【文章內(nèi)容簡介】 允價(jià)值變動(dòng)損益 1 000 000 其他業(yè)務(wù)成本 375 000 ② 編制 2020 年的調(diào)整分錄 編制 2020 年成本模式處理的反向分錄 ，與 2020 年按公允價(jià)值模式計(jì)量的分錄，合并成一筆分錄： 借：投資性房地產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 2 000 000 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 375 000 所得稅費(fèi)用 593 750 貸：遞延所得稅負(fù)債 593 750 公允價(jià)值變動(dòng)損益 2 000 000 其他業(yè)務(wù)成本 375 000 （ 1） 2020 年調(diào)整分錄 ① 調(diào)整會計(jì)政策變更累積影響數(shù) 將前面 2020 年的調(diào)整分錄中涉及的所有損益類科目（ 即所得稅費(fèi)用、公允價(jià)值變動(dòng)損益、其他業(yè)務(wù)成本），替換成 “ 利潤分配 —— 未分配利潤 ” 科目，則得到會計(jì)政策變更累積影響數(shù)的調(diào)整分錄： 2020 年調(diào)整分錄 借：投資性房地產(chǎn) —— 成本 8 000 000 投資性房地產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 1 000 000 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 1 875 000 貸：投資性房地 7 500 000 資本公積 —— 其他資本公積 1 500 000 遞延所得稅負(fù)債 843 750 利潤分配 —— 未分配利潤 1 031 250 ② 調(diào)整利潤分配 借：利潤分配 —— 未分配利潤 103 125 貸：盈余公積 103 125 （ 2） 2020 年調(diào)整分錄 ① 調(diào)整會計(jì)政策變更累積影響數(shù) 將前面 2020 年的調(diào)整分錄中涉及的所有損益類科目（即所得稅費(fèi)用、公允價(jià)值變動(dòng)損益、其他業(yè)務(wù)成本），替換成 “ 利潤分配 —— 未分配利潤 ” 科目，則得到會計(jì)政策變更累積影響數(shù)的調(diào)整分錄： 借：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 375 000 投資性房地產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 2 000 000 貸：遞延所得稅負(fù)債 593 750 利潤分配 —— 未分配利潤 1 781 250 ② 調(diào)整利潤分配 借：利潤分配 —— 未分配利潤 178 125 貸：盈余公積 178 125 （ 3）財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述 ① 資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整（累計(jì)的調(diào)整金額）： 調(diào)增投資性房地產(chǎn)年初余額 5 750 000（ 8 000 000＋ 1 000 000＋ 1 875 000－ 7 500 000＋ 375 000＋ 2 000 000）元；調(diào)增遞延所得稅負(fù)債年初余額 1 437 500（ 843 750＋ 593 750）萬元；調(diào)增資本公積年初余額 1 500 000 元；調(diào)增盈余公積年初余額 281 250（ 103 125＋ 178 125）元；調(diào)增未分配利潤年初余額 2 531 250（ 1 031 250－ 103 125＋ 1 781 250－ 178 125）元。 ② 利潤表項(xiàng)目的調(diào)整（ 09 年報(bào)表的上年數(shù)，即 08 年金額）： 調(diào)減營業(yè)成本 375 000 元（即 08 年其他業(yè)務(wù)成本）；調(diào)增公允價(jià)值變動(dòng)收益 2 000 000元；調(diào)增所得稅費(fèi)用 593 750 元。 ③ 所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目的調(diào)整 注意：在所有者權(quán)益變動(dòng)表中， “ 會計(jì) 政策變更 ” 項(xiàng)目是 “ 上年年末余額 ” 大項(xiàng)目下的小項(xiàng)目。 （注： “ 上年年末余額 ” 的上年金額，對 09 年報(bào)表而言，就是調(diào)整 07 年年末的金額）調(diào)增會計(jì)政策變更項(xiàng)目中資本公積上年金額 1 500 000 元；盈余公積上年金額 103 125元；未分配利潤上年金額 928 125（ 1 031 250－ 103 125）元。 （注： “ 上年年末余額 ” 的本年金額，對 09 年報(bào)表而言，就是調(diào)整 08 年年末的金額）調(diào)增會計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積本年金額 178 125 元；未分配利潤本年金額 1 603 125（ 1 781 250－ 178 125）元。 （二）未來適用法 未來適用法無需編制調(diào)整分錄和調(diào)整報(bào)表項(xiàng)目，只需在附注中說明會計(jì)政策變更影響數(shù)。 （三）會計(jì)政策變更的會計(jì)處理方法的選擇 1. 采用追溯調(diào)整法 —— 主力隊(duì)員 （ 1）準(zhǔn)則要求變更且未規(guī)定采用未來適用法的；（ 2）客觀情況變化。 二者均以影響數(shù)能夠確定為前提。 —— 替補(bǔ)隊(duì)員 （ 1）準(zhǔn)則要求變更且規(guī)定采用未來適用法的；（ 2）任何無法確定累積影響數(shù)的情形。 五、會計(jì)政策變更的披露 、內(nèi)容和原因。 。 。 第二節(jié) 會計(jì)估計(jì)及其 變更 知識點(diǎn) 4：會計(jì)估計(jì)變更會計(jì)處理 一、會計(jì)估計(jì)概述 會計(jì)估計(jì)是對不確定的數(shù)量的估計(jì)，如固定資產(chǎn)使用年限等。 二、會計(jì)估計(jì)變更 第一，估計(jì)基礎(chǔ)發(fā)生變化。第二，出現(xiàn)了新信息、新經(jīng)驗(yàn)。 三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理 會計(jì)估計(jì)變更采用 未來適用法 。無需編制調(diào)整分錄和調(diào)整報(bào)表項(xiàng)目，只需在附注中說明會計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)（主要是披露會計(jì)估計(jì)變更導(dǎo)致當(dāng)期或以后各期的凈利潤增加或減少的金 四、會計(jì)估計(jì)變更的披露 （ 1）變更的內(nèi)容和原因。 （ 2）當(dāng)期和未來期間的影響數(shù)。 （ 3）影響數(shù)不能確定的情況。 第三節(jié) 前期差錯(cuò)及其更正 知識點(diǎn) 5：前期差錯(cuò)的會計(jì)核算 一、前期差錯(cuò)概述 當(dāng)期會計(jì)差錯(cuò)，無須區(qū)分重大與非重大，直接調(diào)整當(dāng)期的相關(guān)項(xiàng)目。 二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理 前期差錯(cuò)應(yīng)區(qū)分其重要性（性質(zhì)和規(guī)模），重要的前期差錯(cuò)采用追溯重述法更正，將現(xiàn)有處理改為假定差錯(cuò)發(fā)生當(dāng)時(shí)已發(fā)現(xiàn)的處理；不重要的前期差錯(cuò)，視同發(fā)現(xiàn)當(dāng)期發(fā)生的差錯(cuò)，直接調(diào)整當(dāng)期損益等項(xiàng)目進(jìn)行更正。 日后期間發(fā)現(xiàn)的報(bào)告年度發(fā)生的重要差錯(cuò)、不重要差錯(cuò)或報(bào)告年度之前發(fā)生的不重要差錯(cuò)，按照日后調(diào)整事項(xiàng)處理。 （一）不重要的前期差錯(cuò) 不重要的 前期差錯(cuò)，視同發(fā)現(xiàn)當(dāng)期發(fā)生的差錯(cuò)，直接調(diào)整 當(dāng)期損益 等項(xiàng)目，無需調(diào)整報(bào)表項(xiàng)目。 （二）重要前期差錯(cuò) 重要的前期差錯(cuò)，應(yīng)視為在發(fā)生時(shí)即已更正，采用追溯重述法更正。追溯重述法分為兩部分：第一部分，編制調(diào)整分錄；第二部分，調(diào)整報(bào)表項(xiàng)目和附注。 （ 1）調(diào)整分錄的編制 追溯重述的思路可分為三步（復(fù)雜情形）： 第一步，還原原來錯(cuò)誤的會計(jì)處理； 第二步，重新進(jìn)行正確的會計(jì)處理； 第三步，調(diào)整差異。正確處理＝錯(cuò)誤處理＋差異 差異＝正確處理－錯(cuò)誤處理，或：差異＝正確處理＋（－錯(cuò)誤處理） [即，復(fù)雜情形下，將錯(cuò)誤處理的會計(jì)分錄完全 反向沖銷，再與正確處理的會計(jì)分錄合并 ]。 所有損益類科目用 “ 以前年度損益調(diào)整 ” 替代。 需調(diào)整的項(xiàng)目通常有 4 項(xiàng)：一是有關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債或所有者權(quán)益科目；二是調(diào)整應(yīng)交所得稅或遞延所得稅（稅法可能允許前期差錯(cuò)更正，既改變賬面價(jià)值，也可能改變計(jì)稅基礎(chǔ)，因此，不但要調(diào)整應(yīng)交所得稅，還可能產(chǎn)生暫時(shí)性差異，可能要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)）；三是盈余公積；四是未分配利潤。 這三個(gè)步驟中，前兩個(gè)步驟屬于分析過程，在草稿紙上完成；第三個(gè)步驟即編制調(diào)整分錄，才需寫在答題紙上。 （ 2）調(diào)整報(bào)表項(xiàng)目和附注 假設(shè)發(fā)現(xiàn)差錯(cuò)日為 2020 年 7 月 1 日，重述的報(bào)表為 2020 年報(bào)。 ① 調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目 調(diào)整 2020 年資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的期初數(shù)（ 2020 年初即 09 年末），調(diào)整項(xiàng)目為 4 個(gè)：有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債所有者權(quán)益項(xiàng)目、應(yīng)交所得稅（遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債）、盈余公積和未分配利潤。 ② 調(diào)整利潤表項(xiàng)目 調(diào)整 2020 年利潤表項(xiàng)目的上期數(shù)（即 09 年），調(diào)整項(xiàng)目為 4 個(gè)：收入費(fèi)用、所得稅費(fèi)用、凈利潤和每股收益。 若差錯(cuò)發(fā)生在 08 年或之前，則無需調(diào)利潤表。 ③ 所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目的調(diào)整 若差錯(cuò)為 09 年發(fā)生：調(diào)整 2020 年所有者權(quán)益變動(dòng)表 “ 前期差錯(cuò)更正 ” 項(xiàng)目中的本年 金額（調(diào)整 09 年末余額），調(diào)整項(xiàng)目為 2 個(gè)：盈余公積，未分配利潤。 若差錯(cuò)為 08 年或之前發(fā)生：調(diào)整 2020 年所有者權(quán)益變動(dòng)表 “ 前期差錯(cuò)更正 ” 項(xiàng)目中的上年金額（調(diào)整 08 年末余額），調(diào)整項(xiàng)目 2 個(gè)：盈余公積，未分配利潤。 注：在所有者權(quán)益變動(dòng)表中， “ 會計(jì)政策變更 ” 項(xiàng)目是 “ 上年年末余額 ” 大項(xiàng)目下的小項(xiàng)目。 （ 3）在附注中予以說明。 教材【例 223】 B 公司在 206 年（加上： 7 月 1 日）發(fā)現(xiàn)， 205 年公司漏記一項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用 150 000 元，所得稅申報(bào)表中未扣除該項(xiàng)費(fèi)用。假設(shè) 205 年適用所得稅稅率為 25%，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。該公司按凈利潤的 10%、 5%提取法定盈余公積和任意盈余公積。公司發(fā)行股票份額為 1 800 000 股。假定稅法允許調(diào)整應(yīng)交所得稅。 提問：該固定資產(chǎn)是生產(chǎn)部門用的，還是管理部門或銷售部門用的資產(chǎn)呢？題目遺漏：是生產(chǎn)部門用的固定資產(chǎn)。 【答案解析】 （ 1）補(bǔ)提折舊： 借： 以前年度損益調(diào)整 （制造費(fèi)用） 150 000 貸：累計(jì)折舊 150 000 （ 2）調(diào)整應(yīng)交所得稅： 借：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交所得稅 37 500 貸：以前年度損益調(diào)整 （所得稅費(fèi)用） 37 500 （ 3）將 “ 以前年度損益調(diào)整 ” 科目余額轉(zhuǎn)入利潤分配： 借：利潤分配 —— 未分配利潤 112 500 貸：以前年度損益調(diào)整 112 500 （ 4）調(diào)整盈余公積： 借：盈余公積 16 875 貸：利潤分配 —— 未分配利潤 16 875 （ 1）資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整（ 06 年報(bào)的期初數(shù)）： （ 2）利潤表項(xiàng)目的 調(diào)整（ 06 年報(bào)的上年數(shù)） ： 調(diào)增營業(yè)成本上年金額 150 000 元（為什么調(diào)增營業(yè)成本？生產(chǎn)設(shè)備折舊費(fèi)計(jì)入產(chǎn)品成本，產(chǎn)品售出轉(zhuǎn)入主營業(yè)務(wù)成本）。 （ 3）所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目的調(diào)整 （對照第 12 章中的所有者權(quán)益變動(dòng)表即表 128） 注意：在所有者權(quán)益變動(dòng)表中， “ 前期差錯(cuò)更正 ” 項(xiàng)目是 “ 上年年末余額 ” 大項(xiàng)目下的小項(xiàng)目。 本例編制了 05 年的調(diào)整分錄，需要調(diào)整有關(guān)項(xiàng)目 05 年末的余額，即，應(yīng)調(diào)整 “ 前期差錯(cuò)更正 ” 項(xiàng)目的本年金額（ 06 年報(bào)的 “ 本年（金額） ” 對應(yīng)的 “ 上年年末余額 ” ，就是 05 年末的余額）。