【文章內(nèi)容簡介】 調(diào)查證明舞弊的實有性、性質(zhì)和程度及認(rèn)定舞弊實施者。財務(wù)舞弊調(diào)查結(jié)束，法務(wù)會計師可以協(xié)助被調(diào)查單位完善內(nèi)部控制和起訴舞弊者。1．內(nèi)部控制的完善。揭露舞弊并不是舞弊調(diào)查的最終目的，舞弊調(diào)查應(yīng)當(dāng)是舞弊控制體系的一部分。如何在未來避免相同或類似舞弊行為的發(fā)生更具有實際意義。通過舞弊調(diào)查，法務(wù)會計師不僅可能揭露出所存在的舞弊行為，一般也會發(fā)現(xiàn)舞弊是如何形成的，從而能夠發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的重要缺陷。法務(wù)會計師有責(zé)任將這些缺陷告知企業(yè)管理當(dāng)局直至企業(yè)最高決策機(jī)構(gòu)。2．起訴舞弊者。在現(xiàn)實中，如果企業(yè)發(fā)現(xiàn)其雇員存在舞弊行為，尤其是高級管理層舞弊，往往允許其辭職，而低層雇員舞弊常被起訴。事實上，高級職員的舞弊所造成的損失通常遠(yuǎn)高于藍(lán)領(lǐng)工人舞弊的損失。企業(yè)這樣做的目的有些是出于訴訟成本的考慮，有些則是擔(dān)心訴訟會影響企業(yè)的形象。為避免出庭作證或受到嫌疑人威脅等麻煩，注冊會計師通常也不愿協(xié)助起訴盡管這樣做自有其中的道理，但卻可能帶來負(fù)面影響，比如其他人可能會認(rèn)為舞弊獲益會遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于其風(fēng)險，因而會誘使其他人從事舞弊行為。因此，法務(wù)會計師應(yīng)當(dāng)建議企業(yè)起訴舞弊者。財務(wù)舞弊發(fā)生后，訴訟當(dāng)事人需要有相關(guān)證據(jù)來支持股東或者監(jiān)管機(jī)構(gòu)的訴訟請求，而這些證據(jù)中有相當(dāng)一部分顯然要來自于相關(guān)會計記錄，發(fā)生舞弊的公司的審計公司在歷年的審計過程中已經(jīng)被證明當(dāng)了一個極不光彩的角色，因此，需要借助法務(wù)會計人員 (他們既精通會計手法，熟悉會計記錄的具體產(chǎn)生過程，又精通法律知識)取得必要的憑證，包括其他市場或者行業(yè)信息以支持自己的主張，并且?guī)椭蓭熻b別、組織和解釋這些會計信息。當(dāng)前在對會計信息法律責(zé)任確定時，司法實踐中存在很多問題是超出了律師能力范圍的，比如，什么是虛假會計信息，如何確定虛假會計信息：如何界定這項虛假會計信息的產(chǎn)生是故意還是過失；如何承擔(dān)民事賠償責(zé)任，應(yīng)賠償哪項經(jīng)濟(jì)損失：虛假會計信息法律責(zé)任如何分擔(dān)等等。這些問題均要求具備一定的會計、法律專業(yè)知識的專業(yè)人士才能做出正確判斷的。而法務(wù)會計師恰恰具備了會計、審計、法律等方面的綜合專業(yè)能力，他提供的服務(wù)恰恰能夠幫助律師對這些問題做出判斷。1．認(rèn)定是否存在財務(wù)舞弊行為。對于什么是財務(wù)舞弊，如何確認(rèn)財務(wù)舞弊，這是一個相當(dāng)復(fù)雜的法律問題。由于會計信息的使用者及有關(guān)的司法部門都是非專業(yè)人士，一旦因財務(wù)舞弊問題引起法律沖突。在認(rèn)定某項會計信息是否虛假時，司法部門往往沒有一個合理的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，因為財務(wù)舞弊的界定涉及到相當(dāng)多的會計專業(yè)問題，因此，這時需要法務(wù)會計人員的支持。2．認(rèn)定虛假財務(wù)信息。