【導讀】資產(chǎn)的現(xiàn)象，嚴重誤導了信息使用者對企業(yè)財務狀況的真實了解。會計成為國內(nèi)外會計理論界研究的熱點。但是我國資產(chǎn)減值會計發(fā)展還不完善，很。多上市公司把資產(chǎn)減值會計作為盈余管理的工具。會計核算行為，提高會計信息質(zhì)量奠定了堅實的基礎。但實施過程中不少上市公司。仍然利用資產(chǎn)減值進行利潤操縱。第二部分，從兩方面闡述資產(chǎn)減值會計的問題：第一，現(xiàn)行準則下。比如公允價值的確認問題、減值損失。第三部分，列舉華新水。第四部分，基于前面所述對資產(chǎn)減值會計相關理論與實務應用的研究，行問題的對策和建議。

　　

【正文】 就必須要先計算資產(chǎn)的可回收金額。可回收金額的 確定要比較兩個數(shù)，一個是資產(chǎn)公允價值扣除處理費用后的余額，另一個是資產(chǎn) 未 來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值，這兩者中的高的即為可回收金額。要確定可回收金額就要先 確定資產(chǎn)的公允價值和折現(xiàn)未來現(xiàn)金流量所用的折現(xiàn)率。公允價值是熟悉市場情況 的買賣雙方在公平交易和自愿的情況下確定的價格。根據(jù)會計準則，公允價值可以 由銷售合同價格或者市場價格來確定。但是，我國目前公允價值實施的配套設施還 不完善，資本市場和信息市場發(fā)育不良，第三方資產(chǎn)評估機構的獨立性和專業(yè)性還 不夠。另外，對于引進的資產(chǎn)組概念的公允價值的確定，是以單個資產(chǎn)的公允價值 之和和是以資產(chǎn)組的公允價值為基礎，這些都沒有明確規(guī)定。 14 華 新水泥關于公允價值確定的規(guī)定就不是那么確定，華新水泥在 2020年和 2020年的會計報告中規(guī)定，公司盡量進行公允價值的估計，以市場價值和外部評估值為基礎，但是也考慮當前企業(yè)面臨的實際狀況。 另外一個不好確定的就是企業(yè)未來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)率。華新水泥在報告中指出折現(xiàn)率需要依賴于會計人員的估計。而折現(xiàn)率是隨著市場利率在不斷發(fā)生變化，這 樣計算出的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)在也會變化，會導致資產(chǎn)減值準備的計提缺乏相應的 衡量標準。并且，折現(xiàn)率如何獲得也沒有在會計準則中給予規(guī)定，這樣就依賴于會 計人員的職業(yè)經(jīng)驗和主觀判 斷，無疑會對可回收金額的準確性產(chǎn)生質(zhì)疑。 （ 3） 減值損失的轉回在具體執(zhí)行過程中的問題 資產(chǎn)減值準則對資產(chǎn)減值準備進行分類規(guī)定，對于一些長期資產(chǎn)規(guī)定一經(jīng)計提 不允許轉回，對于短期資產(chǎn)則可以轉回。這說明了我國會計準則制定是以規(guī)則為導 向的。盡管準則越詳細當然越有利于企業(yè)的財務人員執(zhí)行，但是是不是規(guī)則越詳細 就越能規(guī)避企業(yè)的盈余管理行為呢。在前面我們也分析了，雖然長期資產(chǎn)減值在確認之后不可以轉回，但是公司依然可以利用它來進行利潤操縱。另外，準則完全不考慮特殊情況，這就會造成一個后果，就是資產(chǎn)一直 按著減值后金額在賬面上列示，當可回收金額恢復時就不能真實反映資產(chǎn)減值了，資產(chǎn)就被低估了。這樣就適得其反，顧全了穩(wěn)健性但犧牲了真實可靠性，會計信息的質(zhì)量下降了。 （ 4） 資產(chǎn)減值信息披露不足 資產(chǎn)減值準則雖然對資產(chǎn)減值信息的披露上做了些規(guī)定，然而還有很多應該對 外披露而在準則中為給與說明的。第一，資產(chǎn)減值準則中只是對一些重大的事項才 要求披露，比如“重大資產(chǎn)減值”和“分攤到某資產(chǎn)組的商譽占商譽總額比例重大”，不過，到底什么情況下才是重大呢，并沒有規(guī)定，只能交給企業(yè)自己來判斷。第二，對于資產(chǎn)的 可回收金額的確定，會計準則對于資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值做了很詳細的規(guī)定；而對資產(chǎn)公允價值的規(guī)定就要粗略多了，對公允價值只要求企業(yè)披露估價基礎，沒有要求做進一步的披露，本來公允價值的確定就有很多主觀性判斷在里面，如果不做進一步披露，那么就會給企業(yè)留下利潤操縱的空間。 前面進行了華新水泥的報表的分析和會計準則的比較研究，我們可以得出以下 結論：在我國有很多公司利用資產(chǎn)減值準則濫提減值準備并巨額轉回以前計提的減 15 值準備；準則實施后雖然對企業(yè)盈余管理行為的遏制起到一定作用，但是依然無法 杜絕這一現(xiàn)象。 4 對我國資產(chǎn)減值的對策和建議 完善相關會計準則 由于資產(chǎn)減值自身確認和計量的復雜性，以及在實踐中需要大量的職業(yè)判 斷，對其進行規(guī)范的相關準則也就不可能一步到位，而是要在實踐中不斷的完 善。由于資產(chǎn)減值損失會影響到企業(yè)當期的收益水平，只有不斷規(guī)范相關準則才 能切實維護投資者的利益。 首先，限定資產(chǎn)減值計提的比例。由于企業(yè)在確認資產(chǎn)減值上的隨意性，可 以通過確定減值準備占資產(chǎn)凈值的比例或者是資產(chǎn)減值損失占凈利潤的比例來防 止企業(yè)的大額計提行為，這種方法雖然能夠限制企業(yè)大額減 值準備的計提情況， 但也不利于反映資產(chǎn)的真實價值，因此這一舉措應該建立在充分調(diào)研和征求各方 意見的基礎上進行，制定出一個既反映資產(chǎn)真實價值又限制企業(yè)大額減值準備的 不正當計提。 其次，禁止資產(chǎn)減值損失的轉回不符合資產(chǎn)的本質(zhì)。因為并不是所有的企業(yè) 都在利用長期資產(chǎn)減值準備來進行盈余管理，長期資產(chǎn)減值準備的轉回可能是資 產(chǎn)價值的真實反映，對這種正常的資產(chǎn)價值的回升，如果準則禁止其轉回，那么 就違背了資產(chǎn)的本質(zhì)。因此，準則應該考慮制定轉回的具體規(guī)定，比如對企業(yè)每 次轉回的資產(chǎn)減值損失限定一個數(shù)額，超過這個限額要 分期轉回，以避免企業(yè)一 次性大額轉回的行為。 最后，建立和會計準則相關的法律法規(guī)。一個執(zhí)行有效的法律法規(guī)可以提高 準則執(zhí)行的規(guī)范性，因為政策的有效執(zhí)行需要法律的支撐，應該加大對違法的企 16 業(yè)和相關責任人的處罰力度，以避免好的規(guī)定流于形式。 完善財務報告的披露 雖然企業(yè)的資產(chǎn)減值準備的計提情況和方法要在企業(yè)報表附注中給以披露，但 是會計準則卻沒有要求企業(yè)公布計提的過程，事實上很多企業(yè)資產(chǎn)減值準備的計提 很草率，就是幾個人幾天內(nèi)就完成減值準備的計提，沒有管理部門的參與。其實資 產(chǎn)減值準備計提 程序披露的增加很有必要，將資產(chǎn)減值計提程序公開能夠使企業(yè)外 部利益相關者對企業(yè)資產(chǎn)減值情況進行了解，判斷是否計提和轉回是否合理。另外， 還要有企業(yè)管理者的責任聲明，用來強化企業(yè)的責任。 