【文章內(nèi)容簡介】 ”和“基礎設施費”成本項目。 借：開發(fā)成本——房屋——土地征用及拆遷費 al ——基礎設施費 a2+ a3+ a4 貸：開發(fā)成本——土地——土地征用及拆遷費 al ——前期工程費 a2 ——基礎設施費 a3 ——建筑安裝費 a4 這種結轉方法主要適用于自用建設場地成本的結轉。因為自用建設場地一般不歸集配套設施費和開發(fā)間接費用，所以為簡化核算手續(xù)，可采用這種方法結轉。 企業(yè)開發(fā)的自用建設場地，開發(fā)完成后近期不使用的，應將其實際成本先轉入“開發(fā)產(chǎn)品——土地”賬戶。 下面舉例說明土地開發(fā)成本的核算方法。 例4 甲房地產(chǎn)開發(fā)公司于2001年5月在梁園開發(fā)一塊土地，占地面積40000㎡。開發(fā)完成后準備將其中的30000㎡對外轉讓，其余的10000㎡企業(yè)自行開發(fā)商品房。假設梁園土地開發(fā)過程中只發(fā)生了如下經(jīng)濟業(yè)務： ①支付土地出讓金25000000元，作會計分錄如下： 借：開發(fā)成本——土地——梁園(土地征用及拆遷費) 25000000 貸：銀行存款 25000000 ②支付拆遷補償費5 500000元，作會計分錄如下： 借：開發(fā)成本——土地——梁園(土地征用及拆遷費) 5 500000 貸：銀行存款 5 500000 ③支付勘察設計費210000元，作會計分錄如下： 借：開發(fā)成本——土地——梁園(前期工程費) 210000 貸：銀行存款 210000 ④支付土石方費用5 500000元，作會計分錄如下： 借：開發(fā)成本——土地一—梁園(前期工程費)5 500000 貸：銀行存款 5 500000 ⑤由某施工企業(yè)承包的地下管道安裝工程已竣工，應支付價款1 500000元： 借：開發(fā)成本——土地——梁園(基礎設施費)1 500000 貸：應付賬款——X施工企業(yè) 1 500000 ⑥9月末，梁園土地開發(fā)工程完工。假設“開發(fā)成本——土地開發(fā)——梁園”賬戶歸集的開發(fā)總成本為37710000元，則單位土地開發(fā)成本為942．75元／㎡。其中自用的10000㎡土地尚未投入使用，其余30000㎡已全部轉讓，月終結轉本塊土地的開發(fā)成本。作會計分錄如下： 借：開發(fā)產(chǎn)品——土地(梁園) 9427 500 主營業(yè)務成本——土地轉讓成本 28 282 500 貸：開發(fā)成本——土地——梁園 37710000 例5 續(xù)前例，若自用的10000㎡土地在開發(fā)完成后立即投入房屋開發(fā)工程的建設中，則企業(yè)可采用下面兩種方法結轉土地開發(fā)成本； ①采用歸類集中結轉法結轉土地成本時： 借：開發(fā)成本——房屋——梁園(土地征用及拆遷費) 7 625 000 ——梁園(基礎設施費) 1 802 500 貸：開發(fā)成本——土地——梁園(土地征用及拆遷費) 7625 000 ——梁園(前期工程費) 1 427 500 ——梁園(基礎設施費) 375 000 ②采用分項平行結轉法結轉土地成本時： 借：開發(fā)成本——房屋——梁園(土地征用及拆遷費) 7 625000 ——梁園(前期工程費) 1 427 500 ——梁園(基礎設施費) 375000 貸：開發(fā)成本——土地——梁園(土地征用及拆遷費) 7 625 000 ——梁園(前期工程費) 1 427 500 ——梁園(基礎設施費) 375 000 房地產(chǎn)企業(yè)預繳企業(yè)所得稅會計核算方法的探討 根據(jù)國家稅務總局的規(guī)定，采取預售方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，其當期取得的預售收入先按規(guī)定的利潤率計算出預計營業(yè)利潤額，再并入當期應納稅所得額統(tǒng)一計算繳納企業(yè)所得稅，待開發(fā)產(chǎn)品完工時再進行結算調(diào)整。這一規(guī)定有利于稅收的均衡入庫，但也增加了企業(yè)會計核算的工作量。它是企業(yè)會計核算方面的一項新內(nèi)容。