【正文】 企業(yè)合并納稅籌劃 二、合并對價(jià)支付方式的籌劃 ? 以現(xiàn)金為支付對價(jià)： ? 被合并企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，被合并企業(yè)以前年度的虧損不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補(bǔ)，被合并企業(yè)股東依法計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。 ? 以股權(quán)或股權(quán)加補(bǔ)價(jià)方式收購： ? 被合并企業(yè)不確認(rèn)股權(quán)支付部分資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，被合并企業(yè)以前年度的虧損可結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補(bǔ)，被合并企業(yè)股東不計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失，被合并企業(yè)股東換得新股的成本以舊股的成本為基礎(chǔ)確定，合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的資產(chǎn)以被合并企業(yè)原賬面凈值確定。 ? 承擔(dān)債務(wù) ? 合并企業(yè)以承擔(dān)被合并企業(yè)全部債務(wù)的方式實(shí)現(xiàn)吸收合并，不視為被合并企業(yè)按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，需以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。被合并企業(yè)的股東視為無償放棄所持的舊股 企業(yè)合并納稅籌劃 三、對合并過程進(jìn)行籌劃 ? 公司合并不僅要考慮所得稅的因素，而且還要考慮公司合并對流轉(zhuǎn)稅費(fèi)帶來的影響。如果兩個(gè)在生產(chǎn)鏈上相關(guān)聯(lián)的企業(yè)進(jìn)行合并，可能會因?yàn)閷⒃瓉硎瞧髽I(yè)間相互提供勞務(wù)變?yōu)槠髽I(yè)內(nèi)部部門之間提供的勞務(wù)，從而少交流轉(zhuǎn)稅，但有時(shí)也會由于企業(yè)的合并，將獨(dú)立的企業(yè)間的勞務(wù)變?yōu)槠髽I(yè)內(nèi)部部門間提供的勞務(wù)，使有關(guān)的業(yè)務(wù)變?yōu)榛旌箱N售或兼營業(yè)務(wù)而適用較高的稅率，從而多交稅。 ? A企業(yè)被合并前凈資產(chǎn) 95萬，其中流動資產(chǎn)（庫存商品） 20萬元，累計(jì)可以稅前彌補(bǔ)的虧損 50萬元。 B企業(yè)打算兼并 A企業(yè)，預(yù)計(jì)支付股權(quán) 80萬元給 A企業(yè)股東。 ? 如果按照一般方式合并， B企業(yè)還要支付非股權(quán)支付額 15萬元給 A企業(yè)股東，那么非股權(quán)支付額占股權(quán)賬面價(jià)值的比例為 %（ 15/80*100%),超過了15%，不符合免稅合并的條件。因此被合并 A企業(yè)應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓，處置全部資產(chǎn)，計(jì)算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅。被合并企業(yè)以前年度的虧損 50萬元也不允許結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補(bǔ)。 企業(yè)合并納稅籌劃 — 案例 1 ? 如果合并前， A企業(yè)將庫存商品 20萬元全部變現(xiàn)處理，同時(shí)，按《 公司法 》 規(guī)定辦理注冊減資手續(xù)，將 20萬元股本退回股東。那么， A企業(yè)的凈資產(chǎn)由 100萬元減少到 80萬元。 B企業(yè)只要向 A企業(yè)股東支付 80萬元股本，不再需要支付任何非股權(quán)支付額， A、 B企業(yè)可以順利實(shí)現(xiàn)免稅合并。 