【正文】 產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，一般不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。 差異分析：按會計處理的公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益的部分應(yīng)進行納稅調(diào)整。 會計準則 稅法 應(yīng)按轉(zhuǎn)換日的公允價值計量。借方差額計入當期損益。貸方差額計入所有者權(quán)益。 企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債等用途的，應(yīng)當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但另有規(guī)定的除外。 差異分析：新所得稅法實施后，貨物在同一法人實體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，不再作為銷售處理，確認的投資性房地產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)不變。如果未確認損益，不需要進行納稅調(diào)整，如果確認損益，需要進行納稅調(diào)整。 （二）自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn) 視同銷售的判定 資產(chǎn)所有權(quán)屬未改變不視同 資產(chǎn)所有權(quán)屬改變視同 用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品 改變形狀、結(jié)構(gòu)或性能 改變用途 在總機構(gòu)及其分支機構(gòu)之間轉(zhuǎn)移 上述兩種或兩種以上情形的混合 其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途 用于市場推廣或銷售 用于交際應(yīng)酬 用于職工獎勵或福利 用于股息分配 用于對外捐贈 其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途 ? 問：我單位為一般納稅人企業(yè)，現(xiàn)有部分自產(chǎn)產(chǎn)品需要展示在公司樣品間，請問這些從倉庫領(lǐng)出的產(chǎn)品是否應(yīng)該算作銷售處理？ ? 答：貴單位將自產(chǎn)產(chǎn)品用于樣品陳列不屬于視同銷售貨物的征稅范圍，因此，不征增值稅。若將樣品無償贈送他人，應(yīng)視同銷售貨物繳納增值稅。貴公司將自產(chǎn)產(chǎn)品用于樣品陳列其資產(chǎn)所有權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不應(yīng)當視同銷售貨物；若將樣品無償贈送他人，其資產(chǎn)所有權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移，應(yīng)視同銷售貨物繳納企業(yè)所得稅。 ? 國家稅務(wù)總局 ? 填報說明： ? 第 5列 “ 納稅調(diào)整額 ” ＝本表（第 4列－第 2列）－（第 3列－第 1列）。也就是說計稅基礎(chǔ)不變的話，增值調(diào)減應(yīng)納稅所得額，減值調(diào)增應(yīng)納稅所得額。 ? 但對于第 6行第 5列交易性金融負債的 “ 納稅調(diào)整額 ” ＝本表（第 2列－第 4列）－（第 1列－第 3列），即方向相反。 ? 需要說明的是，納稅調(diào)整是針對會計利潤的，應(yīng)對“公允價值變動損益”等損益類科目產(chǎn)生的納稅影響進行調(diào)整。而將以公允價值計量的相關(guān)資產(chǎn)或負債的期末、期初余額變動差額作為納稅調(diào)整依據(jù)，可能導(dǎo)致調(diào)整錯誤，比如轉(zhuǎn)換時公允價值大于賬面價值得差額計入資本公積，會造成納稅調(diào)減的錯誤。 【 案例分析 5】 某公司自建房產(chǎn)一幢原價 3000萬元，于2022年 12月 31日達到預(yù)定可使用狀態(tài)，并于當天對外簽訂出租合同，租賃期為 2022年至2022年。該公司采用公允價值模式核算投資性房地產(chǎn)。該房產(chǎn)計算企業(yè)所得稅時殘值率為 10％，采用直線法計算折舊，折舊年限 20年。企業(yè)所得稅稅率為 25％。有關(guān)資料及財稅處理如下： 【 案例分析 5】 （ 1） 2022年 12月 31日， 借：投資性房地產(chǎn) ——成本 3000 貸：在建工程 3000 （ 2） 2022年 12月 31日該房產(chǎn)公允價值為 3600。 借：投資性房地產(chǎn) —公允價值變動 600 貸：公允價值變動損益 600 【 案例分析 5】 稅務(wù)處理： ? 當年稅法折舊 =3000*90％／ 20=135（萬元） 因此，本年度應(yīng)調(diào)減 =600+135=735（萬元） ? 投資性房地產(chǎn)賬面價值 3600萬元，計稅基礎(chǔ)凈值=3000135=2865（萬元）； ? 