【文章內(nèi)容簡介】 司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系。本例中A公司是通過分步購買最終達到對B公司實施控制，形成企業(yè)合并。在購買日，A公司應(yīng)進行以下會計處理(假定不考慮所得稅影響)：借：盈余公積 300 000利潤分配——未分配利潤 2 700 000貸：長期股權(quán)投資 3 000 000借：長期股權(quán)投資 100 000 000貸：銀行存款 100 000 000購買日對B公司長期股權(quán)投資的賬面余額＝(8 300－300)＋10 000＝18 000萬元三、初始投資成本中包含的已宣告尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤的處理企業(yè)無論是以何種方式取得長期股權(quán)投資，取得投資時，對于支付的對價中包含的應(yīng)享有被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)確認為應(yīng)收項目，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的初始投資成本。【例37】沿用【例31】，假定甲公司取得該項投資時，乙公司已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利，甲公司按其持股比例計算確定可分得60萬元。則甲公司在確認該長期股權(quán)投資時，應(yīng)將包含的現(xiàn)金股利部分單獨核算：借：長期股權(quán)投資 163 400 000應(yīng)收股利 600 000貸：銀行存款 164 000 000第三節(jié) 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資企業(yè)對被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場、公允價值能否可靠取得等情況，分別采用成本法及權(quán)益法進行核算。一、長期股權(quán)投資的成本法(一)成本法的適用范圍按照長期股權(quán)投資準(zhǔn)則核算的權(quán)益性投資中，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算的是以下兩類：一是企業(yè)持有的對子公司投資；二是對被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。準(zhǔn)則中要求企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資在日常核算及母公司個別財務(wù)報表中采用成本法核算，主要是為了避免在子公司實際宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤之前，母公司墊付資金發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤等情況，解決了原來權(quán)益法下投資收益不能足額收回導(dǎo)致的超額分配問題。(二)成本法核算下長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整及投資損益的確認采用成本法核算的長期股權(quán)投資，初始投資或追加投資時，按照初始投資或追加投資的成本增加長期股權(quán)投資的賬面價值。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤中，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分確認為當(dāng)期投資收益；但投資企業(yè)確認的投資收益僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額?！纠?8】甲公司207年1月,取得對乙公司5%的股權(quán)，成本為800萬元。208年2月，甲公司又以1200萬元取得對乙公司6%的股權(quán)。假定甲公司對乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策不具有重大影響或共同控制，且該投資不存在活躍的交易市場、公允價值無法取得。208年3月，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利，甲公司按其持股比例可取得10萬元。甲公司應(yīng)進行的會計處理為：借：長期股權(quán)投資 8 000 000 貸：銀行存款 8 000 000借：長期股權(quán)投資 12 000 000 貸：銀行存款 12 000 000借：應(yīng)收股利 100 000 貸：投資收益 100 000(三)應(yīng)抵減初始投資成本金額的確定一般情況下，投資企業(yè)在取得投資當(dāng)年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為投資成本的收回，原因是被投資單位當(dāng)年分配的往往是以前年實現(xiàn)的利潤。以后年度，被投資單位累積分派的現(xiàn)金股利或利潤超過投資以后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)凈損益的，投資企業(yè)按照持股比例計算應(yīng)享有的部分作為投資成本的收回。