A企業(yè)以前年度 50萬元虧損也可以由合并后的 B企業(yè)按照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前分擔(dān)彌補(bǔ)。 ? 但是，在這種減資合并中需要主要的是，企業(yè)在減少處置資產(chǎn)時(shí)，按照稅務(wù)部門的要求，一般應(yīng)該在合并改組前半年進(jìn)行。 企業(yè)合并納稅籌劃 — 案例 1 東方航空股份公司于 2022年 7月 10日董事會通過關(guān)于公司換股吸收合并上海航空股份公司議案： 公司擬以換股方式吸收合并上航，吸收合并完成后，上航將終止上市并注銷法人資格，東航作為合并完成后的存續(xù)公司，將依照雙方簽署的 《 換股吸收合并協(xié)議 》 ，接收上航的所有資產(chǎn)、負(fù)債、業(yè)務(wù)、人員及其它一切權(quán)利與義務(wù)。東航、上航的換股價(jià)格分別為 /股、 /股。雙方同意在實(shí)施換股時(shí)將給予上航股東約 25%的風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)，由此確定換股比例為 1:，即每股上航股份可換取 。 （ *=,） 企業(yè)合并納稅籌劃 — 案例 2 ? 東航公司合并上航公司，上航公司被合并時(shí)賬面凈資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)為 6670萬元，評估公允價(jià) 9789萬元。上航股東股權(quán)投資計(jì)稅成本為 4600萬元。 ? 如股權(quán)支付低于 85%，選擇一般性稅務(wù)處理，則： ①東航公司取得上航凈資產(chǎn)按 9789萬元作為計(jì)稅基礎(chǔ)， 差額 2711(125009789)萬元計(jì)入商譽(yù) ②上航公司清算所得 3119(97896670)萬元，納稅 780(3119*25%)萬元，稅后留存收益 4409(3119*75%+66704600），股東按分配稅后所得處理。 ③ 上航股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得： 1250046004409=3491 ④ 上航公司所得稅事項(xiàng)（如虧損）不結(jié)轉(zhuǎn)至東航公司 。 企業(yè)合并納稅籌劃 —— 案例 2 ? 假如 12500萬元全部為股權(quán)支付，則： 上航股東取得東航公司新股的計(jì)稅成本不是 12500，而是 4600。將來以12500轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)股權(quán)時(shí)，再確認(rèn)實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓所得 7900。 東航公司接收資產(chǎn)時(shí)是按原上航公司資產(chǎn)賬面計(jì)稅基礎(chǔ)價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)。東航公司合并上航公司，盡管上航公司凈資產(chǎn)公允價(jià) 9789，但賬面計(jì)稅基礎(chǔ)價(jià)為 6670，兼并后的東航只能以 6670為新公司資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。 企業(yè)合并納稅籌劃 — 案例 2 ? 從事建筑施工的公司合并從事建材銷售的企業(yè)，以包工包料的形式提供勞務(wù)，年?duì)I業(yè)稅額 1000萬元，只要其建材的銷售額小于其建筑施工的營業(yè)額 1000萬元，就仍然可以按較低的稅率繳納營業(yè)稅； ? 一家建筑公司和一家機(jī)運(yùn)公司存在互補(bǔ)的關(guān)聯(lián)。機(jī)運(yùn)公司的服務(wù)對象主要是為建筑公司提供運(yùn)輸服務(wù)。 合并前，機(jī)運(yùn)公司從建筑公司取得的運(yùn)輸收入依法繳納 3%的營業(yè)稅；合并后機(jī)運(yùn)公司和建筑公司變成了一個(gè)納稅主體，內(nèi)部結(jié)算可以不繳營業(yè)稅。 ? 一家啤酒廠生產(chǎn)的啤酒繳納增值稅和消費(fèi)稅，該廠外銷產(chǎn)品主要由一家運(yùn)輸公司的車輛外運(yùn)啤酒。 