【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 本為500萬(wàn)元，使用年限為20年，凈殘值率為5%。該投資性房地產(chǎn)期末采用公允價(jià)值計(jì)量，2008年 12月31日，經(jīng)復(fù)核，該投資性廠房的公允價(jià)值為520萬(wàn)元?！　?huì)計(jì)處理為：　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于采用公允價(jià)值計(jì)量模式投資性房地產(chǎn)，平時(shí)不計(jì)提折舊，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)的賬務(wù)處理為：　　借：投資性房地產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng) 　　200 000　　　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　　　 200 000　　企業(yè)所得稅處理及企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)差異調(diào)整：　　企業(yè)所得稅確認(rèn)辦公樓為固定資產(chǎn)。采用公允價(jià)值計(jì)量模式的會(huì)計(jì)處理在企業(yè)所得稅上不予確認(rèn)，企業(yè)所得稅對(duì)企業(yè)出租建筑物的計(jì)量應(yīng)按照歷史成本確認(rèn)為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)的差異為暫時(shí)性差異?！　?008年企業(yè)所得稅稅前允許扣除的折舊=500（15%）247。20= （萬(wàn)元）　　企業(yè)所得稅對(duì)會(huì)計(jì)上以辦公樓公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，通過(guò)當(dāng)期損益“公允價(jià)值變動(dòng)損益”會(huì)計(jì)科目，結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)的20萬(wàn)元不予確認(rèn)，對(duì)企業(yè)當(dāng)期企業(yè)所得稅收入調(diào)減20萬(wàn)元；企業(yè)所得稅對(duì)投資性房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)，當(dāng)期納稅調(diào)減處理。 　?。ㄆ撸┢髽I(yè)所得稅和會(huì)計(jì)在收入確認(rèn)比較的結(jié)論　　根據(jù)上述企業(yè)所得稅有關(guān)收入口徑稅法要素和會(huì)計(jì)相關(guān)要素的比較，企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)收入確認(rèn)要素的關(guān)系主要表現(xiàn)為以下幾方面?！　?．企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)對(duì)收入確認(rèn)范圍大致相同　?。?）會(huì)計(jì)核算計(jì)入收入和收益賬戶，反映企業(yè)當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)增加的業(yè)務(wù)內(nèi)容，所得稅都確認(rèn)為收入項(xiàng)目。會(huì)計(jì)的收入和收益項(xiàng)目在“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”“其他業(yè)務(wù)收入”、“利息收入”、“手續(xù)費(fèi)及傭金收入”、“保費(fèi)收入”、“租賃收入”、“投資收益”和“營(yíng)業(yè)外收入”等會(huì)計(jì)科目進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄?！　。?）企業(yè)所得稅基本業(yè)務(wù)收入除外單位欠款付給的利息、其他利息收入以及匯兌收益在會(huì)計(jì)處理時(shí)沖減“財(cái)務(wù)費(fèi)用”外，其它收入都在會(huì)計(jì)收入范圍內(nèi)。因外單位欠款付給的利息、其他利息收入以及匯兌收益，在會(huì)計(jì)上沖減“財(cái)務(wù)費(fèi)用”和所得稅確認(rèn)為收入對(duì)企業(yè)當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)納稅所得額計(jì)算的影響結(jié)果一樣，所以，對(duì)這項(xiàng)會(huì)計(jì)和所得稅處理不同的業(yè)務(wù)，不需進(jìn)行納稅調(diào)整。　?。?）企業(yè)所得稅收入的形式，一般在會(huì)計(jì)上予以確認(rèn)（非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值不能夠可靠計(jì)量除外），但對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，會(huì)計(jì)人員需要根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)具體業(yè)務(wù)進(jìn)行職業(yè)判斷，進(jìn)一步進(jìn)行相應(yīng)業(yè)務(wù)的處理?！　?．企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)對(duì)收入確認(rèn)存在差異　　企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)對(duì)收入確認(rèn)的基本原則的部分差異導(dǎo)致企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)對(duì)收入確認(rèn)差異的存在。根據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)法規(guī)規(guī)定，所得稅確認(rèn)收入的基本判斷標(biāo)準(zhǔn)為資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移或勞務(wù)外部提供；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定確認(rèn)收入的基本要件中，重要的一點(diǎn)表現(xiàn)為資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移或者勞務(wù)提供是否導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益流入。由于企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)對(duì)收入確認(rèn)的原則不盡一致，導(dǎo)致企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)對(duì)收入確認(rèn)存在一定差異。表現(xiàn)為：　　（1）企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值不能夠可靠計(jì)量，所得稅確認(rèn)視同銷售，而會(huì)計(jì)不確認(rèn)為收入，則所得稅和會(huì)計(jì)在收入的確認(rèn)上存在差異，這種差異表現(xiàn)為時(shí)間性（暫時(shí)性）差異?！　