【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 1800 注意 :區(qū)別 可以這樣理解： 由于減資使得成本法改為權(quán)益法，此時(shí)也要進(jìn)行追溯調(diào)整。初始投資日和減資日之間被投資方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的變動(dòng)額中，除被投資方實(shí)現(xiàn)凈損益部分，投資方直接調(diào)整相關(guān)的損益外；對(duì)于所有者權(quán)益賬面價(jià)值的其他變動(dòng)，除非告知被投資方可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)使得資本公積增加 /減少 等，此筆變動(dòng)額投資方需要調(diào)整資本公積。 未告知被投資方資本公積賬面價(jià)值有增減變動(dòng)，但確實(shí)所有者權(quán)益公允價(jià)值有變化的，我們認(rèn)為是資產(chǎn)在評(píng)估過(guò)程中產(chǎn)生的增值或減值等，投資方不做調(diào)整。 權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法： ? （ 1） 增加比例 ， 聯(lián)營(yíng) 、 合營(yíng)轉(zhuǎn)對(duì)子公司投資 ? （ 即分步實(shí)現(xiàn)合并 ,參照 20號(hào)準(zhǔn)則處理 ） ? （ 2） 出售投資 ， 比例下降； ? 以轉(zhuǎn)換時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的 賬面價(jià)值 作為按照成本法核算的基礎(chǔ) 不追溯調(diào)整 ?【 提示 】 成本法變權(quán)益法，權(quán)益法變成本法，整個(gè)過(guò)程中大的原則一般都必須是追溯調(diào)整，只有一個(gè)不是追溯調(diào)整，除此之外，因收回投資等原因?qū)е麻L(zhǎng)期股權(quán)投資的核算由權(quán)法轉(zhuǎn)換為成本法的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)（不用追溯調(diào)整）。 ? 四、不喪失控制權(quán)情況下處置部分對(duì)子公司投資會(huì)計(jì)處理 ? 財(cái)政部關(guān)于不喪失控制權(quán)情況下處置部分對(duì)子公司投資會(huì)計(jì)處理的復(fù)函 財(cái)會(huì)便 [2022]14號(hào) ? 證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)部： ? 你部 “ 關(guān)于處置子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資（不喪失控制權(quán)）會(huì)計(jì)處理有關(guān)問(wèn)題 ” 的來(lái)函收悉，就其中涉及的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題，經(jīng)研究，我們的意見為： ? 母公司在不喪失控制權(quán)的情況下部分處置對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中處置價(jià)款與處置長(zhǎng)期股權(quán)投資相對(duì)應(yīng)享有子公司凈資產(chǎn)的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有者權(quán)益。同時(shí)發(fā)行 A股及 H股的企業(yè)，在境內(nèi)外財(cái)務(wù)報(bào)告中對(duì)該交易事項(xiàng)原則上應(yīng)當(dāng)采用相同的會(huì)計(jì)政策。 ? 2022年年初，吉林亞泰（集團(tuán)）股份有限公司公告稱， 2022年 1月 12日，公司將全資子公司吉林亞泰集團(tuán)水泥投資有限公司（以下簡(jiǎn)稱水泥公司）26%的股權(quán)，轉(zhuǎn)讓給 CRH中國(guó)東北水泥投資有限公司（以下簡(jiǎn)稱 CRH公司）的工商變更手續(xù)已全部辦理完畢，變更后的水泥公司為中外合資有限責(zé)任公司。 ? 根據(jù)有關(guān)資料，得知該股權(quán)出售行為已經(jīng)在 2022年 11月獲商務(wù)部批復(fù)同意。批復(fù)要求股權(quán)受讓者CRH公司須于水泥公司換發(fā)營(yíng)業(yè)執(zhí)照之日起 60日內(nèi)，以美元現(xiàn)匯方式支付相當(dāng)于 幣的股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)款。上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓后，水泥公司注冊(cè)資本為 274300萬(wàn)元人民幣， 其中亞泰集團(tuán)出資 202982萬(wàn)元人民幣，占 74%,CRH公司出資 71318萬(wàn)元人民幣，占 26%.顯然，股權(quán)轉(zhuǎn)讓完成后，中外合資的水泥公司依然是亞太集團(tuán)的控股子公司。 ? 會(huì)計(jì)分錄為： ? 借：銀行存款 213200萬(wàn) ? 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 對(duì)子公司投資 71300萬(wàn) ? 投資收益 141900萬(wàn) ? 根據(jù)財(cái)會(huì)便 〔 2022〕 14號(hào)文，亞泰集團(tuán)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的賬目無(wú)需調(diào)整，對(duì)應(yīng)的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表也不用重新列報(bào)。