【正文】 為基準(zhǔn)。資不抵債但仍持續(xù)經(jīng)營的子公司應(yīng)當(dāng)納入合并范圍。母公司雖然對其子公司持有 50%以上權(quán)益性資本，但已將此子公司委托給其他企業(yè)經(jīng)營管理，或者由其他企業(yè)承包。這類子公司是否應(yīng)當(dāng)將其納入合并會計報表的合并范圍？母公司是否還需要按權(quán)益法核算該子公司？如果母公司受托經(jīng)營管理或承包經(jīng)營管理其他企業(yè)，這類企業(yè)是否應(yīng)當(dāng)將其納入合并會計報表的合并范圍？若受托方需要合并被委托經(jīng)營的單位，是在合并會計報表層面先采用權(quán)益法進行調(diào)整再進行合并，還是在受托方報表先采用權(quán)益法核算再進行合并。(1)委托方的處理應(yīng)具體情況具體分析：考慮的因素有委托性質(zhì)，控制與否，期限長短，獲利方式；風(fēng)險報酬是否轉(zhuǎn)移等等。無條件的不合并,無條件的應(yīng)當(dāng)進行合并。(2)受托方的處理:考慮控制與獲利方式。有股權(quán)的應(yīng)當(dāng)合并，無股權(quán)的則無需合并。同時考慮風(fēng)險報酬的轉(zhuǎn)移。當(dāng)母公司將對子公司的控制權(quán)委托給管理層行使或者放棄行使控制權(quán)時，是否可以認為母公司喪失了對子公司的控制權(quán)。分情況處理:22 / 121已喪失控制權(quán)的,無法控制子公司的財務(wù)與經(jīng)營決策。未喪失控制權(quán)的,委托或放棄不等于無力行使，類似法律上的作為和不作為。當(dāng)存在多層控股結(jié)構(gòu)時，該結(jié)構(gòu)中的所有母公司是否都必須編制合并會計報表？如果不是，在什么情況下母公司可以不編制合并會計報表？若母公司可以不編制合并會計報表，其個別報表對子公司的核算在遵循《投資》準(zhǔn)則之外，是否還需要增加其他規(guī)定？處理原則:按現(xiàn)有規(guī)定執(zhí)行，余下管理層決定。所有母公司都必須編制?；蛞篮喜蟊淼木幹品椒ǘǎ和椒ɑ蛑鸺壏?。六、《金融工具列報和披露》準(zhǔn)則應(yīng)用指南一、新舊會計準(zhǔn)則主要差異：（一）分類標(biāo)準(zhǔn)差異舊企業(yè)會計準(zhǔn)則、金融企業(yè)會計制度目前對基本金融工具，如應(yīng)收應(yīng)付款項、債券、股票等有詳細的規(guī)定，但這些規(guī)定在分類上與新會計準(zhǔn)則有明顯的差異，如涉及對投資的分類主要是依據(jù)投資的性質(zhì)和目的，主要分為 4 類：自營證券、短期投資、長期債權(quán)投資和長期股權(quán)投資，而《規(guī)定》對全部金融資產(chǎn)劃分為 4 類：交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項以及可供出售金融資產(chǎn)。金融負債劃分為交易性金融負債和其他金融負債。（二）衍生金融工具的列報和披露衍生金融工具指金融工具合同或其他合同，該合同的價值隨利率、匯率等的變動而變動，取得該合同不須進行初始凈投資,或相對很少，在未來某一日期結(jié)算。舊的企業(yè)會計準(zhǔn)則、金融企業(yè)會計制度將其作為表外業(yè)務(wù)披露，而且相關(guān)規(guī)定很少。以商品期貨業(yè)務(wù)會計規(guī)范為例，舊的規(guī)范規(guī)定：未平倉的期貨合約的期末浮動盈虧不能在表內(nèi)列報，而只能在表外披露；對于企業(yè)利用衍生金融工具進行套期保值，舊的規(guī)范也僅限于商品期貨的套期保值，對于利用其他更復(fù)雜的衍生金融工具進行套期保值就沒有這方面的規(guī)范了。關(guān)于股票期權(quán)，實際上很多高科技企業(yè)已經(jīng)開展了這方面的業(yè)務(wù)，但還沒有相應(yīng)規(guī)范的會計處理，甚至披露的要求也沒有。新會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則趨同，對金融工具的列報和披露做了詳細的規(guī)定，金融衍生工具表外業(yè)務(wù)表內(nèi)化，有利于及時、充分反映企業(yè)的衍生工具業(yè)務(wù)所隱含的風(fēng)險及其對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。二、新會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則主要差異：根據(jù)《國際會計準(zhǔn)則第 39 號》的規(guī)定，金融資產(chǎn)應(yīng)劃分為四類，即：（1）以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應(yīng)收款項；（4）可供出售金融資產(chǎn)。對第（1）類，要求按公允價值進行計量且其變動計入當(dāng)期損益；對第（4）類，也要求按公允價值進行計量，但公允價值變動計入權(quán)益；對第（2）和（3）類金融資產(chǎn)，則要求按實際利率法（而非名義利率法）攤余成本進行計量。