具體可按以下公式計算：應(yīng)沖減初始投資成本的金額＝[投資后至本年末(或本期末)止被投資單位分派的現(xiàn)金股利或利潤－投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益]投資企業(yè)的持股比例－投資企業(yè)已沖減的初始投資成本應(yīng)確認的投資收益＝投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利－應(yīng)沖減初始投資成本的金額如果投資后至本年末(或本期末)止被投資單位累積分派的現(xiàn)金股利或利潤大于投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益，則按上述公式計算應(yīng)沖減初始投資成本的金額；如果投資后至本年末(或本期末)止被投資單位累積分派的現(xiàn)金股利或利潤等于或小于投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益，則被投資單位當(dāng)期分派的利潤或現(xiàn)金股利中應(yīng)由投資企業(yè)享有的部分，應(yīng)確認為投資收益?！綥uyang 例補】甲公司205年1月1日以2 400萬元的價格購入乙公司3％的股份，購買過程中另支付相關(guān)稅費9萬元。乙公司為一家未上市企業(yè)，其股權(quán)不存在活躍的市場價格。甲公司在取得該部分投資后，未參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資后，乙公司實現(xiàn)的凈利潤及利潤分配情況見表3—補1：表3—補1　　　　　　 　　　　　　　　 　　 　單位：萬元年度被投資單位實現(xiàn)凈利潤當(dāng)年度分派利潤205年3 0002 700206年6 0004 800注：乙公司205年度分派的利潤屬于對其204年及以前實現(xiàn)凈利潤的分配。5年1月1日購入乙公司3％的股份的賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資 24 090 000貸：銀行存款 24 090 000、沖減投資成本的金額及相應(yīng)的賬務(wù)處理如下：（1）205年：當(dāng)年度被投資單位分派的2 700萬元利潤屬于對其在204年及以前期間已實現(xiàn)利潤的分配，甲公司按持股比例取得81（2 7003%）萬元，應(yīng)沖減投資成本。賬務(wù)處理為：借：應(yīng)收股利 810 000貸：長期股權(quán)投資 810 000收到現(xiàn)金股利時：借：銀行存款 810 000貸：應(yīng)收股利 810 000（2）206年：應(yīng)沖減投資成本金額＝（2700+48003000）3%81＝54（萬元）當(dāng)年度實際分得現(xiàn)金股利＝48003%＝144（萬元）應(yīng)確認投資收益＝14454＝90（萬元）賬務(wù)處理為：借：應(yīng)收股利 1 440 000貸：投資收益 900 000長期股權(quán)投資 540 000收到現(xiàn)金股利時：借：銀行存款 1 440 000貸：應(yīng)收股利 1 440 000【Luyang 補妙法突破會計難點】2008年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《會計》【例58】成本法下,205年應(yīng)確認投資收益、沖減投資成本的金額:投資后，累積應(yīng)收股利 27003%＝81萬元投資后，累積應(yīng)收凈利 03%＝0 萬元投資后，累積應(yīng)確認的投資收益為累積應(yīng)收股利與累積應(yīng)收凈利兩者孰低。因：累積應(yīng)收凈利0 萬元＜累積應(yīng)收股利81萬元，故：累積應(yīng)確認的投資收益＝0 萬元本年應(yīng)確認的投資收益＝累積應(yīng)確認的投資收益0萬元以前年度已累計確認的投資收益0萬元＝0萬元本年應(yīng)沖減初始投資成本＝本年應(yīng)收股利27003%本年應(yīng)確認的投資收益0＝810＝81萬元成本法下,206年應(yīng)確認投資收益、沖減投資成本的金額:投資后，累積應(yīng)收股利（2700+4800）3%＝225萬元投資后，累積應(yīng)收凈利（0+3000）3%＝90萬元投資后，累積應(yīng)確認的投資收益為累積應(yīng)收股利與累積應(yīng)收凈利兩者孰低。因：累積應(yīng)收凈利90 萬元＜累積應(yīng)收股利225萬元，故：累積應(yīng)確認的投資收益＝90 萬元本年應(yīng)確認的投資收益＝累積應(yīng)確認的投資收益90萬元以前年度已累計確認的投資收益0萬元＝90萬元本年應(yīng)沖減初始投資成本＝本年應(yīng)收股利48003%本年應(yīng)確認的投資收益90＝14490=54萬元成本法下，用上述方法確認投資收益、沖減投資成本的金額，根本不需要記憶本講解上的如下公式：應(yīng)沖減初始投資成本的金額＝[投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分派的現(xiàn)金股利或利潤投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益]投資企業(yè)的持股比例投資企業(yè)已沖減的初始投資成本應(yīng)確認的投資收益＝投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利應(yīng)沖減初始投資成本的金額二、長期股權(quán)投資的權(quán)益法長期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資包括兩類：一是對合營企業(yè)投資；二是對聯(lián)營企業(yè)投資。按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，一般的核算程序為：一是初始投資或追加投資時，按照初始投資成本或追加投資的投資成本，增加長期股權(quán)投資的賬面價值。二是比較初始投資成本與投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，對于初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)對長期股權(quán)投資的賬面價值進行調(diào)整，計入取得投資當(dāng)期的損益。