為，廣義的土地征購主要包括以下幾種形式：（1）回收。城市土地使用權的回收包括兩個層面：一是城市土地使用權的強制回收，即土地儲備中心受政府的委托，收回閑置以及逾期未開發(fā)的城市土地使用權。根據(jù)《中華人民共和國房地產管理法》的規(guī)定，房地產開發(fā)商獲得城市土地使用權后，兩年內沒有實施開發(fā)的，政府可以依法將這些城市土地使用權收回。二是城市土地使用權的到期回收，即土地儲備中心受政府的委托，對出讓的城市土地使用權到期而原土地受讓人又不愿意繼續(xù)支付土地出讓金的土地，實施正常回收。（2）收購。土地儲備中心對于部分地段好、土地級差收益高但使用不合理的城市土地，或者在城市土地轉讓中價格明顯偏低的地塊，按政策和法律的規(guī)定，通過市場交易的方式從原土地使用者手中購回這些城市土地使用權。（3）置換。對于在企業(yè)改制中，部分使用不合理的工業(yè)用地，土地儲備中心可以利用價格杠桿和所儲備的城市土地，以不同地塊土地使用權的置換來達到收回這些土地使用權的目的，從而達到最合理利用城市土地資源的目的。（4）征用。土地儲備中心通過對農村集體所有制土地的預征或實征，將列入城市發(fā)展規(guī)劃的集體土地轉為國有土地，并將其納入城市土地儲備的來源。（5）整理。土地儲備中心在接受委托整理不同土地所有權或土地使用權的過程中，可以直接分享委托人的部分土地所有權或土地使用權，并將其作為城市土地儲備的來源。第二環(huán)節(jié) 土地儲備城市土地儲備包括了對收回土地的開發(fā)或再開發(fā)。政府委托或授權的土地儲備中心在取得土地使用權后，可以自身或委托專門的機構或單位，對城市土地實施開發(fā)或再開發(fā)，使生地、毛地變成“三通一平”、“五通一平”、“七通一平”后的熟地。實施城市土地的前期開發(fā)，可增加城市土地儲備機構的經營利潤。對于城市土地儲備機構而言，只要按計劃科學安排這些市場土地的前期開發(fā)，是有利可圖的。城市土地的前期開發(fā)與整治，可以為城市土地的招標拍賣創(chuàng)造有利條件。政府無償收回的城市土地，可直接進入城市土地儲備庫。需要政府收購儲備或征用儲備的城市土地，則可采用三種方式予以儲備。（1）直接利用城市土地儲備基金，以收購、征用土地的方式進行儲備。（2）以貸款擔保的方式收購、征用土地并予以儲備。其程序大致為，城市土地儲備中心與被收購、征用土地的單位簽訂協(xié)議，商定收購、征用土地的價格；由城市土地儲備中心作擔保，由被收購、征用土地的單位到金融機構貸款，所貸款額可用于被收購單位的廠區(qū)移建或生產經營等，也可用于被征用土地單位的安置補償、土地補償?shù)龋挥沙鞘型恋貎渲行膶λ鶅涞某鞘型恋貙嵤╅_發(fā)整理，并予以招標拍賣，從其拍賣的收入中支付所商定的價格，用于還貸，同時撤銷貸款擔保。（3）以賒賬方式購買、征用土地并予以儲備。城市土地儲備中心與被收購、征用土地的單位協(xié)商，采用賒賬的方式將土地納入儲備庫，在該土地招標拍賣之后，將全部所得扣除應繳的稅費，全額結算給被收購、被征用土地的單位。前兩種方式雖必須提前支付收購、征用土地價款，但它所帶給城市土地儲備機構的收益較大；第三種方式雖不需提前支付收購、征用土地價款，但土地儲備機構的壟斷收益卻不能得到充分體現(xiàn)。在城市土地儲備的具體操作實踐中，視具體情況，這三種方式可交替或選擇使用。 城市土地儲備時間的長短，應根據(jù)城市發(fā)展對土地的需求和政府財力的承受能力等情況確定。根據(jù)國外有關資料，一般城市土地的儲備期為2～3年，較長的達7～10年。在我國，城市土地儲備機制建立的初期，其土地的儲備期可適當短些，以利于減少投入資金，加速土地儲備資金循環(huán)與周轉。隨著城市土地制度的建立和完善，其土地的儲備期可相應延長，在城市土地儲備期間，儲備的地塊可以短期出租或適當利用，以增加儲備期間城市土地的收益。