【正文】 最后希望我國(guó)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告能夠真實(shí)客觀反映企業(yè)的真實(shí)經(jīng)濟(jì)狀況，企業(yè)的盈余管理狀況能得到有效遏制。我國(guó)應(yīng)該從相關(guān)財(cái)務(wù)制度進(jìn)行方面改進(jìn)，主要在財(cái) 務(wù)報(bào)告披露制度、內(nèi)部控制制度、企業(yè)業(yè)績(jī)考核體系和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面進(jìn)一步完善。 通過(guò)新準(zhǔn)則實(shí)施前后的對(duì)比發(fā)現(xiàn)，新準(zhǔn)則實(shí)施后，流動(dòng)資產(chǎn)的計(jì)提和轉(zhuǎn)回不論在上市公司的數(shù)量還是金額上都出現(xiàn)了一定程度的上升趨勢(shì)，這主要是因?yàn)樾聹?zhǔn)則禁止了長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回，上市公司轉(zhuǎn)而加大了流動(dòng)資產(chǎn)減值的力度，這也并不能排除上市公司盈余管理的行為。最后，企業(yè)應(yīng)該注 重財(cái)務(wù)部門(mén)和其他各部門(mén)的溝通，使會(huì)計(jì)人員的目光不單單停留在財(cái)務(wù)部門(mén)，而 是站在整個(gè)公司整體戰(zhàn)略的角度思考問(wèn)題，同時(shí)會(huì)計(jì)人員自己也不應(yīng)該只停留在 做賬階段，應(yīng)該接觸公司方方面面的業(yè)務(wù)以發(fā)現(xiàn)公司在財(cái)務(wù)內(nèi)控制度上是否存在 缺陷，同時(shí)會(huì)計(jì)人員也應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)管理工作的重視，慢慢向企業(yè)財(cái)務(wù)管理人 員轉(zhuǎn)變。為此，會(huì) 計(jì)人員應(yīng)該加強(qiáng)其職業(yè)道德的學(xué)習(xí)，堅(jiān)持道德底線(xiàn)，公允反映企業(yè)財(cái)務(wù)信息。但是，目前我國(guó)會(huì)計(jì)人 員的整體水平還比較低，對(duì)外部環(huán)境的關(guān)注度也不高，因此提高其綜合素質(zhì)就顯 得尤為重要。同時(shí)，從資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提、會(huì)計(jì) 處理和對(duì)外報(bào)出的整個(gè)過(guò)程都要有內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的監(jiān)督，這樣才能發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)減值準(zhǔn) 備計(jì)提過(guò)程中的問(wèn)題所在，從而保證資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的合理和準(zhǔn)確。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提是個(gè)比較復(fù)雜的 過(guò)程，企業(yè)需要制度嚴(yán)格的程序，各部門(mén)要分工明確，共同完成測(cè)算。 完善資產(chǎn)減值內(nèi)部控制制度 除了在報(bào)告環(huán)節(jié)規(guī)范企業(yè)資產(chǎn)減值信息，在資產(chǎn)減值準(zhǔn)則計(jì)提的過(guò)程同樣需要 進(jìn)行控制。其實(shí)資 產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提 程序披露的增加很有必要，將資產(chǎn)減值計(jì)提程序公開(kāi)能夠使企業(yè)外 部利益相關(guān)者對(duì)企業(yè)資產(chǎn)減值情況進(jìn)行了解，判斷是否計(jì)提和轉(zhuǎn)回是否合理。一個(gè)執(zhí)行有效的法律法規(guī)可以提高 準(zhǔn)則執(zhí)行的規(guī)范性，因?yàn)檎叩挠行?zhí)行需要法律的支撐，應(yīng)該加大對(duì)違法的企 16 業(yè)和相關(guān)責(zé)任人的處罰力度，以避免好的規(guī)定流于形式。因此，準(zhǔn)則應(yīng)該考慮制定轉(zhuǎn)回的具體規(guī)定，比如對(duì)企業(yè)每 次轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)減值損失限定一個(gè)數(shù)額，超過(guò)這個(gè)限額要 分期轉(zhuǎn)回，以避免企業(yè)一 次性大額轉(zhuǎn)回的行為。 其次，禁止資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回不符合資產(chǎn)的本質(zhì)。 首先，限定資產(chǎn)減值計(jì)提的比例。 4 對(duì)我國(guó)資產(chǎn)減值的對(duì)策和建議 完善相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 由于資產(chǎn)減值自身確認(rèn)和計(jì)量的復(fù)雜性，以及在實(shí)踐中需要大量的職業(yè)判 斷，對(duì)其進(jìn)行規(guī)范的相關(guān)準(zhǔn)則也就不可能一步到位，而是要在實(shí)踐中不斷的完 善。第二，對(duì)于資產(chǎn)的 可回收金額的確定，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值做了很詳細(xì)的規(guī)定；而對(duì)資產(chǎn)公允價(jià)值的規(guī)定就要粗略多了，對(duì)公允價(jià)值只要求企業(yè)披露估價(jià)基礎(chǔ)，沒(méi)有要求做進(jìn)一步的披露，本來(lái)公允價(jià)值的確定就有很多主觀性判斷在里面，如果不做進(jìn)一步披露，那么就會(huì)給企業(yè)留下利潤(rùn)操縱的空間。 （ 4） 資產(chǎn)減值信息披露不足 資產(chǎn)減值準(zhǔn)則雖然對(duì)資產(chǎn)減值信息的披露上做了些規(guī)定，然而還有很多應(yīng)該對(duì) 外披露而在準(zhǔn)則中為給與說(shuō)明的。另外，準(zhǔn)則完全不考慮特殊情況，這就會(huì)造成一個(gè)后果，就是資產(chǎn)一直 按著減值后金額在賬面上列示，當(dāng)可回收金額恢復(fù)時(shí)就不能真實(shí)反映資產(chǎn)減值了，資產(chǎn)就被低估了。盡管準(zhǔn)則越詳細(xì)當(dāng)然越有利于企業(yè)的財(cái)務(wù)人員執(zhí)行，但是是不是規(guī)則越詳細(xì) 就越能規(guī)避企業(yè)的盈余管理行為呢。 （ 3） 減值損失的轉(zhuǎn)回在具體執(zhí)行過(guò)程中的問(wèn)題 資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行分類(lèi)規(guī)定，對(duì)于一些長(zhǎng)期資產(chǎn)規(guī)定一經(jīng)計(jì)提 不允許轉(zhuǎn)回，對(duì)于短期資產(chǎn)則可以轉(zhuǎn)回。而折現(xiàn)率是隨著市場(chǎng)利率在不斷發(fā)生變化，這 樣計(jì)算出的未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)在也會(huì)變化，會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提缺乏相應(yīng)的 衡量標(biāo)準(zhǔn)。 另外一個(gè)不好確定的就是企業(yè)未來(lái)現(xiàn)金流量的折現(xiàn)率。另外，對(duì)于引進(jìn)的資產(chǎn)組概念的公允價(jià)值的確定，是以單個(gè)資產(chǎn)的公允價(jià)值 之和和是以資產(chǎn)組的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，這些都沒(méi)有明確規(guī)定。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，公允價(jià)值可以 由銷(xiāo)售合同價(jià)格或者市場(chǎng)價(jià)格來(lái)確定。要確定可回收金額就要先 確定資產(chǎn)的公允價(jià)值和折現(xiàn)未來(lái)現(xiàn)金流量所用的折現(xiàn)率。 （ 2） 公允價(jià)值和折現(xiàn)率的確定困難 要判斷資產(chǎn)時(shí)否發(fā)生減值，就必須要先計(jì)算資產(chǎn)的可回收金額?！百Y產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌 ,其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌”、“企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場(chǎng)在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化 ,從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響”和“市場(chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高 ,從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率 ,導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低” ,其中“大幅度”、“明顯高于”、“重大變 化”，界限的判斷 ,這些往往都要結(jié)合企業(yè)外部的法律、市場(chǎng)、技術(shù)以及經(jīng)營(yíng)環(huán)境進(jìn)行分析 ,但是分析的過(guò)程卻不太容易，這樣就會(huì)導(dǎo)致很多情況都需要依賴(lài)于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)和主觀判斷。另外，從 我國(guó)國(guó)情出發(fā)，由于資本市場(chǎng)發(fā)展不成熟，企業(yè)的管理水平還比較落后等原因，在 資產(chǎn)減值準(zhǔn)則實(shí)際操作執(zhí)行過(guò)程中遇到了很多困難，其中主要有如下方面： （ 1） 資產(chǎn)減值測(cè)試的操作比較困難 我們知道，相對(duì)于定量規(guī)定而言，定性規(guī)定肯定給人留下更大的操縱空間。從中我們可以看出，隨著企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，盈余管理的方式由長(zhǎng)期利潤(rùn)調(diào)控轉(zhuǎn)為了短期 利潤(rùn)調(diào)控，這充分說(shuō)明了管理當(dāng)局和企業(yè)管理者之間的博弈關(guān)系。企業(yè)進(jìn)行盈余管理的主要手段將要轉(zhuǎn)向于壞賬 準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備了，通過(guò)大量計(jì)提這些資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備就可以達(dá)到同樣的目 的。 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 禁止轉(zhuǎn)回只是針對(duì)長(zhǎng)期資產(chǎn)，而對(duì)于短期資產(chǎn)， 像壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等，并沒(méi)有在禁止的范圍內(nèi)。因?yàn)殚L(zhǎng)期資產(chǎn)在使用過(guò)程中要通過(guò)折舊或者攤銷(xiāo)被消耗和回收，并且計(jì)提折舊和攤銷(xiāo)的依據(jù)是賬面價(jià)值（扣除減值準(zhǔn)備后的余額），這樣計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，相應(yīng)地，資產(chǎn)的攤銷(xiāo)和折舊也要在以后期間發(fā)生改變。