【文章內容簡介】 債，少計的債務重組收益未申報納稅【問題描述】會計上修改其他債務條件的債務重組方式，債務人按照重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值和預計負債金額的差額，確認為債務重組收益；稅收上債務人應當將重組債務的計稅成本減記至將來應付金額，減記的金額確認為當期的債務重組所得。納稅人對會計上少計的債務重組收益未申報納稅?！局饕獧z查方法】1．審查雙方簽訂的債務重組合同協(xié)議有關條款，確認該債務重組為修改其他債務條件的債務重組方式，核實合同中或有事項的有關約定。2．運用稽查分析方法對會計報表有關報表項目進行審查，分析債務方經濟狀況、信用程度和償債能力，確認債務重組的真實性，必要時到對方單位調查取證。 3．審核“應付賬款”、“預計負債”、“營業(yè)外收入”等賬戶，抽查債務重組業(yè)務的記賬憑證，核實納稅人確認債務重組收益時是否扣減了預計負債；審查企業(yè)所得稅納稅申報表，確認納稅人納稅申報時是否按稅收規(guī)定的債務重組收益申報納稅。【實例】[例11－2－2]某稽查局對A公司2008年納稅情況進行檢查，通過賬簿審查和詢問有關人員得知，2008年7月1日與B公司發(fā)生了債務重組業(yè)務?；槿藛T調取債務重組合同進行審查，2008年1月1日A公司因向B公司購進材料簽發(fā)了一張期限為6個月、票面金額為70200元、年利率為4％、到期還本付息的商業(yè)承兌匯票。2008年7月1日由于A公司財務困難，無法償還票據本息，經雙方協(xié)定，進行債務重組：（1）免除積欠利息；（2）將剩余債務的償還期限延長至2008年12月31日，并且如果A公司2008年盈利，延長期間按2％收取利息；如果A公司2008年虧損，延長期間則不加收利息?；槿藛T采用抽查法審核債務重組的記賬憑證：借：應付票據 71604 貸：預計負債 702（702002％/2）營業(yè)外收入—債務重組利得 702應付賬款 70200審核A公司2008年企業(yè)所得稅申報表，債務重組收益按702元申報納稅。分析：按照稅法規(guī)定A公司應確認債務重組收益為1404元（71604 70200），應調增應納稅所得額702元。 (四)關聯(lián)企業(yè)利用債務重組業(yè)務逃避稅款【問題描述】1．關聯(lián)企業(yè)利用債務重組，進行轉移所得；2．不符合債務重組條件的關聯(lián)企業(yè)，債權方確認債務重組損失在稅前扣除?！局饕獧z查方法】1．判斷債務重組業(yè)務是否屬于關聯(lián)企業(yè)的關聯(lián)交易。了解納稅人與其主要客戶、供應商和債權人的范圍和企業(yè)上下控股關系，按照國稅發(fā)〔2004〕143號文件的規(guī)定來認定與納稅人發(fā)生債務重組業(yè)務的對方是否屬于關聯(lián)企業(yè)。2．到工商部門調閱納稅人的公司章程等資料，查看債務方與債權方是否屬于關聯(lián)企業(yè)。3．審核企業(yè)提交的法院裁決文書、全體債權人同意債務重組的協(xié)議、國有資產管理部門的國有企業(yè)債轉股批準文件等資料，確認關聯(lián)企業(yè)之間的債務重組業(yè)務是否符合稅法規(guī)定的條件，判斷企業(yè)債務重組所得（損失）的稅務處理是否正確。4．審查雙方簽訂的合同協(xié)議，核實債務人轉出的非現金資產和股權的公允價值是否合理，有無調節(jié)公允價值轉讓利潤的行為。5．檢查“應付賬款”、“營業(yè)外支出——債務重組損失”等賬戶，結合復核企業(yè)所得稅納稅申報表有關項目，核實不符合稅法規(guī)定條件的債務重組中債權人對債務人的讓步，債權方企業(yè)有無確認債務重組損失在稅前扣除。思考題：1．債務重組方式可以分為哪幾種？2．結合稅務稽查的實際工作，談談對納稅人關聯(lián)方債務重組業(yè)務在稅收檢查上的疑難問題和檢查對策。第三節(jié) 投資業(yè)務檢查方法企業(yè)的經營方式越來越多樣化，投資業(yè)務也越來越多。投資業(yè)務復雜，會計處理繁瑣，并且稅務處理多有特殊規(guī)定，在實際工作中常令財務人員感到難以把握，投資業(yè)務存在稅收問題也較為普遍。本節(jié)主要介紹投資業(yè)務持有收益的稅務稽查方法，對投資業(yè)務轉讓收益的稅務檢查方法將在本章第五節(jié)中介紹。一、投資業(yè)務簡述投資業(yè)務由權益性投資和債權性投資組成。權益性投資是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對企業(yè)凈資產擁有所有權的投資；債權性投資是指企業(yè)需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質的方式予以補償的融資。新會計準則將投資業(yè)務分解為交易性金融資產、持有至到期投資、長期股權投資和可供出售金融資產四個部分。交易性金融資產主要是指企業(yè)為了近期內出售而持有的金融資產，例如企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等。持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產，主要包括長、短期債權性投資。