這是金融工具國際會計準(zhǔn)則的基本要求。鑒于我國股份制改制的國有商業(yè)銀行以及在境外上市金融企業(yè)已開始采用金融資產(chǎn)四分類做法， 《企業(yè)會計準(zhǔn)則第號——金融工具確認和計量（征求意見稿） 》結(jié)合上市銀行的情況，明確要求對金融資產(chǎn)進行四分類，即：（1）23 / 121交易性金融資產(chǎn)；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應(yīng)收款項；（4）可供出售金融資產(chǎn)。其中，第一類表述為“交易性金融資產(chǎn)” ，雖然與國際會計準(zhǔn)則不一樣，但內(nèi)容相同，這樣表述更為通俗和直觀，便于理解。與國際慣例相比，4 項金融會計準(zhǔn)則征求意見稿的實質(zhì)內(nèi)容與國際會計準(zhǔn)則大多是相同的。如金融資產(chǎn)的四項分類與相應(yīng)計量，基本與《國際會計準(zhǔn)則第 39 號》相同。又如，對于衍生工具，要求企業(yè)將衍生工具納入表內(nèi)核算并按公允價值計量，相關(guān)公允價值變動計入當(dāng)期損益或所有者權(quán)益，改變了長期以來衍生工具僅在表外披露的做法。再如，企業(yè)如開展套期保值業(yè)務(wù)可以選擇使用套期會計方法，但前提是要符合嚴格的條件等?！　⊥瑫r，4 項金融企業(yè)會計準(zhǔn)則也有不同之處。如考慮到我國現(xiàn)行會計實務(wù)中仍較多地存在利用減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回操縱利潤的現(xiàn)象，明確規(guī)定已計提的金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回；又如，金融資產(chǎn)分類中“交易性金融資產(chǎn)”的提法，與國際會計準(zhǔn)則中的“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”不一樣，但內(nèi)容相同，這樣表述更為通俗和直觀等。三、涉及的主要會計科目及使用說明：（一）交易性金融資產(chǎn)符合以下條件之一的金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：持有金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售或回購；金融資產(chǎn)是企業(yè)采用短期獲利模式進行管理的金融工具投資組合中的一部分；屬于衍生金融工具。企業(yè)公允價值能夠可靠計量的金融資產(chǎn)符合以下條件之一的，可以在初始確認時將其直接指定為交易性金融資產(chǎn)：該指定可以消除或明顯減少該金融資產(chǎn)在計量方面存在較大不一致的情況；企業(yè)風(fēng)險管理或投資策略的書面文件已載明，該金融資產(chǎn)以公允價值為基礎(chǔ)進行管理和評價并向關(guān)鍵管理人員報告。在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資，不能直接指定為交易性金融資產(chǎn)。（二）持有至到期投資持有至到期投資，指企業(yè)有明確意圖并有能力持有至到期，到期日固定、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。以下金融資產(chǎn)不應(yīng)劃分為持有至到期投資：初始確認時被指定為交易性非衍生金融資產(chǎn)；初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)；符合貸款和應(yīng)收款項定義的非衍生金融資產(chǎn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個資產(chǎn)負債表日對持有至到期投資的意圖和能力進行合理評價，如已發(fā)生變化，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定進行處理。存在以下情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將某項金融資產(chǎn)投資持有至到期：企業(yè)持有該金融資產(chǎn)的期限不確定；發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和期限變化、外匯風(fēng)險變化等情況時，企業(yè)將出售該金融資產(chǎn)；企業(yè)無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)期的事項引起的金融資產(chǎn)出售24 / 121除外；該金融資產(chǎn)發(fā)行方可以按明顯低于其攤余成本的金額清償；其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。