【文章內(nèi)容簡介】 的價(jià)格購入某上市公司B公司的股票100萬股，并由此持有B公司2%的股權(quán)。A公司與B公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。A公司將對B公司的投資作為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。213年1月1日，向B公司大股東收購B公司50%的股權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。假設(shè)A公司購買B公司2%的股權(quán)和后續(xù)購買50%的股權(quán)不構(gòu)成“一攬子交易”，A公司取得B公司控制權(quán)之日為213年1月1日，B公司當(dāng)日股價(jià)為每股7元，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為2億元，不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響?！　≠徺I日前，A公司持有對B公司的股權(quán)投資作為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，購買日前A公司原持有可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值為700萬元（7100）。　　本次追加投資應(yīng)支付對價(jià)的公允價(jià)值為17,500萬元。購買日對子公司按成本法核算的初始投資成本為18,200萬元（17,500＋700）?！　≠徺I日前A公司原持有可供出售金融資產(chǎn)相關(guān)的其他綜合收益為200萬元［（7－5）100，購買日該其他，綜合收益轉(zhuǎn)入購買1所屬當(dāng)期投資收益。　　借：長期股權(quán)投資——投資成本　182,000,000　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)　7,000,000　　　　　銀行存款　175,000,000　　借：其他綜合收益　2,000,000　　　貸：投資收益　2,000,000　　A公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)處理參見《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》應(yīng)用指南（2014）（以下簡稱合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)用指南）。　　【例8】210年1月1日，A公司以現(xiàn)金3000萬元自非關(guān)聯(lián)方處取得了B公司20%股權(quán)，并能夠?qū)ζ涫┘又卮笥绊?。?dāng)日。212年7月1日，A公司另支付現(xiàn)金8000萬元，自另一非關(guān)聯(lián)方處取得B公司40%股權(quán)，并取得對B公司的控制權(quán)。購買日，A公司原持有的對B公司的20%股權(quán)的公允價(jià)值為4000萬元，賬面價(jià)值為3500萬元，A公司確認(rèn)與B公司權(quán)益法核算相關(guān)的累計(jì)其他綜合收益為400萬元，其他所有者權(quán)益變動(dòng)100萬元；。假設(shè)A公司購買B公司20%股權(quán)和后續(xù)購買40%的股權(quán)的交易不構(gòu)成“一攬子交易”。以上交易的相關(guān)手續(xù)均于當(dāng)日完成。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。　　購買日前，A公司持有B公司的投資作為聯(lián)營企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，購買日前A公司原持有股權(quán)的賬面價(jià)值為3,500萬元（3000＋400＋100）?！　”敬瓮顿Y應(yīng)支付對價(jià)的公允價(jià)值為8,000萬元?！　≠徺I日對子公司按成本法核算的初始投資成本為11,500萬元（8,000＋3,500）?！　≠徺I日前A公司原持有股權(quán)相關(guān)的其他綜合收益400萬元以及其他所有者權(quán)益變動(dòng)100萬元在購買日均不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。　　A公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)處理，見合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則應(yīng)用指南的相關(guān)內(nèi)容?！　　　∑髽I(yè)無論是以何種方式取得長期股權(quán)投資，取得投資時(shí)，對于支付的對價(jià)中包含的應(yīng)享有被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的初始投資成本?！纠?】見{例1}，假定甲公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)全股利，甲公司按其持股比例計(jì)算確定可分得60萬元。不考慮所得稅影響?！　〖坠驹诖_認(rèn)該長期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)將包含的現(xiàn)金股利部分單獨(dú)進(jìn)行以下會(huì)計(jì)處理：　　借：長期股權(quán)投資——投資成本　163,400,000　　　　應(yīng)收股利　600,000　　　貸：銀行存款　164,000,000　　　?。?）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的或有對價(jià)。同一控制下企業(yè)合并方式形成的長期股權(quán)投資，初始投資時(shí)，應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號——或有事項(xiàng)》（以下簡稱“或有事項(xiàng)準(zhǔn)則”）的規(guī)定，判斷是否應(yīng)就或有對價(jià)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或者確認(rèn)資產(chǎn)，以及應(yīng)確認(rèn)的金額；確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)的，該預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)金額與后續(xù)或有對價(jià)結(jié)算金額的差額不影響當(dāng)期損益，而應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，調(diào)整留存收益?！　。?）非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的或有對價(jià)，參照企業(yè)合并準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?！　×㈥P(guān)于后續(xù)計(jì)量　　長期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資方對被投資單位的影響程度分別采用成本法及權(quán)益法進(jìn)行核算?！　≡趥€(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，投資性主體對子公司的會(huì)計(jì)處理應(yīng)與合并財(cái)務(wù)報(bào)表原則一致。關(guān)于投資性主體的理解及具體判斷，見合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的相關(guān)內(nèi)容?！　★L(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)、共同基金以及類似主體（如投資連接保險(xiǎn)產(chǎn)品）持有的、在初始確認(rèn)時(shí)按照金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則的規(guī)定以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)人當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行后續(xù)計(jì)量?！　〕鲜鲆酝?