完善資產(chǎn)減值內(nèi)部控制制度 除了在報告環(huán)節(jié)規(guī)范企業(yè)資產(chǎn)減值信息，在資產(chǎn)減值準則計提的過程同樣需要 進行控制。企業(yè)需要不斷完善內(nèi)部控制制度，建立起與資產(chǎn)減值相關的內(nèi)部審計制 度，來規(guī)避企業(yè)利用資產(chǎn)減值進行盈余管理。資產(chǎn)減值準備的計提是個比較復雜的 過程，企業(yè)需要制度嚴格的程序，各部門要分工明確，共同完成測算。同 時，還要 經(jīng)常層層審批，對于小金額的要經(jīng)過經(jīng)理層的審批，對于大金額的則必須得到董事 會的許可，重大的還得經(jīng)過股東大會的批準。同時，從資產(chǎn)減值準備的計提、會計 處理和對外報出的整個過程都要有內(nèi)部審計部門的監(jiān)督，這樣才能發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)減值準 備計提過程中的問題所在，從而保證資產(chǎn)減值準備計提的合理和準確。 不斷提高會計人員素質(zhì) 資產(chǎn)減值從確認、計量到披露可以說是一個非常復雜的過程，不管是資產(chǎn)減 值跡象的判定還是可收回金額的確定都需要會計人員運用大量的主觀判斷進行會 計估計，這不僅需要會計人員具有較高 層次的理論知識儲備還要對資產(chǎn)的外部市 場和環(huán)境有一個清晰的認識，隨時關注外部環(huán)境的變化。但是，目前我國會計人 員的整體水平還比較低，對外部環(huán)境的關注度也不高，因此提高其綜合素質(zhì)就顯 得尤為重要。 首先，道德問題在會計界一直非常被重視，因為道德水平的高低在財務工作 的過程中會對會計人員能否按照準則的規(guī)定正確反映企業(yè)的財務信息。為此，會 計人員應該加強其職業(yè)道德的學習，堅持道德底線，公允反映企業(yè)財務信息。其 次，企業(yè)應該重視會計人員理論知識的學習，鼓勵會計人員接受更高層次的學歷 17 教育，也可以定期對在職 會計人員進行各種的相關講座和培訓，使其全面掌握會 計、財務管理、稅法和審計等相關知識，全面提高綜合素質(zhì)。最后，企業(yè)應該注 重財務部門和其他各部門的溝通，使會計人員的目光不單單停留在財務部門，而 是站在整個公司整體戰(zhàn)略的角度思考問題，同時會計人員自己也不應該只停留在 做賬階段，應該接觸公司方方面面的業(yè)務以發(fā)現(xiàn)公司在財務內(nèi)控制度上是否存在 缺陷，同時會計人員也應該加強對財務管理工作的重視，慢慢向企業(yè)財務管理人 員轉變。 結 論 新準則實施后，大部分上市公司都能夠按照新準則的規(guī)定執(zhí)行，并且新準則禁止了長期資產(chǎn) 減值準備的轉回，這些都在一定程度上遏制了上市公司盈余管理行為。 通過新準則實施前后的對比發(fā)現(xiàn)，新準則實施后，流動資產(chǎn)的計提和轉回不論在上市公司的數(shù)量還是金額上都出現(xiàn)了一定程度的上升趨勢，這主要是因為新準則禁止了長期資產(chǎn)減值準備的轉回，上市公司轉而加大了流動資產(chǎn)減值的力度，這也并不能排除上市公司盈余管理的行為。通過案例分析，上市公司還是可以利用流動資產(chǎn)減值準備的轉回和長期資產(chǎn)的轉銷來進行盈余管理，也就是說，新準則并沒有完全遏制上市公司利用資產(chǎn)減值進行盈余管理的行為。我國應該從相關財務制度進行方面改進，主要在財 務報告披露制度、內(nèi)部控制制度、企業(yè)業(yè)績考核體系和會計準則方面進一步完善。還要加強監(jiān)管，主要從法制建設、外部審計和會計人員自律方面進行加強。 最后希望我國上市公司的財務報告能夠真實客觀反映企業(yè)的真實經(jīng)濟狀況，企業(yè)的盈余管理狀況能得到有效遏制。 18