合并前，運(yùn)輸公司的收入需繳納 3%的營業(yè)稅；合并后，由于變成了混合銷售，則需與主營業(yè)務(wù)收入一并繳納 17%的增值稅和相應(yīng)的消費(fèi)稅。 企業(yè)合并納稅籌劃 — 案例 3 ? 甲公司是 1988年興辦的一家街道辦企業(yè)，至 2022年，由于全球金融危機(jī)等原因，企業(yè)處于停產(chǎn)狀態(tài)已經(jīng)半年多。會計(jì)師事務(wù)所對公司資產(chǎn)情況進(jìn)行了全面清查和評估，確認(rèn)資產(chǎn)總額 2500萬元，負(fù)債總額 3200萬元，公司已資不抵債，無力繼續(xù)經(jīng)營。為了解決該企業(yè)的問題，主管部門決定對其進(jìn)行破產(chǎn)處理。 在清產(chǎn)核資過程中發(fā)現(xiàn)，甲公司有一條生產(chǎn)線較好的市場前景，該生產(chǎn)線設(shè)備技術(shù)先進(jìn)，在當(dāng)?shù)厥袌鲇休^強(qiáng)的競爭能力，賬面價(jià)值 1400萬元（其中機(jī)器設(shè)備 800萬元），評估值 2022萬元（其中不動產(chǎn)價(jià)值 1000萬元，機(jī)器設(shè)備 1000萬元） 當(dāng)?shù)氐囊夜臼且粋€(gè)五金精加工企業(yè)，近幾年的生產(chǎn)形勢一直較好，且其生產(chǎn)配件的主要原材料正好是破產(chǎn)公司的產(chǎn)品。為了進(jìn)一步擴(kuò)大市場，提高原料的供應(yīng)能力，乙公司準(zhǔn)備上一條生產(chǎn)線。在當(dāng)?shù)卣嘘P(guān)部門的協(xié)調(diào)下，破產(chǎn)公司與乙公司協(xié)商并購。雙方經(jīng)協(xié)商，達(dá)成初步并購意向，并提出如下并購方案： 企業(yè)合并納稅籌劃 — 案例 4 方案一，對破產(chǎn)公司的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)進(jìn)行整合，以甲公司的這條生產(chǎn)線的評估值 2022萬元和債務(wù) 2022萬元重新注冊一家全資子公司丙公司。丙公司資產(chǎn)總額 2022萬元，負(fù)債總額 2022萬元，凈資產(chǎn)為 0，在此基礎(chǔ)上乙公司并購丙公司，原公司破產(chǎn)。 方案二，乙公司整體并購破產(chǎn)公司。乙公司接受破產(chǎn)公司全部資產(chǎn)的同時(shí)，承擔(dān)該公司的全部債務(wù)。 方案三，公司宣告破產(chǎn)。將破產(chǎn)公司的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)變賣處理，所取得的現(xiàn)金償還有關(guān)債務(wù)。經(jīng)協(xié)商，乙公司同意以現(xiàn)金 2022萬元直接購買該公司的生產(chǎn)線。 企業(yè)合并納稅籌劃 — 案例 4 方案一，破產(chǎn)公司確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得 600萬元，依法繳納企業(yè)所得稅 150萬元； 方案二，不繳納企業(yè)所得稅； 方案三，流轉(zhuǎn)稅：營業(yè)稅 1000*5%=50萬元，增值稅=1000/(1+4%)*2%=，城建教育費(fèi)附加 =（ 50+）*10%=，企業(yè)所得稅 =（ ）*25%=。破產(chǎn)公司共承擔(dān)（ 50+++）= 方案一首選，至于方案二和方案三，則要看破產(chǎn)公司負(fù)債的結(jié)構(gòu)情況和乙公司的籌資能力再作進(jìn)一步的分析而定。 企業(yè)合并納稅籌劃 — 案例 4 股權(quán)投資納稅籌劃 一、 投資行業(yè)納稅籌劃 ? 軟件與集成電路產(chǎn)業(yè) ? 環(huán)保行業(yè) ? 資源綜合利用行業(yè) ? 農(nóng)業(yè) ? 金融業(yè) ? 創(chuàng)投企業(yè) ? 其他行業(yè) 股權(quán)投資納稅籌劃 二、投資對象納稅籌劃 ? 投資固定資產(chǎn) ? 投資子公司或分公司 ? 境外設(shè)立子公司或分支機(jī)構(gòu) 三、投資地點(diǎn)納稅籌劃 ? 境內(nèi) ? 高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)、西部地區(qū)國家鼓勵產(chǎn)業(yè) 股權(quán)投資納稅籌劃 四、投資活動納稅籌劃 ? 