準(zhǔn)則計(jì)算下的利潤(rùn)要比舊準(zhǔn)則 少的多，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能夠?qū)镜挠喙芾硇袨檫M(jìn)行控制。如果一直以那些財(cái)務(wù)指標(biāo)為依據(jù)，管理當(dāng)局就不容易發(fā)現(xiàn)上市公司的盈余管理行為。從之 前計(jì)算的 2020 和 2020 年的新利潤(rùn)可以看出，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回?cái)?shù)有了明顯的減少，這樣企業(yè) 的盈余管理行為得到了有效地控制。準(zhǔn)則中對(duì)一 些長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值做出了規(guī)定，即一經(jīng)計(jì)提以后期間不允許轉(zhuǎn)回。 從前面相關(guān)的數(shù)據(jù)分析可以得出，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)產(chǎn)生了很 大的影響。 (1) 資產(chǎn)減值準(zhǔn)則執(zhí)行前后的異同 和以前的準(zhǔn)則相比，資產(chǎn)減 值準(zhǔn)則發(fā)生了很多變化。 資產(chǎn)減值準(zhǔn)則留下了盈余管理的空間 我們知道自從 2020 年的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則實(shí)施以來(lái)，對(duì)以前的的準(zhǔn)則進(jìn)行了很多 的修改和完善，進(jìn)一步規(guī)范了資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，對(duì)上市公司利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)則進(jìn)行利 潤(rùn)操縱進(jìn)行了嚴(yán)格控制。 華新水泥的實(shí)例是我國(guó)眾多上市公司盈余管理問(wèn)題的一個(gè)典型代表，這已經(jīng)是 上市公司中的存在的一種很普遍的現(xiàn)象了。 2020 年以后開(kāi)始實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則減少了企業(yè)利益資產(chǎn)減值來(lái)進(jìn)行盈余管理的方式，原本建立資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)計(jì)提準(zhǔn)備，資產(chǎn)發(fā)生升值時(shí)轉(zhuǎn)回準(zhǔn)備）的初衷是為 了體現(xiàn)穩(wěn)健性原則，從而保證會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，但是由于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則存在很大的可操縱性，一直被企業(yè)利用來(lái)進(jìn)行盈余管理，給會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量造成了很大的負(fù)面影響。 2020 年利潤(rùn) =2020 年會(huì)計(jì)報(bào)表上的利潤(rùn)‐轉(zhuǎn)回的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備數(shù)‐轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)‐轉(zhuǎn)回的在建工程減值準(zhǔn)備數(shù) 11 ‐轉(zhuǎn)回的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 =‐ 0‐ ‐ 0‐ 0=(萬(wàn)元 ) (3) 綜合上面的分析，可以看出隨著 2020 年準(zhǔn)則的頒布，從公司角度出發(fā)，他們往往都把 2020 年看作為減值沖回的最后期限，同時(shí)，提前在 2020 年就以各種理由大量計(jì)提減值準(zhǔn)備。經(jīng)過(guò)調(diào)整的結(jié) 果是華新水泥 2020 年的利潤(rùn)從之前的 萬(wàn)元降至 萬(wàn)元；2020 年新的利潤(rùn)由以前的 萬(wàn)元降至 萬(wàn)元。經(jīng)調(diào)整的結(jié)果是華新水泥 2020 年按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算出來(lái)的利潤(rùn)要從由舊準(zhǔn)則下的 萬(wàn)元降至 萬(wàn)元； 2020 年按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算出的利潤(rùn)將從以前的 萬(wàn)元降至 萬(wàn)元。 2020 的利潤(rùn) 里面轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備比重又上升了 3 個(gè)百分點(diǎn)，達(dá)到 %。 （ 1） 2020 年以前資產(chǎn)減值計(jì)提與轉(zhuǎn)回情況 我們按照 2020 年會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定在這兩年年報(bào)數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上再計(jì)算下利潤(rùn)， 10 然后與之前的利潤(rùn)進(jìn)行比較。 華新水泥資產(chǎn)減值計(jì)提與轉(zhuǎn)回對(duì)利潤(rùn)的影響 我們知道 2020 年實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備方面做了一些規(guī)定，一方面 給企業(yè)資產(chǎn)減值的處理留下