暫時性差異額 =36002865=735（萬元） 借：所得稅費用 —遞延所得稅費用 貸：遞延所得稅負債 —投資性房地產(chǎn) （ 735*25％） 【 案例分析 5】 若 2022年會計利潤為 4000萬元，不考慮其他納稅調(diào)整因素，應(yīng)納所得稅額 =（ 4000735） 25％ =（萬元） 借：所得稅費用 ——當期所得稅費用 貸：應(yīng)交稅費 ——應(yīng)交所得稅 所得稅費用 =+=1000（萬元） （ 3） 2022年 4月，公司將房產(chǎn)收回并對外轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價 6000萬元，不考慮所得稅以外的其他稅費。 借：銀行存款 6000 公允價值變動損益 600 其他業(yè)務(wù)成本 3000 貸：投資性房地產(chǎn) —成本 3000 —公允價值變動 600 其他業(yè)務(wù)收入 6000 【 案例分析 5】 ? 老的做法： 借：銀行存款 6000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 6000 借：其他業(yè)務(wù)成本 3600 貸：投資性房地產(chǎn) ——成本 3000 ——公允價值變動 600 借：公允價值變動損益 600 貸：其他業(yè)務(wù)收入 600 【 案例分析 5】 稅務(wù)處理： ? 2022年稅法折舊 =3000 90％／ 20／ 12 4=45（萬元） 轉(zhuǎn)讓時的賬面價值 3600萬元，計稅基礎(chǔ)凈值為 2820萬元（ 3000—135—45），差額 780萬元。 ? 2022年申報所得稅時，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得 780萬元，同時調(diào)減稅法折舊 45萬元，累計調(diào)增 735萬元。原遞延所得稅負債在本期全部轉(zhuǎn)回。 借：遞延所得稅負債 ——投資性房地產(chǎn) 貸：所得稅費用 ——遞延所得稅費用 【 案例分析 5】 若 2022年度會計利潤為 5000萬元，則： 應(yīng)納稅額 =（ 5000+735） 25％ =（元） 借：所得稅費用 —當期所得稅費用 貸：應(yīng)交稅費 —應(yīng)交所得稅 所得稅費用 ==1250（萬元） 第五章固定資產(chǎn)準則與稅法差異分析及納稅調(diào)整 一、固定資產(chǎn)確認與稅法差異 會計準則 稅法 為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)對外出租或經(jīng)營管理而持有的，使用壽命超過一個會計年度的有形資產(chǎn)。 企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過 12個月的非貨幣性資產(chǎn)。 差異分析：①會計準則將投資性房地產(chǎn)從固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)準則中分離出來，而稅法仍將其作為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)處理 。 ② 稅法強調(diào)與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān) 。否則計稅基礎(chǔ)等于零。 ? 問：新法取消了固定資產(chǎn)的價值標準，實務(wù)操作中比較難以掌握，如有些工具價值較低（ 200300元左右），使用期限超過一年，究竟是計入 “ 固定資產(chǎn) ” 還是計入 “ 低值易耗品 ” ？ ? 答：按照 《 實施條例 》 第 57條的規(guī)定，新法第 11條所稱固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間 超過 12個月 的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他 與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān) 的設(shè)備、器具、工具等。 ? 判定固定資產(chǎn)的主要標準一是使用年限，二是是否與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān) ,三是重要性原則。 ? 在實際工作中，只要此類資產(chǎn)屬于每年頻繁、相對均衡采購的物品，納稅人將其作為存貨管理一次計入當期損益后并不會導(dǎo)致少交、遲交稅款的實質(zhì)性結(jié)果，就無須強求這種暫時性差異。否則，如果一只計算器也要作為固定資產(chǎn)進行稅收管理，只能增加不必要的征納成本。當然，企業(yè)也不可 “ 化整為零 ”分拆資本化支出。 二、固定資產(chǎn)初始計量與計稅基礎(chǔ)的差異 （一）外購固定資產(chǎn)初始計量與計稅基礎(chǔ)的差異 會計準則 稅法 固定資產(chǎn)以購買價款和支付的相關(guān)稅費等入賬。如果購買價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的 現(xiàn)值 為基礎(chǔ)確定。 固定資產(chǎn)以購買價款和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。 差異分析：①借款費用資本化的金額不同。