比如從二級市場上購入的固定利率國債、浮動利率金融債券等。長期股權投資包括企業(yè)持有的對其子公司、合營企業(yè)及聯(lián)營企業(yè)的權益性投資以及企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資。其中，企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的，被投資單位為本企業(yè)的子公司；企業(yè)與其他方對被投資單位實施共同控制的，被投資單位為本企業(yè)的合營企業(yè)；企業(yè)能夠對被投資單位施加重大影響的，被投資單位為本企業(yè)的聯(lián)營企業(yè)?？晒┏鍪劢鹑谫Y產通常是指企業(yè)沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項的金融資產。包括劃分為可供出售的股票投資、債券投資等金融資產。二、政策依據與會計核算（一）政策依據投資業(yè)務政策依據具體見表11－3－1。投資業(yè)務政策依據一覽表表11－3－1文件具 體 規(guī) 定《企業(yè)所得稅法實施條例》第七十一條投資資產，是指企業(yè)對外進行權益性投資和債權性投資形成的資產?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第十八條利息收入，是指企業(yè)將資金提供他人使用但不構成權益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現?！镀髽I(yè)所得稅法》第二十六條國債利息收入為免稅收入?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第八十二條國債利息收入，是指企業(yè)持有國務院財政部門發(fā)行的國債取得的利息收入?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第十七條股息、紅利等權益性投資收益，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方做出利潤分配決定的日期確認收入的實現?！镀髽I(yè)所得稅法》二十六條符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益；在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益；為免稅收入?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第八十二條符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。財稅〔2007〕80號企業(yè)對持有至到期投資、貸款等按照新會計準則規(guī)定采用實際利率法確認的利息收入，可計入當期應納稅所得額。（二）會計處理投資業(yè)務會計處理具體見表11－3－2。投資業(yè)務會計處理一覽表表11－3－2時間階段會 計 處 理交易性金融資產持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現金股利，或在資產負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，借記“應收股利”或“應收利息”科目，貸記“投資收益”科目。持有至到期投資分期付息、一次還本債券投資的，在資產負債表日借記“應收利息” 科目，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資（利息調整）”。一次還本付息債券投資的，應于資產負債表日借記“持有至到期投資（應計利息）”，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資（利息調整）”。長期股權投資權益法年末根據被投資單位實現的凈利潤或經調整的凈利潤計算應享有的份額，借記“長期股權投資（損益調整）”，貸記“投資收益”科目。被投資單位發(fā)生凈虧損做相反的會計分錄，但以“長期股權投資”的賬面價值減記至零為限；還需承擔的投資損失，應將其他實質上構成對被投資單位凈投資的“長期應收款”等的賬面價值減記至零為限；除按照以上步驟已確認的損失外，按照投資合同或協(xié)議約定將承擔的損失，確認為預計負債。發(fā)生虧損的被投資單位以后實現凈利潤的，應按與上述相反的順序進行處理。被投資單位以后宣告發(fā)放現金股利或利潤時，企業(yè)計算應分得的部分，借記“應收股利”科目，貸記“長期股權投資（損益調整）”。收到被投資單位宣告發(fā)放的股票股利，不進行賬務處理，但應在備查簿中登記。成本法按被投資單位宣告發(fā)放的現金股利或利潤中屬于本企業(yè)的部分，借記“應收股利”科目，貸記“投資收益”科目；屬于被投資單位在取得本企業(yè)投資前實現凈利潤的分配額，應作為投資成本的收回，借記“應收股利”科目，貸記“長期股權投資” 科目。可供出售金融資產可供出售債券為分期付息、一次還本債券投資的，資產負債表日借記“應收利息”科目，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產（利息調整）”。