【正文】 。 　?。?）勞務(wù)費。長期為客戶提供重復(fù)的勞務(wù)收取的勞務(wù)費，在相關(guān)勞務(wù)活動發(fā)生時確認(rèn)收入。 ★當(dāng)前講授★　　 　　一、填報要求 　　附表三第7行“”：第3列“調(diào)增金額”、第4列“調(diào)減金額”根據(jù)附表十一《股權(quán)投資所得（損失）明細表》分析填列。第1列“賬載金額”和第2列“稅收金額”不填。 　　二、分析填報方法介紹 　　由于新會計準(zhǔn)則與會計制度對持有收益的確認(rèn)計量方法是一致的，因此，對于根據(jù)附表十一分析填報附表三的事項，對有關(guān)數(shù)據(jù)的調(diào)增調(diào)減方法也是一致的。具體填報時，不存在執(zhí)行會計準(zhǔn)則與執(zhí)行會計制度納稅人調(diào)整方法的差別。 　　附表三填表說明要求，根據(jù)附表十一有關(guān)數(shù)據(jù)，分析填報附表三第7行的第3列“調(diào)增金額”、第4列“調(diào)減金額”。具體操作方法如下： 　　第一步：計算按權(quán)益法核算的當(dāng)年投資凈收益。 　　將附表十一第7列“會計投資收益”的“合計”行次以外各行次中，填報的按權(quán)益法核算的投資收益和損失金額，累加計算出按權(quán)益法核算的當(dāng)年投資凈收益。 　　第二步：調(diào)增調(diào)減情況選擇。 　　如果，累加計算出按權(quán)益法核算的當(dāng)年投資凈收益，為正數(shù)，進行納稅調(diào)整減少處理，填入附表三第7行的第4列“調(diào)減金額”； 　　如果，累加計算出按權(quán)益法核算的當(dāng)年投資凈損失，為負(fù)數(shù)，進行納稅調(diào)整增加處理，填入附表三第7行的第3列“調(diào)增金額”。 ★當(dāng)前講授★　　三、會計處理方法。 　　新會計準(zhǔn)則及會計制度都要求根據(jù)被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或經(jīng)調(diào)整的凈利潤計算應(yīng)享有的份額，借記長期股權(quán)投資（損益調(diào)整），貸記“投資收益”科目。被投資單位發(fā)生凈虧損做相反的會計分錄，但以長期股權(quán)投資的賬面價值減記至零為限；還需承擔(dān)的投資損失，應(yīng)將其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的“長期應(yīng)收款”等的賬面價值減記至零為限；除按照以上步驟已確認(rèn)的損失外，按照投資合同或協(xié)議約定將承擔(dān)的損失，確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。發(fā)生虧損的被投資單位以后實現(xiàn)凈利潤的，應(yīng)按與上述相反的順序進行處理。 　　被投資單位以后宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時，企業(yè)計算應(yīng)分得的部分，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記長期股權(quán)投資（損益調(diào)整）。收到被投資單位宣告發(fā)放的股票股利，不進行賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查簿中登記。 　　 　　一、填報要求 　　附表三第8行“”：填報非同一控制下的企業(yè)合并、免稅改組產(chǎn)生的企業(yè)財務(wù)會計處理與稅收規(guī)定不一致應(yīng)進行納稅調(diào)整的金額。 　　第1列“賬載金額”填報會計核算的賬面金額；第2列“稅收金額”填報稅收規(guī)定的收入金額；第3列“調(diào)增金額”填報按照稅收規(guī)定應(yīng)納稅調(diào)整增加的金額；第4列“調(diào)減金額”填報按照稅收規(guī)定應(yīng)納稅調(diào)整減少的金額。 　　二、執(zhí)行會計準(zhǔn)則的納稅人填報方法 　?。ㄒ唬┓峭豢刂葡缕髽I(yè)合并的長期股權(quán)投資成本初始計量的差異事項 　　會計準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅，對非同一控制下企業(yè)合并的長期股權(quán)投資成本初始計量，相同的是按公允價值計量和投資差額計入當(dāng)期損益，不同的是“可能影響合并成本的未來事項”購買方記入合并成本問題。 ★當(dāng)前講授★　　（二）案例：非同一控制下企業(yè)合并的長期股權(quán)投資成本初始計量 　　1．交易情況 　　甲、乙兩家公司屬非同一控制下的獨立公司。