三是持有投資期間，隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動相應(yīng)調(diào)整增加或減少長期股權(quán)投資的賬面價值，并分別情況處理，對屬于因被投資單位實現(xiàn)凈損益產(chǎn)生的所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)按照持股比例計算應(yīng)享有的份額，增加或減少長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認為當(dāng)期投資損益；對被投資單位除凈損益以外其他因素導(dǎo)致的所有者權(quán)益變動，在持股比例不變的情況下，按照持股比例計算應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的份額，增加或減少長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認為資本公積(其他資本公積)。四是被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按持股比例計算應(yīng)分得的部分，一般應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。(一)初始投資成本的調(diào)整投資企業(yè)取得對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資以后，對于取得投資時初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，應(yīng)區(qū)別情況處理。1．初始投資成本大于取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，該部分差額是投資企業(yè)在取得投資過程中通過作價體現(xiàn)出的與所取得股權(quán)份額相對應(yīng)的商譽及被投資單位不符合確認條件的資產(chǎn)價值，這種情況下不要求對長期股權(quán)投資的成本進行調(diào)整。2．初始投資成本小于取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，兩者之間的差額體現(xiàn)為雙方在交易作價過程中轉(zhuǎn)讓方的讓步，該部分經(jīng)濟利益流入應(yīng)作為收益處理，計入取得投資當(dāng)期的營業(yè)外收入，同時調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值。【例39】A企業(yè)于205年1月取得B公司30％的股權(quán)，支付價款6 000萬元。取得投資時被投資單位凈資產(chǎn)賬面價值為15 000 萬元(假定被投資單位各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同)。A企業(yè)在取得B公司的股權(quán)后，能夠?qū)公司施加重大影響，對該投資采用權(quán)益法核算。取得投資時，A企業(yè)應(yīng)進行以下賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資——投資成本 60 000 000貸：銀行存款 60 000 000長期股權(quán)投資的初始投資成本6 000萬元大于取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額4 500萬元(15 00030％)，該差額不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。假定本例中取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為24 000萬元，A企業(yè)按持股比例30％計算確定應(yīng)享有7 200萬元，則初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額1 200 萬元應(yīng)計入取得投資當(dāng)期的營業(yè)外收入。有關(guān)賬務(wù)處理為：借：長期股權(quán)投資——投資成本 72 000 000貸：銀行存款 60 000 000營業(yè)外收入 12 000 000(二)投資損益的確認采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，在確認應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧損時，在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮以下因素的影響進行適當(dāng)調(diào)整：，應(yīng)按投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上確定被投資單位的損益。權(quán)益法下，是將投資企業(yè)與被投資單位作為一個整體對待，作為一個整體其所產(chǎn)生的損益，應(yīng)當(dāng)在一致的會計政策基礎(chǔ)上確定，被投資企業(yè)采用的會計政策與投資企業(yè)不同的，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)基于重要性原則，按照本企業(yè)的會計政策對被投資單位的損益進行調(diào)整。另外，投資企業(yè)與被投資單位采用的會計期間不同的，也應(yīng)進行相關(guān)調(diào)整。、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計提的折舊額或攤銷額，以及有關(guān)資產(chǎn)