（三）貸款和應(yīng)收款項貸款和應(yīng)收款項，指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。企業(yè)不應(yīng)將以下非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應(yīng)收款項：將立即出售或于近期出售的非衍生金融資產(chǎn)；初始確認時被指定為交易性金融資產(chǎn)；初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)；可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產(chǎn)（不包括發(fā)行方信用惡化的原因?qū)е碌慕Y(jié)果） ；持有的證券投資基金或類似基金。（四）可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)，指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及下列各類資產(chǎn)之外的非衍生金融資產(chǎn)：貸款和應(yīng)收款項；持有至到期投資；交易性金融資產(chǎn)。（五）交易性金融負債符合以下條件之一的金融負債，企業(yè)應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融負債：承擔(dān)金融負債的目的，主要是為了近期內(nèi)出售或回購；金融負債是企業(yè)采用短期獲利模式進行管理的金融工具投資組合中的一部分；屬于衍生金融工具。企業(yè)公允價值能夠可靠計量的金融負債符合以下條件之一的，可以在初始確認時將其直接指定為交易性金融負債：該指定可以消除或明顯減少該金融負債在計量方面存在較大不一致的情況；企業(yè)風(fēng)險管理或投資策略的書面文件已載明，該金融負債以公允價值為基礎(chǔ)進行管理和評價并向關(guān)鍵管理人員報告。（六）其他金融負債除交易性金融負債的其他金融負債。四、主要會計分錄舉例：主要為金融工具在財務(wù)報告的列報和披露要求。（一）列報企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表內(nèi)分別單列項目反映下列金融資產(chǎn)或金融負債:交易性金融資產(chǎn)；持有至到期投資；貸款和應(yīng)收款項；可供出售金融資產(chǎn)；交易性金融負債；其他金融負債。金融資產(chǎn)和金融負債應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表內(nèi)分別列報,不能相互抵銷。凡確認為金融資產(chǎn)的金融工具，應(yīng)分項目按所計量的金額單獨列示在資產(chǎn)負債表的左25 / 121方，凡確認為金融負債的金融工具，應(yīng)分項目按所計量的金額單獨列示在資產(chǎn)負債表的負債部分，凡確認為權(quán)益工具的金融工具，應(yīng)分項目按所計量的金額單獨列示在資產(chǎn)負債表的權(quán)益部分。但符合以下全部條件的,金融資產(chǎn)或金融負債應(yīng)當(dāng)相互抵銷,在資產(chǎn)負債表內(nèi)以凈額列報:企業(yè)有抵銷已確認金額的法定權(quán)利,且該種法定權(quán)利現(xiàn)在是可執(zhí)行的；企業(yè)打算以凈額結(jié)算,或同時結(jié)算該金融資產(chǎn)和結(jié)清該金融負債。（二）披露金融工具披露,是指在財務(wù)報表附注中披露金融工具信息。企業(yè)所披露的金融工具信息,應(yīng)當(dāng)有助于會計信息使用者理解金融工具對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的重要影響,并對這些金融工具相關(guān)的未來現(xiàn)金流量金額、時間分布和存在的不確定性作出評價。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露與金融工具有關(guān)的重要會計政策:（1）金融資產(chǎn)和金融負債的分類方法；（2）金融資產(chǎn)和金融負債確認和終止確認的條件；（3）金融資產(chǎn)和金融負債初始計量和后續(xù)計量采用的計量基礎(chǔ)；（4）金融資產(chǎn)和金融負債產(chǎn)生的收入、費用、利得和損失的確認條件和計量基礎(chǔ)；（5）金融資產(chǎn)或金融負債初始確認時被指定為交易性金融資產(chǎn)或金融負債的依據(jù)、被指定金融資產(chǎn)或金融負債的性質(zhì)、指定后消除或減少原存在計量方面不一致的情況說明等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)將衍生工具區(qū)分為交易類和套期工具類進行如下披露:（1）衍生工具的性質(zhì)、合同金額或名義金額；（2）衍生工具的到期日、失效日或合同執(zhí)行日；（3）衍生工具的期末公允價值。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露其金融風(fēng)險管理的目標(biāo)和政策。