甲公司于208年3月1日以本企業(yè)的固定資產(chǎn)對乙公司投資，取得乙公司60%的股份。該固定資產(chǎn)原值1 500萬元，已計提折舊400萬元，已提取減值50萬元，在投資當(dāng)日該設(shè)備的公允價值為1 250萬元。乙公司2006年3月1日的所有者權(quán)益為2 000萬元。 　　2．初始成本和投資差額的計算 　?。?）投資的初始投資成本=固定資產(chǎn)的公允價值1 250萬元 　　（2）初始投資成本與支付對價資產(chǎn)賬面價值差額：200萬元=初始投資成本1 250萬元固定資產(chǎn)的賬面價值1 050萬元(原值1 500萬元－累計折舊400萬元－減值50萬元) 　　3．會計處理 　　購買方在購買日對作為企業(yè)合并對價付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，計入當(dāng)期損益。 　　借：長期股權(quán)投資 12 500 000 　　　累計折舊 4000 000 　　　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 500 000 　　　　　貸：固定資產(chǎn) 15 000 000 　　　　　營業(yè)外收入 2 000 000 　　4．稅務(wù)處理 　?。?）由于本案例不涉及“可能影響合并成本的未來事項”，計入合并成本問題，按企業(yè)所得稅法確定的初始成本同樣是1 250萬元、營業(yè)外收入200萬元。 　?。?）假設(shè)：協(xié)議中約定，在20X8年度12月31日之前，合并后的企業(yè)第一車間發(fā)生經(jīng)營轉(zhuǎn)向，自20X9年1月1日開始，對該車間的轉(zhuǎn)向后，估計未來很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額為20萬元。 　　會計確認(rèn)初始成本1 270萬元=1 250萬元+20萬元，營業(yè)外收入為220萬元。 　　按企業(yè)所得稅法確定的初始成本仍為1 250萬元，營業(yè)外收入仍為200萬元，因為稅法不承認(rèn)或有事項。 ★當(dāng)前講授★　　（3）差異調(diào)整。 　?、贂嬌洗_認(rèn)營業(yè)外收入220萬元，填入第8行“” 第1列“賬載金額”；稅收上確認(rèn)的營業(yè)外收入200萬元，填入第8行“” 第2列“稅收金額”。 　?、跁嫶_認(rèn)初始成本1 270萬元，填入第50行“” 第1列“賬載金額”；稅法確定的初始成本仍為1 250萬元，填入第50行“” 第2列“稅收金額”。 　?。ㄈ┨顖蠓峭豢刂葡碌拿舛惛慕M產(chǎn)生的企業(yè)（等文件） 　　三、執(zhí)行會計制度的納稅人填報方法 　　執(zhí)行會計制度納稅人，不填報此行。 　　 　　一、填報要求 　　附表三第9行“”：填報同一控制下的企業(yè)合并產(chǎn)生的企業(yè)財務(wù)會計處理辦法與稅收規(guī)定不一致應(yīng)進行納稅調(diào)整的數(shù)據(jù)。 　　第1列“賬載金額”填報會計核算的賬面金額；第2列“稅收金額”填報稅收規(guī)定的收入金額；第3列“調(diào)增金額”填報按照稅收規(guī)定應(yīng)納稅調(diào)整增加的金額；第4列“調(diào)減金額”填報按照稅收規(guī)定應(yīng)納稅調(diào)整減少的金額。 　　編者說明：長期股權(quán)投資初始成本的計量差異，影響的是處置環(huán)節(jié)的投資差異，不影響持有期間的投資收益。根據(jù)上述規(guī)定，在初始投資時進行調(diào)整，若干年后處置時，在根據(jù)會計數(shù)據(jù)和調(diào)整數(shù)據(jù)，分別填報附表十一《股權(quán)投資所得（損失）明細表》第12列“投資轉(zhuǎn)讓的會計成本”和第13列“投資轉(zhuǎn)讓的稅收成本”。 　　從理論上說，上述的方法是非常嚴(yán)謹(jǐn)?shù)模紤]有關(guān)調(diào)整數(shù)據(jù)在會計上并沒有進行記錄，在納稅申報臺賬上怎樣進行記錄還沒有明確的說法，若干年后，期初調(diào)整時的信息，能否傳遞下去，現(xiàn)在看是沒有保證的。因此，本書編委認(rèn)為，可以考慮放棄初始計量成本的差異調(diào)整。 　　二、執(zhí)行會計準(zhǔn)則的納稅人填報方法 　?。ㄒ唬┏跏汲杀镜挠嬃炕A(chǔ)不同 　　會計準(zhǔn)則以被合并方所有者權(quán)益賬面價值為計算基礎(chǔ)。企業(yè)所得稅法以長期股權(quán)投資資產(chǎn)的購買價款或公允價值為計算基礎(chǔ)。 　　