對于什么是虛假會計信息，如何確認(rèn)虛假會計信息，這是一個相當(dāng)復(fù)雜的法律問題。由于會計信息的使用者及有關(guān)的司法部門都是非專業(yè)人士，一旦因會計信息問題引起法律沖突，在認(rèn)定某項會計信息是否虛假時司法部門往往沒有一個合理的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，因為會計信息的重大遺漏與虛假陳述的界定涉及到相當(dāng)多的會計專業(yè)問題，因此，這時就需要法務(wù)會計人員的支持。3．損失計算報告。損失范圍怎樣界定、具體包括哪些內(nèi)容、計算方法如何確定等在國內(nèi)外都是十分棘手的問題。目前，司法界對于注冊會計師出具虛假驗資報告的，是以驗資金額的不實部分作為賠償金額，而不是以會計信息使用者用該虛假會計信息實際受到損失的金額為依據(jù)。然而這一規(guī)定，并不適用于所有與虛假會計信息有關(guān)的法律沖突。損失賠償?shù)挠嬎銌栴}已經(jīng)成為我國會計法律事項中民事賠償訴訟程序運行的阻力之一。而從美國的實踐來看，涉案律師可以聘請法務(wù)會計人員參與訴訟案件的損失計算活動，一方面與律師進(jìn)行充分溝通，評價案件并進(jìn)一步確定損失范圍考慮計算方法合理性以及相關(guān)法律的具體規(guī)定；另一方面，檢查對方專家所提出的損失報告，并進(jìn)行詳細(xì)分析。美國上市公司安然 (Enron )，這家在 《財富》雜志全球 500家大公司中排名第七，不久前還被華爾街的分析員強(qiáng)力推薦 “買入”的明星企業(yè)一夜之間轟然崩塌，于2001年12月2日向紐約破產(chǎn)法院申請破產(chǎn)保護(hù)，該公司在破產(chǎn)申請文件中開列的資產(chǎn)總額為498億美元，超過1987年美國德士古公司提出破產(chǎn)申請時的359億美元，創(chuàng)下當(dāng)時美國歷史上最大的一宗公司破產(chǎn)申請案。此前，安然公司公開承認(rèn)，曾在過去的五年中采取非法手段虛報利潤，隱瞞內(nèi)部債務(wù)和損失，安然高層也由此獲得巨額收益。在安然公司承認(rèn)有重大舞弊行為后，安然股價急劇下跌，使美國股票和證券市場及與安然有著資金和業(yè)務(wù)往來的公司受到巨大的沖擊，而且造成該公司大批員工用來購買本公司股票的退休金血本無歸。不僅如此，安然公司的破產(chǎn)，也使為安然公司提供審計服務(wù)的安達(dá)信身陷絕境。4. 5. 2法務(wù)會計師的作用隨著美國安然公司的破產(chǎn)，幾個月內(nèi)數(shù)百億美元的股票市值化為烏有，大量的外部投資者蒙受了巨大損失。如何降低損失成為投資者關(guān)心的問題，在這千頭萬緒、異常復(fù)雜的訴訟過程中，我們可以觀察到：為了在訴訟中切實有效地保護(hù)自身利益，不同的訴訟當(dāng)事人不約而同聘請了法務(wù)會計人員來協(xié)助其訴訟。1．在提起訴訟前法務(wù)會計人員可以幫助客戶進(jìn)行風(fēng)險評估、并預(yù)測勝訴后可能從被告處獲得多少經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償。損失范圍怎樣界定、具體包括哪些內(nèi)容、計算方法如何確定等在國內(nèi)外都是十分棘手的問題。涉案律師可以聘用法務(wù)會計人員參與訴訟案件的損失計算活動，一方面與律師進(jìn)行充分溝通、檢查相關(guān)書證，形成對案件的初步評價并進(jìn)一步確定損失范圍、考察計算方法合理性以及相關(guān)法律的具體規(guī)定；另一方面，檢查對方專家所提出的損失報告，并對對方立場中的強(qiáng)勢點和弱勢點進(jìn)行分析。如在針對安然公司的一起集體訴訟案中，起訴之前，相關(guān)法務(wù)會計人員就為弗萊明聯(lián)合律師事務(wù)所(Fleming amp。 