如對很可能發(fā)生的預(yù)期交易進行套期,且該套期關(guān)系符合運用套期會計方法的條件,應(yīng)當(dāng)對這些預(yù)期交易進行套期的策略作出詳細披露。企業(yè)應(yīng)當(dāng)就各類套期進行如下披露:（1）套期關(guān)系的描述；（2）套期工具的描述及其在資產(chǎn)負債表日的公允價值；（3）被套期風(fēng)險的性質(zhì)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)就現(xiàn)金流量套期進行如下披露:（1）現(xiàn)金流量預(yù)期發(fā)生的期間,以及預(yù)期計入當(dāng)期損益的時間；（2）套期工具利得或損失有關(guān)的信息:①本期直接在所有者權(quán)益中確認的金額；②本期計入當(dāng)期損益的金額(即無效套期部分)；③本期從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出、直接計入當(dāng)期損益中的金額；④本期從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出、直接計入因被套期且很可能發(fā)生的預(yù)期交易而確認的非金融資產(chǎn)的初始成本,或所承擔(dān)非金融負債的初始入賬價值中的金額。（3）以前期間采用套期會計方法處理、本期預(yù)期不會發(fā)生的預(yù)期交易的信息。企業(yè)應(yīng)當(dāng)就公允價值套期披露本期發(fā)生的套期工具利得或損失,以及被套期風(fēng)險引起的被套期項目利得或損失。26 / 121企業(yè)應(yīng)當(dāng)就每類金融資產(chǎn)和其他信用風(fēng)險敞口進行如下披露:(1)在不考慮可利用的擔(dān)保物或其他信用保證的情況下,最能代表企業(yè)于資產(chǎn)負債表日最大信用風(fēng)險敞口的金額,以及可利用擔(dān)保物或其他信用保證的詳細信息；(2)尚未逾期和減值金融資產(chǎn)的信用質(zhì)量；(3)原已逾期或減值但其期限已重新商定過的金融資產(chǎn)的賬面價值。信用風(fēng)險,指金融工具合同的一方不能履行義務(wù),致使另一方發(fā)生財務(wù)損失的風(fēng)險。企業(yè)本期因債務(wù)人違約而處置擔(dān)保物或其他保證資產(chǎn)所取得的金融資產(chǎn)或非金融資產(chǎn)符合資產(chǎn)確認條件的,應(yīng)當(dāng)作如下披露:(1)所取得資產(chǎn)的性質(zhì)和賬面價值；(2)這些資產(chǎn)不容易轉(zhuǎn)換成現(xiàn)金且企業(yè)不打算用于經(jīng)營的,應(yīng)當(dāng)披露預(yù)期處置這些資產(chǎn)的計劃。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露金融資產(chǎn)和金融負債按剩余到期日所作的到期期限分析,并說明管理這些金融資產(chǎn)和金融負債流動風(fēng)險的方法。流動風(fēng)險,指企業(yè)在履行與金融負債有關(guān)的承諾時遇到資金短缺的風(fēng)險。企業(yè)在披露金融資產(chǎn)和金融負債到期期限分析時,應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷確定適當(dāng)?shù)臅r間段；列入各時間段內(nèi)的金融資產(chǎn)和金融負債金額,應(yīng)當(dāng)是未經(jīng)折現(xiàn)的合同現(xiàn)金流量。企業(yè)可按以下時間段進行到期期限分析:（1）一個月以內(nèi)(含 1 個月,下同)；(2)一個月至三個月以內(nèi)；(3)三個月至一年以內(nèi)；(4)一年至五年以內(nèi)；(5)五年以上。企業(yè)應(yīng)當(dāng)就每類金融資產(chǎn)或金融負債,披露有關(guān)利率風(fēng)險敞口的信息,包括合同重新定價日或到期日(選擇兩者之中較早者),以及實際利率。企業(yè)有大量金融工具承擔(dān)公允價值利率風(fēng)險或現(xiàn)金流量利率風(fēng)險時,承擔(dān)利率風(fēng)險的金融工具的賬面價值,應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)負債表日至合同到期日或重新定價日(選擇兩者之中較早者)期間不同歸類并披露:(1)一個月以內(nèi)(含一個月,下同)；(2)一個月至三個月以內(nèi)；(3)三個月至一年以內(nèi)；(4)一年至兩年以內(nèi)；(5)兩年至三年以內(nèi)；(6)三年至四年以內(nèi)；(7)四年至五年以內(nèi)；(8)五年以上。1企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露以下與確定金融資產(chǎn)或金融負債公允價值有關(guān)的信息:(1)確定公允價值所采用的方法,包括完全或部分直接參考活躍市場上的公開報價,或采用估值技術(shù)等。