會計準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)所得稅法規(guī)定，通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為成本。 ★當(dāng)前講授★　?。ǘ┏跏纪顿Y成本與支付對價賬面價值之間差額的處理方法不同 　　會計準(zhǔn)則要求，調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。根據(jù)根據(jù)企業(yè)發(fā)生國稅函[2008]828號文件規(guī)定，處置資產(chǎn)除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)延續(xù)計算，對初始投資環(huán)節(jié)的投資差額，不進行納稅調(diào)整。 　　這項差異設(shè)計報表時，應(yīng)進行納稅調(diào)整；政策變化后，根據(jù)國稅函[2008]828號文件，不需要進行納稅調(diào)整。 　?。ㄈ┏跏汲杀居嬃糠椒ú煌?　　會計準(zhǔn)則“以取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額”，作為初始成本。稅法以支付的現(xiàn)金總額，或非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，作為初始成本。 　　根據(jù)附表三第9行“”的填報要求，初始成本計量差異應(yīng)當(dāng)進行納稅調(diào)整。調(diào)整的方法是： 　　會計確認(rèn)初始成本，填入第9行“” 第1列“賬載金額”；稅法確定的初始成本，填入第9行“”第2列“稅收金額”。 　　（四）案例一：以支付現(xiàn)金作為合并對價 　　1．交易情況 　　甲、乙兩家公司同屬丙公司的子公司。甲公司于20X6年3月1日以貨幣資金1 000萬元取得乙公司60%的股份。乙公司在20X6年3月1日的所有者權(quán)益為2 000萬元。 　　2．初始成本和投資差額的計算 　?。?）投資的初始投資成本（取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額）：1 200(萬元) =被合并方所有者權(quán)益賬面價值2 000萬元60% 　?。?）初始投資成本與支付對價賬面價值差額：200萬元=初始投資成本1 200(萬元)支付對價貨幣資金1 000萬元 　　3．會計處理 　　借：長期股權(quán)投資 12 000 000 　　　貸：銀行存款 10 000 000 　　　　　資本公積 2 000 000 ★當(dāng)前講授★　　4．稅務(wù)處理 　　根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，以支付現(xiàn)金作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)以支付的貨幣資金1 000萬元，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。 　　根據(jù)附表三第9行“”的填報要求，初始成本計量差異應(yīng)當(dāng)進行納稅調(diào)整。調(diào)整的方法是：會計確認(rèn)初始成本1 200萬元，填入第9行“” 第1列“賬載金額”；稅法確定的初始成本1 000萬元，填入第9行“”第2列“稅收金額”，第3列“調(diào)增金額”200萬元。 　?。ㄎ澹┌咐阂园l(fā)行股票的方式作為合并對價 　　1．交易情況 　　甲、乙兩家公司同屬丙公司的子公司。甲公司于20X6年3月1日以發(fā)行股票的方式從乙公司的股東手中取得乙公司60%的股份。甲公司為此發(fā)行了1 500萬股普通股股票，該股票每股面值為1元。乙公司在20X6年3月1日的所有者權(quán)益為2 000萬元。甲公司在20X6年3月1日的資本公積為180萬元，盈余公積為100萬元，未分配利潤為200萬元。 　　2．初始成本和投資差額的計算 　?。?）投資的初始投資成本（取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額）：1 200(萬元) =被合并方所有者權(quán)益賬面價值2 000萬元60% 　　（2）初始投資成本與支付對價賬面價值差額：300萬元=初始投資成本1 200(萬元) 發(fā)行股份面值1 500萬元 　　3．會計處理 　　投資差額300萬元，首先調(diào)減資本公積180萬元，然后再調(diào)減盈余公積100萬元，最后再調(diào)整未分配利潤20萬元。其會計處理為： 　　借：長期股權(quán)投資 12 000 000 　　　　資本公積 1 800 000 　　　　盈余公積 1 000 000 　　　　未分配利潤 200 000 　　貸：股本 15 000 000 ★當(dāng)前講授★　　4．