Associates)代理原告的起訴，做了很好的評估和預(yù)測，包括起訴中的如何收集有關(guān)安然公司做假帳和隱瞞真實財務(wù)信息等證據(jù)，對方可能提出的抗辯證據(jù)，以及這些證據(jù)對勝訴的影響和對策、要求被告賠償?shù)木唧w損失數(shù)額等，為該案的起訴和受理奠定了良好基礎(chǔ)。參與訴訟策略的制定。一個定位準(zhǔn)確的訴訟策略往往是決定該當(dāng)事人是否能最終在訴訟中取勝的第一步，而在涉及會計事項的訴訟策略制定中，法務(wù)會計人員常常起著不可替代的作用。安然公司破產(chǎn)后，立刻導(dǎo)致銀行追債、股東索賠以及安然員工中持股人的賠償訴訟，其中牽涉諸多責(zé)任方，既有公司的管理層和獨立董事，又有安達(dá)信會計師事務(wù)所，安然公司雇員還將包括花旗銀行在內(nèi)的九家銀行追加為被告。法務(wù)會計人員可以協(xié)助律師從會計角度，分析當(dāng)事人在利用會計信息過程中所存在的自身弱點、評估有利事實，在會計問題上制訂出最有效的訴訟策略，爭取勝訴機(jī)會。2．在法院開始審理案件之后法務(wù)會計人員將幫助客戶進(jìn)行初期的評估以確定該案件是否應(yīng)該繼續(xù)進(jìn)行下去。特別在涉及證券集體訴訟時，專家往往能提供證券交易進(jìn)行的市場是否有效、訴訟集團(tuán)內(nèi)部利益沖突的范圍的相關(guān)信息。根據(jù)案件的具體情況，法務(wù)會計人員能夠分析相關(guān)爭議點是有利于還是不利于被告方。如果在評估以后，案件仍然要進(jìn)入訴訟程序時，法務(wù)會計人員將進(jìn)一步對責(zé)任的認(rèn)定提出意見，并對在調(diào)解、和解協(xié)議或最終判決中可能得到或付出的賠償，進(jìn)行更詳細(xì)的分析。3．在發(fā)現(xiàn)程序中當(dāng)事人往往需要進(jìn)行大量書證的收集，并且所有將要進(jìn)入訴訟程序的證據(jù)都必須向?qū)Ψ綇?qiáng)制列示，訴訟雙方可以獲知和理解對方證據(jù)的事實和推理，并在此基礎(chǔ)上逐步達(dá)成共識。所以，美國有90%以上的案件并沒進(jìn)入審判程序，而在發(fā)現(xiàn)程序階段就結(jié)案。而法務(wù)會計人員此時主要工作包括對對方當(dāng)事人的專家報告和分析進(jìn)行反駁，指出其強(qiáng)勢點和弱勢點、方法選擇錯誤或使用不當(dāng)，從而協(xié)助辯護(hù)律師提出對該證據(jù)排除動議。在對虛假財務(wù)信息提起訴訟過程中，當(dāng)事人對上市公司、會計師事務(wù)所提起訴訟時，首先遇到的就是“什么是虛假財務(wù)信息”的認(rèn)定問題。由于會計信息的重大遺漏與虛假陳述的界定涉及到相當(dāng)多的會計專業(yè)問題，因此，在審理上市公司虛假會計信息案件時，非常有必要引入法務(wù)會計人員的訴訟支持服務(wù)。在安然案中，雙方當(dāng)事人在對安然公司是否存在假帳、是否出具了虛假的財務(wù)信息以及安達(dá)信是否在兼做安然公司的內(nèi)外審計和咨詢中存在舞弊行為等，都各自聘請了大量的專家證人，其中重要的專家證人即是法務(wù)會計人員。正是在法務(wù)會計的有效參與下，雙方對于對方有關(guān)本案的涉及會計證據(jù)的列示，為后面的開庭審理和裁判提供了充分的證據(jù)基礎(chǔ)。此外，在原告律師聽取法務(wù)會計的意見之后，向法庭申請了中間禁令，以防止安達(dá)信進(jìn)一步銷毀證據(jù)資料，法官在聽證之后簽發(fā)了“臨時禁令及聽證會”(“Temporary Restraining order And Order of settling Hearing for Temporary Injunction”)，使原告在接下去的訴訟中，具有比較充分的證據(jù)和說服力。4．