但是在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)對(duì)出售子公司部分股權(quán)的差額進(jìn)行調(diào)整，將其由個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的投資收益調(diào)整為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資本公積。 ? 合并報(bào)表： ? 借：投資收益 141900萬(wàn) ? 貸：資本公積 141900萬(wàn) ? ? 最后需要說(shuō)明的是，財(cái)政部的復(fù)函只是針對(duì)轉(zhuǎn)讓股份的股東企業(yè)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，有關(guān)交易只需要在合并報(bào)表中重新調(diào)整并予以披露，股東企業(yè)的賬簿核算和個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)不會(huì)受到財(cái)政部復(fù)函的影響，仍然作為投資收益處理。不少上市公司在做賬時(shí)將股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益，由原來(lái)的計(jì)入 “ 投資收益 ” 賬戶改為計(jì)入 “ 資本公積 ” 賬戶，這是不正確的。 一、投資性房地產(chǎn)的范圍 原規(guī)定：企業(yè)計(jì)劃用于出租但尚未出租的建筑物，不作為投資性房地產(chǎn) 修訂后：對(duì)企業(yè)持有以備經(jīng)營(yíng)出租的空置建筑物，如董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出書面決議，明確表示將其用于經(jīng)營(yíng)出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，即使尚未簽訂租賃協(xié)議，也應(yīng)視為投資性房地產(chǎn)。 關(guān)注：投資性房地產(chǎn)的劃分與企業(yè)的 經(jīng)營(yíng)性質(zhì) 無(wú)關(guān) 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 3號(hào) — 投資性房地產(chǎn) 二、作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的時(shí)點(diǎn) 原規(guī)定：租賃期開始日 修訂后：企業(yè)自行建造或開發(fā)完成但尚未使用的建筑物，且企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)正式作出書面決議，明確表示其自行建造或開發(fā)產(chǎn)品用于經(jīng)營(yíng)出租、持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，應(yīng)在企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出書面決議時(shí)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。 三、自行建造投資性房地產(chǎn)，在建期間土地使用權(quán)攤銷的處理 原規(guī)定：未作明確規(guī)定 修訂后：自行建造的投資性房地產(chǎn)，相關(guān)土地使用權(quán)在建造期間的攤銷額應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造投資性房地產(chǎn)的成本。 ?四、投資性房地產(chǎn)的改擴(kuò)建 ?原規(guī)定：未予明確 ?修訂后：企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行改擴(kuò)建等再開發(fā)，繼后仍作為投資性房地產(chǎn)的，再開發(fā)期間不計(jì)提折舊或攤銷。 ?五、采用公允價(jià)值計(jì)量投資性房地產(chǎn)的企業(yè)，首次取得某項(xiàng)投資性房地產(chǎn)、公允價(jià)值不能可靠取得時(shí) ?原規(guī)定：未涉及（規(guī)定一個(gè)企業(yè)僅能采用一種模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)） ?修訂后：對(duì)該投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量直至處置，并且假設(shè)無(wú)殘值。 ? 六、確定公允價(jià)值的方法 ? 原規(guī)定：參照活躍市場(chǎng)上同類或類似房地產(chǎn)的現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)格 ? 修訂后： ① 可以參照活躍市場(chǎng)上同類或類似房地產(chǎn)的現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)格（市場(chǎng)公開報(bào)價(jià)）； ② 無(wú)法取得同類或類似房地產(chǎn)現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)格的，可以參照活躍市場(chǎng)上同類或類似房地產(chǎn)的最近交易價(jià)格，并考慮交易情況、交易日期、所在區(qū)域等因素； ③ 也可以基于預(yù)計(jì)未來(lái)獲得的租金收益和相關(guān)現(xiàn)金流量予以計(jì)量。④ 企業(yè)可以采用具有相關(guān)資質(zhì)和經(jīng)驗(yàn)的資產(chǎn)評(píng)估師評(píng)估確定投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值。 ? 注：事實(shí)上是允許采用估值技術(shù)確定投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值，進(jìn)一步消除了與 IAS 40 在公允價(jià)值應(yīng)用上的差異。 ? ? 2022年年報(bào)分析： ?（ 1） 1,624家上市公司有 690家存在投資性房地產(chǎn) ， 主要包括房屋 、 建筑物 ， 也有部分土地使用權(quán) 。 其中 ， 自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)的公司有 111家；存貨轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)的公司有 28家；投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的公司有 26家；投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為存貨的公司有 2家 。 ? （ 2） 存在投資性房地產(chǎn)的 690家上市公司中 ，采用成本計(jì)量模式為 670家 ， 采用公允價(jià)值模式的為 20家 ， 公允價(jià)值變動(dòng)凈收益為 萬(wàn)元 。 投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值確定的方法主要有評(píng)估價(jià)格 （ 14家公司 ） 、 第三方調(diào)查報(bào)告（ 1家公司 ） 及參考同類同條件房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格 （ 5家公司 ） 。 4家公司披露了由成本計(jì)量模式變更為公允價(jià)值計(jì)量模式 。 ? 部分投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換和部分投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量方法值得關(guān)注 。 ?問(wèn)：公允價(jià)值模式下 ， 公允價(jià)值變動(dòng)形成的收益或權(quán)益能否用于利潤(rùn)分配或轉(zhuǎn)贈(zèng)資本 ？ ?答：證監(jiān)會(huì)在會(huì)計(jì)部函 (2022)50號(hào)中要求“ 以公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)資產(chǎn) ， 其公允價(jià)值變動(dòng)形成的收益 ， 暫不得用于利潤(rùn)分配 。 七、出售的會(huì)計(jì)處理（公允價(jià)值模式） ? 2022年的講解 ? 借 :銀行存款 ? 貸 :其他業(yè)務(wù)收入 ? 借 :其他業(yè)務(wù)成本 ? 貸 :投資性房地產(chǎn) — 成本 ? — 公允價(jià)值變動(dòng) ? 借 :公允價(jià)值變動(dòng)損益 ? 貸 :其他業(yè)務(wù)收入 ? 借 :資本公積 —— 其他資本公積 ? 貸 :其他業(yè)務(wù)收入 ? 2022年版的講解 ?借：銀行存款 ? 公允價(jià)值變動(dòng)損益 ? 資本公積 —— 其他資本公積 ? 其他業(yè)務(wù)成本 ?貸：投資性房地產(chǎn) —— 成本 —— 公允價(jià)值變動(dòng) ? 其他業(yè)務(wù)收入 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 4號(hào) — 固定資產(chǎn) ?一、成本的確定 ?原規(guī)定：購(gòu)買固定資產(chǎn)超過(guò)正常信用條件，通常在 3年以上，固定資產(chǎn)成本按照現(xiàn)值計(jì)量 ?修訂后：不再對(duì)正常信用期限規(guī)定具體的判斷標(biāo)準(zhǔn)業(yè)根據(jù)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行判斷。 ? 財(cái)會(huì)函 [2022]60號(hào)明確規(guī)定企業(yè)提取的安全生產(chǎn)費(fèi)用不得列入成本費(fèi)用，只能作為利潤(rùn)分配項(xiàng)目，通過(guò) “ 盈余公積 —— 專項(xiàng)儲(chǔ)備 ”科目進(jìn)行核算，形成的固定資產(chǎn)須計(jì)提折舊。 ? 例如，國(guó)陽(yáng)新能 2022年年報(bào)顯示，截至 2022年 12月 31日，其盈余公積金項(xiàng)下的專項(xiàng)儲(chǔ)備提取的維簡(jiǎn)費(fèi)、安全生產(chǎn)費(fèi)用、煤礦轉(zhuǎn)產(chǎn)發(fā)展資金、礦山環(huán)境恢復(fù)治理保證金等四項(xiàng)費(fèi)用合計(jì) ，幾乎相當(dāng)于當(dāng)年歸屬母公司凈利潤(rùn) 50%，對(duì)公司每股收益的增厚效應(yīng)更加明顯。與此同時(shí)，各大機(jī)構(gòu)也紛紛看好煤炭股。據(jù)對(duì) 2022年第 1季度末各行業(yè)基金機(jī)構(gòu)前五大重倉(cāng)股匯總結(jié)果顯示，采掘業(yè)的前五大重倉(cāng)股悉數(shù)為煤炭開采上市公司，共有 104家基金重倉(cāng)買入國(guó)陽(yáng)新能 (600348)、金牛能源 (000937)、神火股份 (000933)、蘭花科創(chuàng) (600123)和中國(guó)神華 (601088)。 計(jì)提時(shí)： 借： 制造費(fèi)用等 貸：專項(xiàng)儲(chǔ)備 發(fā)生日常費(fèi)用支出時(shí)： 借 ：專項(xiàng)儲(chǔ)備 貸： 銀行存款 形成資產(chǎn)的： 借： 在建工程 貸： 銀行存款 轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)時(shí)： 借： 固定資產(chǎn) 貸：在建工程 借：專項(xiàng)儲(chǔ)備 貸：累計(jì)折舊 ? 