可供出售債券為一次還本付息債券投資的，借記“可供出售金融資產（應計利息）”，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產（利息調整）”。三、常見涉稅問題及主要檢查方法 納稅人對投資業(yè)務常利用會計、稅收政策差異，采用隱匿、截留等方式偷逃企業(yè)所得稅。在稅務稽查時，應抓住投資業(yè)務可能出現人為調節(jié)的關鍵點進行重點審查，可采取審閱法、詢問法、核對法等檢查方法，查清各種稅收違法行為。常見涉稅問題：（一）少計投資成本多列當期費用（二）隱匿、截留投資業(yè)務的持有收益（三）視同銷售未按稅法規(guī)定繳納各稅（四）混淆免稅收入和應稅收入的界限，少計應稅所得（一）少計投資成本多列當期費用【問題描述】納稅人購入交易性金融資產和可供出售金融資產時，支付的交易費用（手續(xù)費、經紀人傭金）和交易稅金不計入對外投資的成本，而是計入當期期間費用在稅前扣除?！局饕獧z查方法】1．審核股票、債券交易交割單，核實納稅人從證券交易所購買股票、債券時支付的手續(xù)費、經紀人傭金、印花稅金額；結合“交易性金融資產”、“可供出售金融資產”賬戶本期借方發(fā)生額的審查，確認股票、債券投資成本構成中是否包含購買股票、債券時支付的交易費用和稅金。2．審查“其他貨幣資金——存出投資款”賬戶貸方發(fā)生額對應賬戶有無“財務費用”等期間費用賬戶，如有，則可以認定購買股票、債券發(fā)生交易費用和稅金計入期間費用。3．復核當年企業(yè)所得稅納稅申報表中期間費用的金額，判斷計入期間費用的購買股票、債券的交易費用和稅金是否在稅前扣除。（二）隱匿、截留投資業(yè)務的持有收益【問題描述】納稅人持有交易性金融資產、持有至到期投資、可供出售金融資產和可供出售金融資產期間，投資收益不入賬或者部分入賬，偷逃企業(yè)所得稅。具體包括：1．利用“應收利息”等往來賬戶截留投資收益；2．將實現的投資收益直接用于發(fā)放職工福利；3．將實現的投資收益作為投資成本的收回；4．濫用溢（折）價攤銷少計債券投資利息收入；5．利用會計權益法確認的長期股權投資損失沖減當期投資收益；6．取得的股票紅利不并入所得額納稅?！局饕獧z查方法】1．通過證券網站收集上交所、深交所發(fā)布的上市公司分紅派息實施公告書，確定上市公司分紅派息實施的方式、股權登記日、除權除息日、派息日；結合“投資收益”、“應收股利”等賬戶的檢查，判斷納稅人股權投資收益確認的金額、時間是否正確，有無隱匿、截留投資收益行為。2．審查企業(yè)合并合同協(xié)議、股權轉讓協(xié)議、《招股說明書》、企業(yè)投資計劃書、投資意向書等有關文件資料，結合“長期股權投資”、“可供出售金融資產”賬戶反映的投資時間，采用邏輯分析法，將投資時間長但沒有或較少投資回報的異常投資業(yè)務作為重點檢查的項目，到被投資企業(yè)實地調查股息分配情況；通過向一線生產工人詢問，了解職工的福利待遇情況，確定納稅人有無將分回的投資收益掛往來賬或直接用于發(fā)放職工福利的行為。3．審查實物券方式公司債券或通過證券網站收集公司債發(fā)行企業(yè)的債券募集辦法，了解債券票面金額、利率、償還期限，付息方式等事項；檢查“持有至到期投資（應計利息）”、“可供出售金融資產（應計利息）”明細賬戶本期發(fā)生額，核實一次還本付息債權投資，納稅人是否按照權責發(fā)生制原則確認債權投資收益申報納稅，有無不計投資收益的行為。4．審查“銀行存款”賬戶發(fā)生額，落實購買公司債券的投資成本，與公司債券面值比較確定債券溢（折）價額。采用實際利率法復核公司債券利息收入計算表和“持有至到期投資（利息調整）”明細賬發(fā)生額是否真實、正確，認定納稅人有無通過少攤銷折價額或多攤銷溢價額方式少計債券利息收入。5．對“投資收益”賬戶本期借方發(fā)生額逐一進行分析審核，核實有無年末根據被投資單位發(fā)生凈虧損和持有股權份額確認的投資損失，復核企業(yè)所得稅納稅申報表有關報表項目，核實該投資損失有無沖抵應納稅所得額的行為；審查“長期股權投資（損益調整）”明細賬戶本期貸方發(fā)生額，確認分回的現金股利或利潤有無沖減以前年度會計投資損失，而不作為本期投資收益的行為。6．審核上市公司分紅派息實施公告書或到被投資企業(yè)了解分紅派息的方式；到證券公司調查納稅人股票交易數量情況，結合備查簿記載內容的審查，確認納稅人是否從被投資企業(yè)取得股票紅利。復核企業(yè)所得稅納稅申報表有關報表項目，核實納稅人取得股票紅利是否按照被投資企業(yè)股票面值申報繳納企業(yè)所得稅?！緦嵗縖例11－3－1]某稽查局根據舉報對A公司2008年度的納稅情況進行檢查，通過“其他貨幣資金——存出投資款”賬戶審核和向財務人員詢問，發(fā)現該公司于2008年2月1日，在證券市場以每股23元的價格購買B公司 (上市公司、高新技術企業(yè)、單位股票面值為1元)股票10萬股。審核A公司投資計劃書確認該公司不準備長期持有?；槿藛T通過證券網站查詢到5月27日B公司公布的2007年度分紅派息實施公告書，公告書表明每10股送3股轉增（盈余公積轉增）7股派6元，股權登記日5月27日，除權除息日5月28日，派息日5月28日，紅股上市交易日5月28日。經