，對子公司的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按成本法核算，對合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按權(quán)益法核算，不允許選擇按照金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?！　。ㄒ唬┏杀痉ā　　　「鶕?jù)長期股權(quán)投資準(zhǔn)則，投資方持有的對子公司投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，投資方為投資性主體且子公司不納入其合并財(cái)務(wù)報(bào)表的除外。投資方在判斷對被投資單位是否具有控制時(shí)，應(yīng)綜合考慮直接持有的股權(quán)和通過子公司間接持有的股權(quán)。在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，投資方進(jìn)行成本法核算時(shí)，應(yīng)僅考慮直接持有的股權(quán)份額。　　長期股權(quán)準(zhǔn)則要求投資方對子公司的長期股權(quán)投資采用成本法核算，主要是為了避免在子公司實(shí)際宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤之前，母公司墊付資金發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤等情況，解決了原來權(quán)益法核算下投資收益不能足額收回導(dǎo)致超分配的問題?！　　　〔捎贸杀痉ê怂愕拈L期股權(quán)投資，在追加投資時(shí)，按照追加投資支付的成本的公允價(jià)值及發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的，投資方根據(jù)應(yīng)享有的部分確認(rèn)當(dāng)期投資收益?！　　纠?0】212年1月，甲公司自非關(guān)聯(lián)方處以現(xiàn)金800萬元取得對乙公司60%的股權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成，并能夠?qū)σ夜緦?shí)施控制。213年3月，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利，甲公司按其持股比例可取得10萬元。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響?！　〖坠居嘘P(guān)會(huì)計(jì)處理如下：　　212年1月：　　借：長期股權(quán)投資——投資成本　8,000,000　　　貸：銀行存款　8,000,000　　213年3月：　　借：應(yīng)收股利　100,000　　　貸：投資收益　100,000　　企業(yè)按照上述規(guī)定確認(rèn)自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)當(dāng)考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在判斷該類長期股權(quán)投資是否存在減值跡象時(shí)，應(yīng)當(dāng)關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)（包括相關(guān)商譽(yù)）賬面價(jià)值的份額等類似情況?！　〕霈F(xiàn)類似情況時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資進(jìn)行減值測試，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。　　值得注意的是，子公司將未分配利潤或盈余公積直接轉(zhuǎn)增股本（實(shí)收資本），且未向投資方提供等值現(xiàn)金股利或利潤的選擇權(quán)時(shí)，母公司并沒有獲得收取現(xiàn)金股利或者利潤的權(quán)力，上述交易通常屬于子公司自身權(quán)益結(jié)構(gòu)的重分類，母公司不應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的投資收益。　?。ǘ?quán)益法　　本準(zhǔn)則規(guī)定，對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。投資方在判斷對被投資單位是否具有共同控制、重大影響時(shí)，應(yīng)綜合考慮直接持有的股權(quán)和通過子公司間接持有的股權(quán)。在綜合考慮直接持有的股權(quán)和通過子公司間接持有的股權(quán)后，如果認(rèn)定投資方在被投資單位擁有共同控制或重大影響，在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，投資方進(jìn)行權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)僅考慮直接持有的股權(quán)份額；在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，投資方進(jìn)行權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)同時(shí)考慮直接持有和間接持有的份額?！　“凑諜?quán)益法核算的長期股權(quán)投資，一般會(huì)計(jì)處理為：　?。?）初始投資或追加投資時(shí)，按照初始投資成本或追加投資的投資成本，增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。　　（2）比較初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，前者大于后者的，不調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價(jià)值；前者小于后者的，應(yīng)當(dāng)按照二者之間的差額調(diào)增長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)計(jì)人取得投資當(dāng)期損益?！　。?）持有投資期間，隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動(dòng)相應(yīng)調(diào)整增加或減少長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，并分別以下情況處理：　　對于因被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益和其他綜合收益而產(chǎn)生的所有者權(quán)益的變動(dòng)，投資方應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有的份額，增加或減少長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資損益和其他綜合收益；　　對于被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；　　對于被投資單位除凈損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的因素導(dǎo)致的其他所有者權(quán)益變動(dòng)，相應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)資本公積（其他資本公積）?！　≡诔钟型顿Y期間，被投資單位編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，應(yīng)當(dāng)以合并財(cái)務(wù)報(bào)表中凈利潤、其他綜合收益和其他所有者權(quán)益變動(dòng)中歸屬于被投資單位的金額為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。投資方取得對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資以后，對于取得投資時(shí)初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，應(yīng)區(qū)別情況處理。　?。?）初始投資成本大于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，該部分差額是投資方在取得投資過程中通過作價(jià)體現(xiàn)出的與所取得股權(quán)份額相對應(yīng)的商譽(yù)價(jià)值，這種情況下不要求對長期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，應(yīng)當(dāng)比照企業(yè)合并準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定確定?！　。?）