在法庭上法務(wù)會計人員擁有豐富的勝任專家證人的知識，其宣誓作證和庭審中的證據(jù)可以經(jīng)受住對方嚴(yán)格的交叉詢問，為客戶的勝訴提供有力的保障。在安然的訴訟中，雙方包括法務(wù)會計在內(nèi)的專家證人，圍繞什么是假帳和虛假信息以及是否有做假帳的行為和披露虛假信息行為等，展開了激烈的爭論，對于安然公司在2000 年第3季度公布的收入和每股收益是否存在作弊行為也是針鋒相對，而這些事實如何認(rèn)定，在什么意義上給予認(rèn)定，對于該案的成敗和雙方當(dāng)事人的利益具有重要的影響。可見，法務(wù)會計在整個的訴訟支持所中起到的作用是我們所難以忽視的。綜上所述，法務(wù)會計人員在訴訟支持業(yè)務(wù)中，既可以為律師提供會計技術(shù)上的支持，又可以在法庭直接作為專家證人提供證言。他不僅在法庭中發(fā)揮其積極的作用，還可使其作用延伸到法庭之外。因此，從某種意義上說，法務(wù)會計人員在涉及會計專業(yè)知識的訴訟中，具有不可估量的影響。結(jié)合上述案例的分析，從中可以得出以下幾方面的啟示：1．法務(wù)會計人員貫穿整個案件的始終在訴訟中 ，法務(wù)會計人員通?？梢宰鳛閷＜易C人或咨詢?nèi)藛T，協(xié)助當(dāng)事人制定訴訟策略，收集商業(yè)證據(jù)，采用一定的方法進(jìn)行損失的計算。2．法務(wù)會計人員的素質(zhì)是決定案件質(zhì)量的關(guān)鍵如果一個法務(wù)會計人員不具備基本的素質(zhì)，那么他在整個案件審理過程中就不會發(fā)揮應(yīng)有的作用，相反，會嚴(yán)重阻礙案件的正常審理，不僅拖延了時間而且還有可能產(chǎn)生不良的后果，因此必須提高法務(wù)會計人員的素質(zhì)。3．建立我國法務(wù)會計體系是勢在必行的從上述案件的審理中，可以看到法務(wù)會計人員在整個案件審理中發(fā)揮了極為重要的作用，它不僅可以幫助當(dāng)事人進(jìn)行案件的整理和證據(jù)的收集，而且也使整個案件的審理非常簡捷，因此我國法務(wù)會計體系的建立是勢在必行的?？傊?，隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，使得越來越多的經(jīng)濟(jì)案件中均涉及到會計信息的認(rèn)定，通過發(fā)展法務(wù)會計可以延長事實審理者的判斷，使事實的認(rèn)定始終能在理性的層面上進(jìn)行。從現(xiàn)在起，我們就應(yīng)該未雨綢繆，為會計信息的法制化建設(shè)，奠定堅實的理論基礎(chǔ)與實踐環(huán)境。第5章 我國法務(wù)會計發(fā)展現(xiàn)狀及相關(guān)問題 我國法務(wù)會計的發(fā)展?fàn)顩r20世紀(jì)90年代末，在我國就有學(xué)者引進(jìn)了法務(wù)會計的概念，但是由于當(dāng)時刑事責(zé)任、行政責(zé)任在法庭裁決中占主導(dǎo)地位，法務(wù)會計的提出并未引起太多的重視，法務(wù)會計真正的研究和興起可以說是近些年的事，因此法務(wù)會計的理論研究與實踐在我國還處于起步階段。1985年，最高人民檢察院通過《關(guān)于檢察機(jī)關(guān)刑事技術(shù)工作建設(shè)的意見》，該意見指出今后我國要在公家司法機(jī)關(guān)中設(shè)置司法會計崗位。1990年10月15日，長春市司法會計鑒定所建立標(biāo)志著“法務(wù)會計”在我國的實際誕生。2001年，上海市成立了司法會計鑒定專家委員會，該委員會主要負(fù)責(zé)對經(jīng)濟(jì)犯罪及部分民事經(jīng)濟(jì)糾紛的會計核算進(jìn)行鑒定和判斷。同年，上海市還成立了司法會計中心，從事相關(guān)法務(wù)會計服務(wù)工作。