。?）企業(yè)將資產(chǎn)（貨物和財(cái)產(chǎn)）用于捐贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品，在所得稅上確認(rèn)為視同銷售；在會(huì)計(jì)處理上，因其不具備收入確認(rèn)要素中經(jīng)濟(jì)利益流入的要件，所以不確認(rèn)為收入。所得稅和會(huì)計(jì)對(duì)以上業(yè)務(wù)是否確認(rèn)收入上產(chǎn)生差異，差異的性質(zhì)一般應(yīng)確認(rèn)為永久性差異?！　。?）企業(yè)將勞務(wù)用于捐贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品，在所得稅上確認(rèn)為視同銷售，在會(huì)計(jì)處理上不確認(rèn)為收入，所得稅和會(huì)計(jì)對(duì)以上業(yè)務(wù)是否確認(rèn)收入上產(chǎn)生差異，差異的性質(zhì)一般應(yīng)確認(rèn)為永久性差異?！　。?）軟件生產(chǎn)企業(yè)和集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)實(shí)行增值稅即征即退政策所退還的稅款，由企業(yè)用于研究開(kāi)發(fā)軟件產(chǎn)品和擴(kuò)大再生產(chǎn)，不作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入，此項(xiàng)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)為“營(yíng)業(yè)外收入—政府補(bǔ)助”所得稅和會(huì)計(jì)出現(xiàn)差異，差異的性質(zhì)為永久性差異　?。?）企業(yè)所得稅減免收入的業(yè)務(wù)，企業(yè)會(huì)計(jì)核算一般都確認(rèn)為收入或收益，所得稅和會(huì)計(jì)形成差異，差異的性質(zhì)為永久性差異。　?。?）企業(yè)所得稅對(duì)會(huì)計(jì)核算中對(duì)當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)產(chǎn)生影響的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”不予確認(rèn)，所得稅和會(huì)計(jì)出現(xiàn)差異。企業(yè)以會(huì)計(jì)利潤(rùn)為基礎(chǔ)，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，如果當(dāng)期“公允價(jià)值變動(dòng)損益”出現(xiàn)“貸”方發(fā)生額，需要進(jìn)行納稅調(diào)減的處理；如果當(dāng)期“公允價(jià)值變動(dòng)損益”出現(xiàn)“借”方發(fā)生額，需要進(jìn)行納稅調(diào)增的處理。所得稅和會(huì)計(jì)的差異為暫時(shí)性差異。 　　3．企業(yè)應(yīng)通過(guò)設(shè)置輔助賬的形式，序時(shí)記錄所得稅和會(huì)計(jì)在收入范圍確認(rèn)方面的差異，為所得稅納稅申報(bào)表填報(bào)和所得稅會(huì)計(jì)核算提供依據(jù)。同時(shí)，收入確認(rèn)所得稅和會(huì)計(jì)的差異在所得稅納稅申報(bào)表填報(bào)時(shí)進(jìn)行調(diào)整?！　∪⑹杖氲挠?jì)量企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)的比較　　所得稅的收入計(jì)量，直接影響企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅的金額?！　≡谑杖敕秶_認(rèn)所得稅和會(huì)計(jì)一致的前提下，如果所得稅和會(huì)計(jì)對(duì)于收入的計(jì)量存在差異，必須進(jìn)行納稅調(diào)整，準(zhǔn)確計(jì)算企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納所得稅額。現(xiàn)行企業(yè)所得稅法規(guī)對(duì)收入的計(jì)量做出了原則的規(guī)定，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)不同業(yè)務(wù)形成收入的計(jì)量做出了具體的規(guī)定。收入計(jì)量所得稅和會(huì)計(jì)的基本關(guān)系為：（1）企業(yè)所得稅法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定一致的，以會(huì)計(jì)核算的結(jié)果為所得稅收入計(jì)量的依據(jù)（2）企業(yè)所得稅法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)遵循稅收法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行所得稅收入的計(jì)量，并對(duì)所得稅和會(huì)計(jì)的差異進(jìn)行調(diào)整；（3）企業(yè)所得稅法規(guī)沒(méi)有做出具體規(guī)定而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做出具體規(guī)定的業(yè)務(wù)，所得稅的收入計(jì)量應(yīng)與會(huì)計(jì)計(jì)量的結(jié)果一致。 　?。ㄒ唬┦杖胗?jì)量企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)的一般比較　　1．貨幣形式的收入計(jì)量　　現(xiàn)行企業(yè)所得稅法規(guī)對(duì)貨幣形式收入的計(jì)量沒(méi)有做出具體規(guī)定，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)不同收入業(yè)務(wù)形成收入的計(jì)量做出了具體的規(guī)定，對(duì)所得稅沒(méi)有做出具體規(guī)定而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做出具體規(guī)定的業(yè)務(wù)，所得稅的收入計(jì)量應(yīng)與會(huì)計(jì)計(jì)量的結(jié)果一致。 　　2．非貨幣形式的收入計(jì)量 　　企業(yè)所得稅法規(guī)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量只給出按照市場(chǎng)價(jià)格確定的規(guī)定，在企業(yè)非貨幣收入沒(méi)有市場(chǎng)價(jià)格計(jì)量時(shí)，所得稅非貨幣形式的收入應(yīng)按會(huì)計(jì)確定公允價(jià)值的方法計(jì)量?！　∑髽I(yè)所得稅對(duì)“公允價(jià)值”沒(méi)有進(jìn)行進(jìn)一步的解釋?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則7號(hào)—非貨幣性資產(chǎn)交換》準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值確定，做出了具體規(guī)定：（1）對(duì)于存在活躍市場(chǎng)的存貨、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定其公允價(jià)值。