投資時(shí)機(jī) ? 組織機(jī)構(gòu)設(shè)置 ? 投資利潤分配 ? 投資收益彌補(bǔ)虧損 ? 股權(quán)轉(zhuǎn)讓 ? 投資收回 某公司是一家設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)主要從事電子產(chǎn)品生產(chǎn)、經(jīng)營的中外合資經(jīng)營企業(yè)，適用的企業(yè)所得稅稅率 15%。該公司下設(shè)兩個(gè)分支機(jī)構(gòu)，一個(gè)是設(shè)在市區(qū)（企業(yè)所得稅稅率為 25%）的甲公司，主要生產(chǎn)電子產(chǎn)品；另一個(gè)是設(shè)在浦東新區(qū)（企業(yè)所得稅稅率為 25%）的乙公司，主要銷售甲公司生產(chǎn)的產(chǎn)品。 2022年，該公司除兩個(gè)分支機(jī)構(gòu)外的應(yīng)納稅所得額為 1000萬元，甲公司的應(yīng)納稅所得額為 200萬元，乙公司的應(yīng)納稅所得額為 300萬元。稅收籌劃專家對公司的納稅情況進(jìn)行了風(fēng)險(xiǎn)評估，對該公司的機(jī)構(gòu)設(shè)置情況提出了建議，稅收籌劃專家認(rèn)為應(yīng)該改變下屬公司結(jié)構(gòu)。 股權(quán)投資納稅籌劃 — 案例 方案一，保持兩處為子公司： 1000*15%+200*25%+300*15%=245萬元 方案二，高稅率的甲公司改為分公司： （ 1000+200） *15%+300*15%=225萬元 債務(wù)重組納稅籌劃 ? 以現(xiàn)金償清債務(wù)； ? 以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)：庫存商品、固定資產(chǎn)、不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資； ? 債務(wù)轉(zhuǎn)為股本。 ? 清償債務(wù)的方式 公司分立納稅籌劃 ? 支付方式的籌劃： ? 與公司合并所得稅籌劃類似，通過分立中支付方式的籌劃，可以實(shí)現(xiàn)免稅分立； ? 適用稅率的籌劃： ? 當(dāng)企業(yè)所得稅采用累進(jìn)稅率時(shí)，通過分立可以使原本適用高稅率的企業(yè)，分化成兩個(gè)或兩個(gè)以上適用低稅率的企業(yè)，從而降低企業(yè)的總體稅負(fù)。 公司分立納稅籌劃 某機(jī)床廠生產(chǎn)重型機(jī)床進(jìn)行銷售，并有車隊(duì)負(fù)責(zé)將機(jī)床送到客戶的指定地點(diǎn)。某日銷售一臺機(jī)床，價(jià)值為 10000元（不含稅），增值稅率為 17%，車隊(duì)的運(yùn)費(fèi)為 2022元，以上價(jià)款由企業(yè)財(cái)務(wù)部門一起結(jié)算。這屬于混合銷售行為，運(yùn)費(fèi)和銷售價(jià)格構(gòu)成銷售收入，合并計(jì)算增值稅。設(shè)這臺機(jī)床制造成本為 7000元，可以扣除進(jìn)項(xiàng)稅額為 850元，車隊(duì)運(yùn)輸成本為 1200元，則企業(yè)銷售這臺機(jī)床所涉及的增值稅負(fù)擔(dān)為：（ 10000+2022） *17%850=1190元 銷售利潤 =（ 10000+2022） （ 7000+1200） =3800元 購買方總支出： 10000+2022+2040=14040元 如果將車隊(duì)獨(dú)立出去成為一個(gè)單獨(dú)的部門，單獨(dú)收取運(yùn)輸費(fèi)用，這項(xiàng)業(yè)務(wù)就變成兼營行為，機(jī)床銷售價(jià)格仍為 10000元，此時(shí)銷項(xiàng)稅額為 1700元，在購買方總支出不變的情況下，運(yùn)輸部門收取運(yùn)費(fèi)為： 14040100001700=2340元 此時(shí)銷售貨物的銷項(xiàng)稅額為 1700元，提供運(yùn)輸勞務(wù)繳納營業(yè)稅 （ 2340*3%） 應(yīng)納增值稅額 =1700850=850元，流轉(zhuǎn)稅負(fù)擔(dān)為 銷售利潤 =100007000+= 兩者相比，企業(yè)流轉(zhuǎn)稅負(fù)擔(dān)減輕了，利潤提高了。 謝 謝