初始投資成本小于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，兩者之間的差額體現(xiàn)為雙方在交易作價(jià)過程中轉(zhuǎn)讓方的讓步，該部分經(jīng)濟(jì)利益流人應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的營業(yè)外收入，同時(shí)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。　　【例11】211年1月，A公司于取得B公司30%的股權(quán)，支付價(jià)款6,000萬元。取得投資時(shí)，被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為15,000萬元（假定被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同）。A公司在取得B公司的股權(quán)后，能夠?qū)公司施加重大影響。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。　　本例中，應(yīng)對該投資采用權(quán)益法核算。取得投資時(shí)，A公司有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：　　借：長期股權(quán)投資——投資成本　60,000,000　　　貸：銀行存款　60,000,000　　長期股權(quán)投資的初始投資成本6,000萬元大于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額4,500萬元（15,00030%），該差額1,500萬元不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值?！　〖俣ū纠腥〉猛顿Y時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為24,000萬元，A企業(yè)按持股比例30%計(jì)算確定應(yīng)享有7,200萬元，則初始投資成本與應(yīng)享有被放資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額1,200萬元應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的營業(yè)外收入。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：　　借：長期股權(quán)投資——投資成本　72,000,000　　　貸：銀行存款　60,000,000　　　　　營業(yè)外收入　12,000,000　　　　采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，在確認(rèn)應(yīng)享有（或分擔(dān)）被投資單位的凈利潤（或凈虧損）時(shí)，在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整：　?。?）被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間與投資方不一致的，應(yīng)按投資方的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間對被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上確定被投資單位的損益。　　權(quán)益法下，是將投資方與被投資單位作為一個(gè)整體對待，作為一個(gè)整體其所產(chǎn)生的損益，應(yīng)當(dāng)在一致的會(huì)計(jì)政策基礎(chǔ)上確定，被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策與投資方不同的，投資方應(yīng)當(dāng)主于重要性原則，按照本企業(yè)的會(huì)計(jì)政策對被投資單位的損益進(jìn)行調(diào)整?！　。?）以取得投資時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額，以及有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對被投資單位凈利潤的影響?！　”煌顿Y單位利潤表中的凈利潤是以其持有的資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值為基礎(chǔ)持續(xù)計(jì)算的，而投資方在取得投資時(shí)，是以被投資單位有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定投資成本，取得投資后應(yīng)確認(rèn)的投資收益代表的是被投資單位資產(chǎn)、負(fù)債在公允價(jià)值計(jì)量的情況下在未來期間通過經(jīng)營產(chǎn)生的損益中歸屬于投資方的部分。投資方取得投資時(shí)，被投資單位有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值不同的，未來期間，在計(jì)算歸屬于投資方應(yīng)享有的凈利潤或應(yīng)承擔(dān)的凈虧損時(shí)，應(yīng)考慮被投資單位計(jì)提的折舊額、攤銷額以及資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等進(jìn)行調(diào)整?！　≈档米⒁獾氖牵M管在評估投資方對被投資單位是否具有重大影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮潛在表決權(quán)的影響，但在確定應(yīng)享有的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益、其他綜合收益和其他所有者權(quán)益變動(dòng)的份額時(shí)，潛在表決權(quán)所對應(yīng)的權(quán)益份額不應(yīng)予以考慮?！　〈送?，如果被投資單位發(fā)行了分類為權(quán)益的可累積優(yōu)先股等類似的權(quán)益工具，無論被投資單位是否宣告分配優(yōu)先股股利，投資方計(jì)算應(yīng)享有被投資單位的凈利潤時(shí)，均應(yīng)將歸屬于其他投資方的累積優(yōu)先股股利予以扣除?！　　纠?2】213年1月10日，甲公司購入乙公司30%的股份，購買價(jià)款為2,200萬元，自取得投資之日起能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽Ｈ〉猛顿Y當(dāng)日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為6,000萬元，除表2所列項(xiàng)目外，乙公司其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同?！　”?單位：萬元　　假定乙公司于213年實(shí)現(xiàn)凈利潤600萬元，其中在甲公司取得投資時(shí)的賬面存貨有80%對外出售。甲公司與乙公司的會(huì)計(jì)年度及采用的會(huì)計(jì)政策相同。固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等均按直線法提取折舊或攤銷，預(yù)計(jì)凈殘值均為0。假定甲、乙公司間未發(fā)生其他任何內(nèi)部交易。213年12月31日，甲公司在確定其應(yīng)享有的投資收益時(shí)，應(yīng)在乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤的基礎(chǔ)上，根據(jù)取得投資時(shí)乙公司有關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值差額的影響進(jìn)行調(diào)整（假定不考慮所得稅及其他稅費(fèi)等因素影響）：　　存貨賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額應(yīng)調(diào)減的利潤為160萬元{（700－500）80%}?！　」潭ㄙY產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額應(yīng)調(diào)整增加的折舊額為40萬元（1600247。16－1200247。20）?！　o形資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額應(yīng)調(diào)整增加的攤銷額為30萬元，（800247。8－700247。10）。　　調(diào)整后的凈利潤為370萬元（600－160－40－30）。按照甲公司應(yīng)享有份額為111萬元（37030%）?！　〈_認(rèn)投資收