（2）對(duì)于同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的存貨、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以同類或類似資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定其公允價(jià)值。（3）資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)的可比市場(chǎng)交易，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。 　?。ǘ┌此枚愂杖腠?xiàng)目對(duì)所得稅和會(huì)計(jì)收入計(jì)量的比較　　1．銷售貨物收入計(jì)量所得稅和會(huì)計(jì)的比較　?。?）一般銷售商品業(yè)務(wù)所得稅和會(huì)計(jì)計(jì)量基本一致　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購(gòu)貨方已收價(jià)款或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定商品銷售收入金額，已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款顯失公允的除外。從購(gòu)貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款，通常為公允價(jià)值?！　∑髽I(yè)所得稅法規(guī)對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)沒(méi)有做出具體規(guī)定，所以所得稅的收入計(jì)量應(yīng)與會(huì)計(jì)計(jì)量的結(jié)果一致?！　。?）下列特殊銷售業(yè)務(wù)的處理所得稅和會(huì)計(jì)一致　?、佻F(xiàn)金折扣業(yè)務(wù)　　現(xiàn)金折扣，是指?jìng)鶛?quán)人為鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。企業(yè)所得稅法規(guī)對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)處理的具體規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定一致，即按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用扣除?！　、谏虡I(yè)折扣業(yè)務(wù)的收入計(jì)量　　商業(yè)折扣是指企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品標(biāo)價(jià)上給予的價(jià)格扣除。企業(yè)所得稅法規(guī)對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)處理的具體規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定一致，即按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額?！　、垆N售折讓和銷售退回業(yè)務(wù)的收入計(jì)量　　銷售折讓是指企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給予的減讓，銷售退回是指企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求原因而發(fā)生的退貨。企業(yè)所得稅法規(guī)對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)處理的具體規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定一致，即企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入?！　、懿捎檬酆蠡刭?gòu)方式銷售商品　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：采用售后回購(gòu)方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。有確鑿證據(jù)表明售后回購(gòu)交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。企業(yè)所得稅法規(guī)對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)處理規(guī)定與會(huì)計(jì)一致?！　、莶捎檬酆笞饣胤绞戒N售商品　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：采用售后租回方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進(jìn)行分?jǐn)偅鳛檎叟f費(fèi)用或租金費(fèi)用的調(diào)整。有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，并按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本。　　企業(yè)所得稅法對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)沒(méi)有做出具體規(guī)定，但按照企業(yè)所得稅售后回購(gòu)方式銷售商品收入確認(rèn)的條件，售后租回業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅處理，一般應(yīng)與會(huì)計(jì)一致?！　、薏捎靡耘f換新方式銷售商品　　企業(yè)所得稅的處理與會(huì)計(jì)處理的一致，即應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理?！　。?）具有融資性質(zhì)的分期收款形式銷售商品收入計(jì)量所得稅和會(huì)計(jì)不一致　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：某些情況下，合同或協(xié)議明確規(guī)定銷售商品需要延期收取價(jià)款，如分期收款銷售商品，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的攤銷金額，沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。　　企業(yè)所得稅雖然對(duì)具有融資性質(zhì)的分期收款形式銷售商品的企業(yè)所得稅處理沒(méi)有具體規(guī)定，但是企業(yè)所得稅應(yīng)按合同或協(xié)議價(jià)款確認(rèn)為收入。具體原因如下：其一，由于企業(yè)所得稅財(cái)務(wù)費(fèi)用扣除業(yè)務(wù)中，沒(méi)有對(duì)具有融資性質(zhì)的分期收款形式銷售商品確認(rèn)為按照財(cái)務(wù)費(fèi)用處理；其二，企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)處理應(yīng)遵循確定性原則，且應(yīng)保證收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間性。 　　企業(yè)所得