稅務(wù)處理 　　通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為成本。如果不考慮其他稅費的情況下，該項投資的初始成本應(yīng)為1 500萬元。 　　根據(jù)附表三第9行“”的填報要求，初始成本計量差異應(yīng)當(dāng)進行納稅調(diào)整。調(diào)整的方法是： 　　會計確認(rèn)初始成本1 200萬元，填入第9行“” 第1列“賬載金額”；稅法確定的初始成本1 500萬元，填入第9行“”第2列“稅收金額”，第4列“調(diào)減金額”300萬元。 　　三、執(zhí)行會計制度的納稅人填報方法 　　執(zhí)行會計制度納稅人，不填報此行。 　　 　　一、填報要求 　　附表三第10行“”：第3列“調(diào)增金額”或第4列“調(diào)減金額”取自附表七《以公允價值計量資產(chǎn)納稅調(diào)整表》第10行“合計”第5列“納稅調(diào)整額（納稅調(diào)減以“一”表示）”。附表七第5列“納稅調(diào)整額”第10行“合計”數(shù)為正數(shù)時，附表三第10行“公允價值變動凈收益”第3列“調(diào)增金額”取自附表七第10行第5列；為負(fù)數(shù)時，附表三第10行第4列“調(diào)減金額”取自附表七第10行第5列的負(fù)數(shù)的絕對值。第1列“賬載金額”、第2列“稅收金額”不填。 　　二、不需要填報項目 　　根據(jù)填報要求，第10行“”第1列“賬載金額”、第2列“稅收金額”等兩個欄次不需要進行填報。 　　三、執(zhí)行會計準(zhǔn)則的納稅人填報方法 　　執(zhí)行會計準(zhǔn)則的納稅人,根據(jù)附表七《以公允價值計量資產(chǎn)納稅調(diào)整表》第10行“合計”第5列“納稅調(diào)整額（納稅調(diào)減以“一”表示）”，填報此行。 　　四、執(zhí)行會計制度的納稅人填報方法 　　執(zhí)行會計制度納稅人，不填報此行。 ★當(dāng)前講授★　　 　　一、填報要求 　　附表三第11行“”：填報納稅人收到不屬于稅收規(guī)定的不征稅收入、免稅收入以外的其他政府補助，會計上計入遞延收益，稅收規(guī)定應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額征收企業(yè)所得稅而產(chǎn)生的差異應(yīng)進行納稅調(diào)整的數(shù)據(jù)。 　　第1列“賬載金額”填報會計核算的賬面金額；第2列“稅收金額”填報稅收規(guī)定的收入金額；第3列“調(diào)增金額”填報按照稅收規(guī)定應(yīng)納稅調(diào)整增加的金額；第4列“調(diào)減金額”填報按照稅收規(guī)定應(yīng)納稅調(diào)整減少的金額。 　　二、填報數(shù)據(jù)來源 　　執(zhí)行會計準(zhǔn)則納稅人，本行資料來源于“營業(yè)外收入”科目和“遞延收益”科目。確認(rèn)的政府補助利得，借記“銀行存款”、“遞延收益”等科目，貸記“營業(yè)外收入”。 　　三、執(zhí)行會計制度的納稅人的填報方法 　　執(zhí)行會計制度納稅人，不填報此行。 　　四、執(zhí)行會計準(zhǔn)則的納稅人的填報方法 　?。ㄒ唬┡c資產(chǎn)相關(guān)的政府補助 　　與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，不能直接確認(rèn)為當(dāng)期損益，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項負(fù)債(遞延收益)，自相關(guān)資產(chǎn)形成并可供使用時起，在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，分次計入以后各期的損益(營業(yè)外收入)。相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被出售、轉(zhuǎn)讓、報廢或發(fā)生毀損的，應(yīng)將尚未分配的遞延收益余額一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當(dāng)期的損益。 　?。ǘ┌咐号c資產(chǎn)相關(guān)的政府補助的會計處理 　　1．交易情況 　　四星公司計劃修建一座污水處理廠，根據(jù)地方政府補助政策的有關(guān)規(guī)定，公司可以從當(dāng)?shù)卣@得2 000 000元人民幣的政府補助(不屬于政府投資)，該筆款項已于20X1年1月收到。該工廠于20X3年1月1日建成，總成本8 000 000元。工廠預(yù)計使用壽命20年，以直線法折舊