【 例 】 某金屬礦山企業(yè)屬井下礦山，該礦山企業(yè)安全費(fèi)用依據(jù)開采的原礦產(chǎn)量按月提取，提取標(biāo)準(zhǔn)井下礦山為每噸 8元，原礦產(chǎn)量 10000噸 /月。 2022年 6月 10日，經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)，該企業(yè)購(gòu)入一批需要安裝用于完善和改造礦井運(yùn)輸?shù)陌踩雷o(hù)設(shè)備，價(jià)款為 100000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為 17000元，安裝過(guò)程中支付人工費(fèi)30000元， 6月 26日安裝完成。該同類設(shè)備采用年限平均法計(jì)提折舊，殘值率為 5%，預(yù)計(jì)使用年限為 5年。2022年 6月 27日，該企業(yè)另支付安全生產(chǎn)檢查費(fèi)用12022元，安全技能培訓(xùn)及進(jìn)行應(yīng)急救援演練支出13000元。 ? （ 1）企業(yè)提取安全生產(chǎn)費(fèi)用： ? 借：制造費(fèi)用 800000 ? 貸：專項(xiàng)儲(chǔ)備 800000 ? （ 2）動(dòng)用安全儲(chǔ)備支付費(fèi)用性支出： ? 借：專項(xiàng)儲(chǔ)備 25000 ? 貸：銀行存款 25000 ? （ 3）動(dòng)用安全儲(chǔ)備購(gòu)置安全設(shè)備等固定資產(chǎn) ? 借：在建工程 100000 ? 應(yīng)交稅費(fèi) 17000 ? 貸：銀行存款 117000 ? ? （ 4）支付安裝費(fèi) ? 借：在建工程 30000 ? 貸：銀行存款 30000 （ 5）達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí) ? 借：固定資產(chǎn) 130000 ? 貸：在建工程 130000 ? （ 6）沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備，并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊，該固定資產(chǎn)在以后期間不再計(jì)提折舊 ? 借：專項(xiàng)儲(chǔ)備 130000 ? 貸：累計(jì)折舊 130000 ?三、固定資產(chǎn)定期檢查相關(guān)的大修理費(fèi)用 ?原規(guī)定：大修理費(fèi)用于發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益 ?修訂后：企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行定期檢查發(fā)生的大修理費(fèi)用，有確鑿證據(jù)表明符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，可以計(jì)入固定資產(chǎn)成本，不符確認(rèn)條件的，應(yīng)予費(fèi)用化。 ? 四、劃分為持有待售非流動(dòng)資產(chǎn)的條件 ? 原規(guī)定：資產(chǎn)實(shí)物狀態(tài)、極有可能出售（如合同） ? 修訂后：一是企業(yè)已就處置作出決議；二是企業(yè)已經(jīng)與受讓方簽訂了不可撤銷的協(xié)議；三是該項(xiàng)轉(zhuǎn)讓很可能在一年內(nèi)完成包括單項(xiàng)資產(chǎn)和處置組，適用所有非流動(dòng)資產(chǎn)。 ? 劃分為持有待售以后的處理：不再計(jì)提折舊；按照賬面價(jià)值與公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額孰低計(jì)量 ? 五、持有待售非流動(dòng)資產(chǎn)不再符合持有待售條件 ? 原規(guī)定：未涉及 ? 修訂后：停止劃分為持有待售，按以下兩項(xiàng)孰低：原賬面價(jià)值 折舊或攤銷與決定不再出售之日的可收回金額； 原則上如存在差額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。 ? 其他非流動(dòng)資產(chǎn)比照固定資產(chǎn)原則處理，但不含遞延所得稅資產(chǎn)、 22號(hào)規(guī)范的金融資產(chǎn)、以 FV計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、保險(xiǎn)合同中產(chǎn)生的合同權(quán)利。 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 6號(hào) — 無(wú)形資產(chǎn) 一 、 購(gòu)買正在進(jìn)行當(dāng)中的研發(fā)項(xiàng)目 原規(guī)定：未涉及 修訂后：企業(yè)購(gòu)買正在進(jìn)行中的研發(fā)項(xiàng)目 ，購(gòu)買價(jià)款資本化 借：研發(fā)支出 —— 資本化支出 貸：銀行存款等 二 、 不能作為無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)的項(xiàng)目 原規(guī)定：未明確涉及 修訂后：客戶關(guān)系 、 人力資源等 ， 因企業(yè)無(wú)法控制其帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益 ——不應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn) 內(nèi)部產(chǎn)生的品牌 、 報(bào)刊名 、 刊頭 、 客戶名單和實(shí)質(zhì)上類似項(xiàng)目的支出 —— 不應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn) 。