第三環(huán)節(jié) 土地出讓無論是通過收回、收購、置換以及征用進入城市土地儲備中心儲備的地塊，其土地出讓或年租時均視為城市土地一級市場行為，所以必須統(tǒng)一納入城市土地供應總量計劃，進入市場的方式可以是協(xié)議、招標和拍賣。隨著土地市場交易行為的規(guī)范化，城市土地出讓或年租的方式應逐步轉化為招標、拍賣和掛牌交易，以最大限度地實現(xiàn)城市土地資產的收益。2002年上半年，國土資源部發(fā)布了《招標拍賣掛牌出讓國有土地使用權規(guī)定》（國土資源部11號令），明確規(guī)定：“自2002年7月1日起，全國范圍內凡商業(yè)、旅游、娛樂和商品住宅等各類經營性用地，必須以招標、拍賣、掛牌等方式出讓國有土地使用權”。建立城市土地儲備制度后，既可采取出讓長期土地使用權的方式，也可根據(jù)供需雙方的要求，采取年租或短租的方式，以實現(xiàn)城市土地資源充分利用，增加國有土地資產收益。第三章 土地增值稅清算單位的確認土地增值稅清算單位的確認問題，主要針對從事房地產開發(fā)性質的房屋土地交易，非從事房地產開發(fā)性質的房屋土地交易不需要按照國稅發(fā)[2006]187號文件規(guī)定進行清算。第一節(jié) 確認土地增值稅清算單位的證據(jù)資料和審核評價 確認清算單位的證據(jù)資料確認土地增值稅的清算單位，應注意收集以下證據(jù)資料。（1）項目竣工清算報表；（2）已完工開發(fā)項目成本表；（3）清算項目的工程竣工驗收報告；（4）土地增值稅項目登記表；（5）項目建議書的批復；（6）房屋土地管理局測繪面積成果；（7）商品住房建筑面積情況明細表；（8）商品住房建筑面積情況明細表附表；（9）稅務機關出具的普通住宅的確認文件。 房地產開發(fā)項目的清算單位確認 確認的一般方法對于土地增值稅清算單位中，所稱單位是指根據(jù)土地增值稅清算工作的需要，按項目開發(fā)情況劃分的，應作為單獨審核對象的單項工程或單位工程。確定清算單位的目的，是合理確認計稅單位，計稅單位是納稅人計算增值額、確定增值率的單位，設定計稅單位時要結合清算單位的實際情況統(tǒng)籌規(guī)劃。房地產開發(fā)企業(yè)在對開發(fā)的房地產進行財務會計核算時，是根據(jù)本企業(yè)的經營特點選擇成本核算對象、成本項目和成本核算方法的。房地產開發(fā)企業(yè)在選擇成本核算對象時，因其規(guī)模、種類、銷售的形式及企業(yè)組織結構的不同而有所不同。有的以房地產的幢號為核算對象。為了方便征管及盡量減少企業(yè)核算的工作量，《細則》規(guī)定，土地增值稅的計稅單位要與納稅人成本核算對象相一致。 常規(guī)開發(fā)業(yè)務清算單位的確認對于一個屬于常規(guī)開發(fā)業(yè)務的項目，在確認清算單位時，應注意房地產開發(fā)項目的確認，是以“五證”為條件的，凡應獨立辦理“五證”的房地產開發(fā)項目，才是一個法定意義上的獨立開發(fā)項目。土地增值稅清算單位，應以法定意義上的獨立開發(fā)項目，作為劃分對象。根據(jù)實際開發(fā)情況，分別以單項開發(fā)項目、單位工程或單項工程，為清算單位。在日常開發(fā)習慣當中，開發(fā)商根據(jù)開發(fā)經營的需要，自定一個開發(fā)項目名稱， 統(tǒng)稱為“”項目。在實際操作當中，卻是在取得的開發(fā)用地上，根據(jù)不同的用途或不同的開發(fā)時間，分別立項，辦理“五證”。對于這類自定名稱的開發(fā)項目，與法定名稱的開發(fā)項目不一致的，應以“五證”上登記的開發(fā)項目名稱，作為土地增值稅清算單位的劃分對象；開發(fā)商自定名稱的開發(fā)項目，不能作為土地增值稅清算單位的劃分對象。 非常規(guī)開發(fā)業(yè)務清算單位的確認對于一個屬于非常規(guī)開發(fā)業(yè)務的項目，在確認清算單位時，應堅持“實質重于形式”的原則。理由很簡單，非常規(guī)開發(fā)業(yè)務的項目，沒有按程序取得“五證”，如按形式條件來確認非常規(guī)開發(fā)業(yè)務的清算單位，這類項目很難劃分清楚。