②固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)不按現(xiàn)值計價，會導(dǎo)致固定資產(chǎn)的會計成本小于計稅基礎(chǔ)，對于會計確認為當期損益的部分應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。以后在提取固定資產(chǎn)折舊或者處置時，相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。 【 案例分析 6】 ? 甲公司 2022年 12月 31日購入 N型機器作為固定資產(chǎn)使用，該機器已收到，不需安裝。購貨合同約定， N型機器的總價款為 2022萬元，分 3年支付， 2022年 12月 31日支付 1000萬元， 2022年 12月 31日支付 600萬元， 2022年 12月 31日支付 400萬元。預(yù)計使用 5年，假定凈殘值為零，并且折舊方法、折舊年限和凈殘值會計與稅法規(guī)定均相同，假定甲公司 3年期銀行借款年利率為 6%。 【 解析 】 （ 1） 2022年 12月 31日 固定資產(chǎn)入賬價值 =1000/（ 1+6%） +600/（ 1+6%） 2+400/（ 1+6%） 3 = 長期應(yīng)付款入賬價值 =2022萬元 未確認融資費用 == 借：固定資產(chǎn) 未確認融資費用 貸：長期應(yīng)付款 2022 【 案例分析 6】 【 案例分析 6】 【 解析 】 稅務(wù)處理： ? 固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ) 2022萬元，而固定資產(chǎn)賬面價值為 ，差異金額 。 ? 由于計稅基礎(chǔ)大于賬面價值導(dǎo)致以后期間計稅折舊大于會計折舊的金額，應(yīng)當分別調(diào)減各年度應(yīng)納稅所得額 [（ ） /5]。 是否確認遞延所得稅？ ? 《 企業(yè)會計準則 所得稅 》 規(guī)定，除企業(yè)合并以外的其他交易或事項中，如果該項交易或事項發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅的，交易或事項發(fā)生時不確認相應(yīng)的遞延所得稅。 ? 該規(guī)定主要是考慮到由于交易發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，確認遞延所得稅負債的直接結(jié)果是增加有關(guān)資產(chǎn)的賬面價值或是降低所確認負債的賬面價值，使得資產(chǎn)、負債在初始確認時，違背歷史成本原則，影響會計信息的可靠性。 【 解析 】 （ 2） 2022年 12月 31日 借：長期應(yīng)付款 1000 貸：銀行存款 1000 借：財務(wù)費用 〔 （ ） 6%〕 貸：未確認融資費用 【 案例分析 6】 稅務(wù)處理： ? 由于計稅基礎(chǔ)大于賬面價值導(dǎo)致以后期間計稅折舊大于會計折舊的金額，應(yīng)當調(diào)減應(yīng)納稅所得額 。 ? 由于固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)大于賬面價值的金額已通過固定資產(chǎn)折舊方式獲得扣除，因此，“ 未確認融資費用 ” 轉(zhuǎn)入 “ 財務(wù)費用 ” 科目的金額不得重復(fù)扣除，調(diào)增當年度應(yīng)納稅所得額 。 【 解析 】 （ 3） 2022年 12月 31日 借：長期應(yīng)付款 600 貸：銀行存款 600 借：財務(wù)費用 貸：未確認融資費用 注： [（ 20221000） （ ） ] 6%= 【 案例分析 6】 稅務(wù)處理： ? 由于計稅基礎(chǔ)大于會計成本導(dǎo)致以后期間計稅折舊大于會計折舊的金額，應(yīng)當調(diào)減各年度應(yīng)納稅所得額 。 ? 由于固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)大于會計成本的金額已通過固定資產(chǎn)折舊方式獲得扣除，因此，“ 未確認融資費用 ” 轉(zhuǎn)入 “ 財務(wù)費用 ” 科目的金額不得重復(fù)扣除，調(diào)增當年度應(yīng)納稅所得額 。 【 解析 】 （ 3） 2022年 12月 31日 借：長期應(yīng)付款 400 貸：銀行存款 400 借：財務(wù)費用 貸：未確認融資費用 注： [（ 20221000600） （ ） ] 6%= 【 案例分析 6】 稅務(wù)處理： ? 由于計稅基礎(chǔ)大于會計成本導(dǎo)致以后期間計稅折舊大于會計折舊的金額，應(yīng)當調(diào)減各年度應(yīng)納稅所得額 。 ? “ 未確認融資費用 ” 轉(zhuǎn)入 “ 財務(wù)費用 ” 科目的金額不得重復(fù)扣除，調(diào)增當年度應(yīng)納稅所得額 。 【 案例分析 6】 （二）自行建造固定資產(chǎn)初始計量與計稅基礎(chǔ)的差異 會計準則 稅法 已達到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，尚未辦理決算的，應(yīng)當按估計價值轉(zhuǎn)入入賬，并計提折舊。待辦理了決算后，再按實際成本調(diào)整暫估價值，