2000年，云南財貿(mào)學(xué)院在國家相關(guān)部門的大力支持下，其會計專業(yè)成立了全國第一個“司法會計專業(yè)方向”，2004年改名為“法務(wù)會計專業(yè)方向”，對法務(wù)會計學(xué)歷教育進(jìn)行著有益的探索。其后，又有10余所大學(xué)開展了法務(wù)會計專業(yè)方向本科教學(xué)。2005 年復(fù)旦大學(xué)MPAcc項目專門設(shè)置了“舞弊審計與法務(wù)會計”方向，推動了法務(wù)會計專業(yè)教育的發(fā)展。到目前為止，我國多所高校在會計學(xué)碩士及博士的研究方向中設(shè)立了法務(wù)會計這一研究方向，有力地推動了我國法務(wù)會計教育的發(fā)展。5. 2我國法務(wù)會計存在的若干問題1．法務(wù)會計的社會地位不高。法務(wù)會計的產(chǎn)生與發(fā)展與其他行業(yè)的服務(wù)一樣，是建立在社會市場經(jīng)濟(jì)對其需求的基礎(chǔ)上的。從國際上的發(fā)展看，它包括來自政府、警方、私家偵探、律師事務(wù)所、保險公司及個人等其他多方面的需求因素。但在我國這種潛在的需求并未引起相關(guān)部門的重視，法務(wù)會計的專門研究才剛剛起步，法務(wù)會計的實踐運用和會計法律意識的普及也非常有限，不難發(fā)現(xiàn)法務(wù)會計在我國很少有人問津，法務(wù)會計的社會地位亟待提高。2．法務(wù)會計在人們的意識中存在誤區(qū)。對于法務(wù)會計有所了解的人畢竟還是少數(shù)，即使有些人聽說過這種提法但就具體的內(nèi)容其實并不明白，這樣怎么可能很好地去運用呢?其實在很多人的意識當(dāng)中，法務(wù)會計不屬于注冊會計師行業(yè)的相關(guān)業(yè)務(wù)范圍，它更多涉及到司法工作，對經(jīng)濟(jì)訴訟起一個取證協(xié)助作用。因此，這項工作可以由司法機(jī)關(guān)直接領(lǐng)導(dǎo)、控制和監(jiān)督。事實上這并不是真正的法務(wù)會計，只是人們的一種錯誤理解。法務(wù)會計并不僅僅具有上述的職能作用，它還在企業(yè)及個人的經(jīng)濟(jì)活動中具有很廣泛的發(fā)展空間和適用范圍，應(yīng)該更好的加以利用。3．相關(guān)法律法規(guī)的制定相對滯后?，F(xiàn)階段我國尚處于社會主義市場經(jīng)濟(jì)的初期，由此產(chǎn)生的有關(guān)法律制度的不完備，也在一定程度上阻礙了法務(wù)會計的發(fā)展。我國《刑事訴訟法》第119條規(guī)定“：為了查明案情，需要解決案件中某些專門性問題的時候，應(yīng)當(dāng)指派、聘請有專門知識的人進(jìn)行鑒定?！钡珬l款中對于“有專門知識的人”沒有做出明確規(guī)定，缺少鑒定司法會計人員資格的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。在實際操作中，存在司法機(jī)關(guān)進(jìn)行司法會計鑒定；會計師事務(wù)所進(jìn)行會計鑒定；甚至有時企、事業(yè)、機(jī)關(guān)單位的會計負(fù)責(zé)人也從事會計鑒定。這種多重鑒定機(jī)構(gòu)并存的狀況容易導(dǎo)致多頭鑒定、重復(fù)鑒定和結(jié)論不一。這必定會影響法庭審理案件的公正性和權(quán)威性。4．法務(wù)會計理論研究進(jìn)展緩慢對于法務(wù)會計的許多理論研究學(xué)術(shù)界尚未達(dá)成共識，存在著有一些分歧與爭議。例如，關(guān)于法務(wù)會計的內(nèi)容，在我國就有“偵破論”與“鑒定論”之爭。但從國外來看，就明確提出法務(wù)會計的內(nèi)容體系應(yīng)該包括法務(wù)審計檢查、法務(wù)會計鑒定、訴訟支持和法務(wù)會計文證審查四大部分，其中舞弊審計檢查是法律訴訟中出現(xiàn)最多的一種法務(wù)會計活動。其次，我