比如，開發(fā)商按非正常程序取得土地后，先開發(fā)銷售后辦理審批手續(xù)。在實際操作當中，一個項目規(guī)劃開發(fā)五棟樓，由于資金困難，不能同時開工，采取逐棟滾動開發(fā)。2001年開發(fā)銷售第一棟，2002年開發(fā)銷售完第二棟之后，其余三棟沒有開工，到2007年，對這個項目進行土地增值稅清算，清算單位的確認如按形式條件，因為沒有取得“五證”，操作上是缺乏依據(jù)的。對于這種情況，就不能夠以項目規(guī)劃作為確認清算單位的依據(jù)，不能將五棟樓作為一個清算單位，而應該將第一棟、第二棟和其余三棟，分別劃分為三個清算單位。對于屬于非常規(guī)開發(fā)的項目，確認清算單位時，應注意以下幾個問題：一是開發(fā)項目的確認。對于屬于非常規(guī)開發(fā)的項目，原則上應根據(jù)取得土地后實際開發(fā)情況，劃定確認獨立開發(fā)項目。比如，上述五棟樓的滾動開發(fā)項目，應根據(jù)開發(fā)商的規(guī)劃，將五棟樓整體作為一個獨立開發(fā)項目。二是清算單位的確認。清算單位的確認方法與常規(guī)開發(fā)項目的確認是相同的，都是根據(jù)項目的實際開發(fā)情況，分別以單項開發(fā)項目、單位工程或單項工程，為清算單位。 普通標準住宅核算情況的確認在此應注意的是，按照《條例》規(guī)定：納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。在計征土地增值稅時，應將享受此免稅規(guī)定的項目與其他征稅項目分開來計稅，不應將兩者混在一起計稅。例如，有的房地產開發(fā)公司既搞普通標準住宅建設，又搞高級別墅、寫字樓等建設，在計稅時應將二者分開，防止納稅人利用稅收優(yōu)惠政策，人為地擴大核算對象。以達到少繳稅的目的等行為。 選擇哪種清算單位作為納稅申報的計稅單位清算單位的標準有多種，基于不同的目的，可以選擇不同的清算單位。下面我們介紹兩個應該引起重視的問題。（1）配套設施扣除項目審核應選擇的清算單位。配套設施所發(fā)生的成本費用，能否作為土地增值稅清算的扣除項目，關鍵是看該項目配套設施是否改變用途。這時，就應該選擇單位工程作為清算單位。如：某開發(fā)項目的公共配套設施面積12,000平方米，用途分別為：變電站和熱力站800平方米、物業(yè)管理用房200平方米、托兒所2000平方米、派出所500平方米、游泳館4000平方米、自行車棚1000平方米，車庫3500平方米。上述各單位工程，如果都是作為公共配套設施使用，所對應的開發(fā)成本費用，就可以作為土地增值稅清算的扣除項目。如果改變了用途，就不屬于公共配套設施，其對應的開發(fā)成本費用，就不能作為土地增值稅清算的扣除項目。比如，游泳館4000平方米改為出租經營，再如車庫改為經營收費。（2）納稅申報為目的，應選擇的清算單位。為了能夠正常地進行納稅申報，應分兩步選擇清算單位。第一步，按項目所在地選擇清算單位。在同一清算期的所有的清算項目，按項目所在地不同，換句話說，就是有多個項目所在地分成多個清算項目。就應對同一所在地項目，按開發(fā)期確認清算單位，沒有分期開發(fā)的所在地項目，就是一個獨立的清算單位；分期開發(fā)的，就應以每一個分期開發(fā)的項目作為獨立的清算單位。如果某個項目沒有普通標準住宅，按上述方法選擇的清算單位，就可以作為計稅的清算單位。如果某個項目中有普通標準住宅，就要進行第二步選擇。第二步，按普通標準住宅和非普通標準住宅的其他商品房選擇清算單位。對獨立開發(fā)的項目和分期開發(fā)的某個項目，如果當中有普通標準住宅，又有非普通標準住宅的其他商品房的，就應該分別以普通標準住宅和非普通標準住宅的其他商品房作為清算單位。第二節(jié) 確認土地增值稅清算單位的稅法依據(jù) 清算單位的稅法依據(jù) 國家稅務總局規(guī)定（1）187號文件對清算單位的規(guī)定。