由于當期應納稅所得額并入、抵減預計營業(yè)利潤后與當期利潤總額（虧損）的反差很大，出現(xiàn)了有些企業(yè)即使虧損金額很大，卻仍要繳納較高企業(yè)所得稅的現(xiàn)象。因此，如何使企業(yè)的所得稅費用與企業(yè)盈利配比，并使預計營業(yè)利潤在開發(fā)產(chǎn)品完工結算期得到正確抵減；如何在增加核算工作量的同時采用簡便易行的核算方法，做好預計營業(yè)利潤的計提、抵減核算工作，并確保核算的準確性；如何從科目間找出勾稽關系，方便自查稅費提繳情況等，是一個值得探討的問題。根據(jù)筆者在工作實踐中的體會，采用同步登記法在“遞延稅款”歸集或轉回預繳企業(yè)所得稅的核算方法，不僅能較好地處理這一業(yè)務問題，而且簡便易行。 “同步登記法”一是指預繳的企業(yè)所得稅與營業(yè)稅費皆在“遞延稅款”核算，兩者的明細賬合并在同一賬頁中登記。雖然在“遞延稅款”核算營業(yè)稅費目前尚有爭議，但由于《企業(yè)會計制度》只明確營業(yè)稅費的提繳過程，未進一步明確應在什么科目歸集、結算轉回，故筆者認為在“遞延稅款”科目核算較合理、可行。 二是指工程項目自開工至竣工銷售，發(fā)生的經(jīng)濟內(nèi)容均在同一賬頁中登記。實際數(shù)與預計數(shù)在同一賬頁反映，便于預計數(shù)的轉回，實際數(shù)與預計數(shù)的對比，企業(yè)對稅費提繳情況的自查等工作。具體做法及運用如下。 １．預繳企業(yè)所得稅與營業(yè)稅費的同步登記及有關科目間的勾稽關系的核對。 ①為使企業(yè)繳納的所得稅費與企業(yè)盈利配比，其預繳歸集或轉回的企業(yè)所得稅在“遞延稅款”核算，借方核算由預計營業(yè)利潤部分得出的企業(yè)所得稅；貸方核算銷售轉回已計提的企業(yè)所得稅，須結算，余額應為零。預繳的企業(yè)所得稅和營業(yè)稅費統(tǒng)一登記在七欄式明細賬頁上，前三欄分別登記借、貸、余；分析欄分別登記營業(yè)稅費、企業(yè)所得稅，藍字登記預提金額，紅字登記轉回金額。銷售結算后，該明細賬余額為零。 例１：某企業(yè)Ａ幢２０２號２００３年預收賬款５萬元。２００４年８月３１日止累計預收賬款４０萬元（其中二季度末止累計３０萬元），累計預提營業(yè)稅費２．２２萬元，企業(yè)所得稅１．４８５萬元，９月份預收賬款１０萬元。經(jīng)計算９月份應交營業(yè)稅費為０．５５５萬元，二季度應在“遞延稅款”歸集的企業(yè)所得稅為０．９９萬元；銷售結算轉回營業(yè)稅費２．７７５萬元，企業(yè)所得稅２．４７５萬元。據(jù)此登記明細賬如下： 明細賬 會計科目：遞延稅款 明細科目：營業(yè)稅費 企業(yè)所得稅 戶名：Ａ幢２０２號 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應該繳納哪些稅（費）？一、 營業(yè)稅（一）、應稅范圍： 根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，發(fā)生營業(yè)稅應稅勞務時主要涉及以下兩個方面：轉讓土地使用權：是指土地使用者轉讓土地使用權的行為，土地所有者出讓土地使用權和土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為，不征收營業(yè)稅。土地租賃，不按本稅目征稅。 銷售不動產(chǎn)：是指有償轉讓不動產(chǎn)所有權的行為。不動產(chǎn)，是指不能移動，移動后會引起性質(zhì)，形狀改變的財產(chǎn)。本稅目的征收范圍包括：銷售建筑物或構筑物、銷售其他土地附著物。 （1）銷售建筑物或構筑物 銷售建筑物或構筑物，是指有償轉讓建筑物或構筑物的所有權的行為。以轉讓有限產(chǎn)權或永久使用權方式銷售建筑物，視同銷售建筑物。 （2）銷售其他土地附著物 ① 銷售其他土地附著物，是指有償轉讓其他土地附著物的所有權的行為。② 其他土地附著物，是指建筑物或構筑物以外的其他附著于土地的不動產(chǎn)。 ③ 單位將不動產(chǎn)無償贈與他人，視同銷售不動產(chǎn)。 ④ 在銷售不動產(chǎn)時連同不動產(chǎn)所占土地的使用權一并轉讓的行為，比照銷售不動產(chǎn)征稅。 ⑤ 以不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配、共同承擔投資風險的行為，不征營業(yè)稅。但轉讓該項股權，應按本稅目征稅。 ⑥ 不動產(chǎn)租賃，不按本稅目征稅。（二） 涉及稅種 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要涉及的稅種有營業(yè)稅、城建稅、教育費附加，土地增值稅、房產(chǎn)稅、印花稅以及契稅等。 銷售不動產(chǎn)的營業(yè)稅計稅依據(jù) ] 根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》的規(guī)定：（1） 納稅人的營業(yè)額為納稅人銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用。（2）單位將不動產(chǎn)無償贈與他人，其營業(yè)額比照《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十五條的規(guī)定確定。對個人無償贈送不動產(chǎn)的行為，不應視同銷售不動產(chǎn)征收營業(yè)稅。 （3）營業(yè)稅暫行條例實施細則第十五條規(guī)定： 納稅人銷售不動產(chǎn)價格明顯偏低而無正當理由的，主管稅務機關有權按下列順序核定其營業(yè)額① 按納稅人當月提供的同類應稅勞務或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定； ② 按納稅人最近時期提供的同類應稅勞務或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定；③ 按下列公式核定計稅價格： 計稅價格=營業(yè)成本或工程成本（1+成本利潤率）247。（1—營業(yè)稅稅率） 上列公式中的成本利潤率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府所屬稅務機關確定。 其他具體規(guī)定如下： （1） 根據(jù)《國家稅務總局關于房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售不動產(chǎn)征收營業(yè)稅問題的通知》規(guī)定，在合同期內(nèi)房產(chǎn)企業(yè)將房產(chǎn)交給包銷商承銷，包銷商是代理房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進行銷售，所取得的手續(xù)費收入或者價差應按“服務業(yè)?代理業(yè)”征收營業(yè)稅；在合同期滿后，房屋未售出，由包銷商進行收購，其實質(zhì)是房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將房屋銷售給包銷商，對房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應按“銷售不動產(chǎn)”征收營業(yè)稅；包銷商將房產(chǎn)再次銷售，對包銷商也應按“銷售不動產(chǎn)”征收營業(yè)稅。 （2）對合作建房行為應如何征收營業(yè)稅 根據(jù)《國家稅務總局關于印發(fā)營業(yè)稅問題解答（之一）》規(guī)定： _ 合作建房，是指由一方（以下簡稱甲方）提供土地使用權，另一方（以下簡稱乙方）提供資金，合作建房。合作建房的方式一般有兩種： 第一種方式是純粹的“以物易物”，即雙方以各自擁有的土地使用權和房屋所有權相互交換。具體的交換方式也有以下兩種： ① 土地使用權和房屋所有權相互交換，雙方都取得了擁有部分房屋的所有權。在這一合作過程中，甲方以轉讓部分土地使用權為代價，換取部分房屋的所有權，發(fā)生了轉讓土地使用權的行為；乙方則以轉讓部分房屋的所有權為代價，換取部分土地的使用權，發(fā)生了銷售不動產(chǎn)的行為。因而合作建房的雙方都發(fā)生了營業(yè)稅的應稅行為。對甲方應按“轉讓無形資產(chǎn)”稅目中的“轉讓土地使用權”子目征稅；對乙方應按“銷售不動產(chǎn)”稅目征稅。