國家稅務總局《關于房地產開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關問題的通知》國稅發(fā) [2006]187號文件，對土地增值稅清算的范圍和條件做出明確規(guī)定，本節(jié)將就文件內容和適用時應注意的問題，做一些說明。國稅發(fā) [2006]187號文件規(guī)定，“土地增值稅以國家有關部門審批的房地產開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算。開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應分別計算增值額?！痹诶斫馍鲜鑫募r，要把握法定的三類清算單位，：一是一次性單項開發(fā)的，以該單項房地產開發(fā)項目為清算單位，；二是分期開發(fā)的房地產項目，以分期開發(fā)項目為清算單位，；三是分用途開發(fā)的房地產項目，以不同用途的單項開發(fā)項目或單位開發(fā)項目為清算單位。如開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應分別以普通住宅和非普通住宅劃分清算單位。（2）《實施細則》對清算單位的規(guī)定?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第八條規(guī)定：“土地增值稅以納稅人房地產成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算?！边@一條的含義是，在計算征收土地增值稅時，計稅的單位或稱計稅的對象要以房地產開發(fā)企業(yè)成本核算的最基本的核算項目或核算對象相一致。 北京市規(guī)定根據(jù)京地稅二[1996]240號文件明確，根據(jù)《實施細則》第八條規(guī)定，房地產綜合開發(fā)企業(yè)應依照財務會計制度規(guī)定的基本核算項目或核算對象為計稅單位。但以“開發(fā)小區(qū)”為計稅單位的房地產綜合開發(fā)企業(yè)，對“開發(fā)小區(qū)”內的別墅、公寓、辦公寫字樓、賓館飯店、非普通標準住宅等其他房地產，應分別按單位工程(棟號)計算繳納土地增值稅。普通標準住宅與其他公建房成本劃分不清的，一律按規(guī)定征稅。成本核算單位一經確定，在土地增值稅未清算之前，不得變動。 普通住宅認定的稅法依據(jù) 國務院和國家稅務總局規(guī)定實施細則規(guī)定，條例第八條（一）項所稱的普通標準住宅，是指按所在地一般民用住宅標準建造的居住用住宅。高級公寓、別墅、度假村等不屬于普通標準住宅。普通標準住宅與其他住宅的具體劃分界限由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。根據(jù)國辦發(fā)[2005]26號文件規(guī)定，為了合理引導住房建設與消費，大力發(fā)展省地型住房，在規(guī)劃審批、土地供應以及信貸、稅收等方面，對中小套型、中低價位普通住房給予優(yōu)惠政策支持。享受優(yōu)惠政策的住房原則上應同時滿足以下條件：、單套建筑面積在120平方米以下、。各省、自治區(qū)、直轄市要根據(jù)實際情況，制定本地區(qū)享受優(yōu)惠政策普通住房的具體標準。允許單套建筑面積和價格標準適當浮動，但向上浮動的比例不得超過上述標準的20%。各直轄市和省會城市的具體標準要報建設部、財政部、稅務總局備案后，在2005年5月31日前公布。根據(jù)財稅[2006]21號文件規(guī)定，《條例》第八條中“普通標準住宅”和《財政部、國家稅務總局關于調整房地產市場若干稅收政策的通知》(財稅字[1999]210號)第三條中“普通住宅”的認定,一律按各省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)《國務院辦公廳轉發(fā)