由于雙方?jīng)]有進行貨幣結算，因此應當按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十五條的規(guī)定分別核定雙方各自的營業(yè)額。如果合作建房的雙方（或任何一方）將分得的房屋銷售出去，則又發(fā)生了銷售不動產(chǎn)行為，應對其銷售收入再按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。 ② 以出租土地使用權為代價換取房屋所有權。例如，甲方將土地使用權出租給乙方若干年，乙方投資在該土地上建造建筑物并使用，租賃期滿后，乙方將土地使用權連同所建的建筑物歸還甲方。在這一經(jīng)營過程中，乙方是以建筑物為代價換得若干年的土地使用權，甲方是以出租土地使用權為代價換取建筑物。甲方發(fā)生了出租土地使用權的行為，對其按“服務業(yè)?租賃業(yè)”征營業(yè)稅；乙方發(fā)生了銷售不動產(chǎn)的行為，對其按“銷售不動產(chǎn)”稅目征營業(yè)稅。對雙方分別征稅時，其營業(yè)額也按《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十五條的規(guī)定核定。 第二種方式是甲方以土地使用權、乙方以貨幣資金合股，成立合營企業(yè)，合作建房。對此種形式的合作建房，則要視具體情況確定如何征稅：① 房屋建成后，如果雙方采取風險共擔、利潤共享的分配方式按照營業(yè)稅“以無形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔投資風險的行為，不征營業(yè)稅”的規(guī)定，對甲方向合營企業(yè)提供的土地使用權，視為投資入股，對其不征營業(yè)稅；只對合營企業(yè)銷售房屋取得的收入按銷售不動產(chǎn)征稅；對雙方分得的利潤不征營業(yè)稅。 ② 房屋建成后，甲方如果采取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤，則不屬營業(yè)稅所稱的投資入股不征營業(yè)稅的行為，而屬于甲方將土地使用權轉讓給合營企業(yè)的行為，那么，對甲方取得的固定利潤或從銷售收入按比例提取的收入按“轉讓無形資產(chǎn)”征稅；對合營企業(yè)則按全部房屋的銷售收入依“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅；③ 如果房屋建成后雙方按一定比例分配房屋，則此種經(jīng)營行為，也未構成營業(yè)稅所稱的以無形資產(chǎn)投資入股，共同承擔風險的不征營業(yè)稅的行為。因此，首先對甲方向合營企業(yè)轉讓的土地，按“轉讓無形資產(chǎn)”征稅，其營業(yè)額按實施細則第十五條的規(guī)定核定。其次，對合營企業(yè)的房屋，在分配給甲、乙方后，如果各自銷售，則再按“銷售不動產(chǎn)”征稅。對于轉讓土地使用權或銷售不動產(chǎn)的預收定金，有如下規(guī)定：納稅人轉讓土地使用權或銷售不動產(chǎn)，采用預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天?！贝隧椧?guī)定所稱預收款，包括預收定金。因此，預收定金的營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為收到預收定金的當天。（3）根據(jù)《國家稅務總局關于印發(fā)營業(yè)稅問題解答（之一）》規(guī)定： 以“還本”方式銷售建筑物，是指商品房經(jīng)營者在銷售建筑物時許諾若干年后可將房屋價款歸還購房者，這是經(jīng)營者為了加快資金周轉而采取的一種促銷手段。對以“還本”方式銷售建筑物的行為，應按向購買者收取的全部價款和價外費用征收營業(yè)稅，不得減除所謂“還本”支出（4）中外合作開發(fā)房地產(chǎn)征收營業(yè)稅問題根據(jù)《國家稅務總局關于中外合作開發(fā)房地產(chǎn)征收營業(yè)稅問題的批復》規(guī)定：① 關于中外雙方合作建房的征稅問題 中方將獲得的土地與外方合作，辦理土地使用權轉移后，不論是按建成的商品房分配面積，還是按商品房銷售后的收入進行分配，均不符合現(xiàn)行政策關于“以無